【文章內(nèi)容簡介】 。 ? 【 例 】 華豐家具制造有限 公司 有 A和 B兩個(gè)生產(chǎn)車間， A車間專門生產(chǎn)家具部件，生產(chǎn)完后由 B車間負(fù)責(zé)組裝并對外銷售，該企業(yè)對 A車間和 B車間資產(chǎn)的使用和處置等決策是一體的，在這種情況下，A車間和 B車間通常應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。 ? 【 例題 】 甲上市公司由專利權(quán) X、設(shè)備 Y以及設(shè)備 Z組成的生產(chǎn)線，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品 W。該生產(chǎn)線于 2022年 1月投產(chǎn)，至 2022年 12月 31日已連續(xù)生產(chǎn) 7年。甲公司按照不同的生產(chǎn)線進(jìn)行管理，產(chǎn)品 W存在活躍市場。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品 W，經(jīng)包裝機(jī) H進(jìn)行外包裝后對外出售。 ? 與產(chǎn)品 W生產(chǎn)線及包裝機(jī) H的有關(guān)資料如下： ? （ 1）專利權(quán) X于 2022年 1月取得，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品 W。該專利權(quán)除用于生產(chǎn)產(chǎn)品 W外，無其他用途。 ? （ 2）設(shè)備 Y和 Z是為生產(chǎn)產(chǎn)品 W專門訂制的，除生產(chǎn)產(chǎn)品 W外，無其他用途。 ? （ 3）包裝機(jī) H系甲公司于 2022年 12月 18日購入，用于對公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品（包括產(chǎn)品 W）進(jìn)行外包裝。該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時(shí)需按市場價(jià)格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)。除用于本公司產(chǎn)品的包裝外，甲公司還用該機(jī)器承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝，收取包裝費(fèi)。 包裝機(jī)的公允價(jià)值減去處置后的凈額及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值能夠合理確定。 本例中，包裝機(jī) H的可收回金額能夠單獨(dú)計(jì)算確定，可作為一單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。 專利權(quán) X、設(shè)備 Y以及設(shè)備 Z均無法獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，該三項(xiàng)資產(chǎn)共同產(chǎn)生現(xiàn)金流入，應(yīng)將三項(xiàng)資產(chǎn)作為一個(gè)資產(chǎn)組。 需要說明的是，若包裝機(jī) H只對產(chǎn)品 W進(jìn)行包裝，無法獨(dú)立產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量，則包裝機(jī) H應(yīng)和專利權(quán) X、設(shè)備 Y以及設(shè)備 Z共同組成一個(gè)資產(chǎn)組。 （二）資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更 資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。 但是，如果由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)組構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進(jìn)行變更，但企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)當(dāng)在附注中作相應(yīng)說明。 （三）資產(chǎn)組減值測試 如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值損失，應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。 資產(chǎn)組賬面價(jià)值和可收回金額的確定基礎(chǔ) 資產(chǎn)組的可收回金額在確定時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的 公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 與其 預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 兩者之間較高者確定 。 資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包括可 直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值 ，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確認(rèn)資產(chǎn)組可收回金額的除外。 資產(chǎn)組在處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債（如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等）、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。 【 例 】 某公司在某山區(qū)經(jīng)營一座有色金屬礦山，根據(jù)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)恢復(fù)原貌?；謴?fù)費(fèi)用主要為山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因此，企業(yè)在山體表層挖走后，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入礦山成本，假定其金額為 500萬元。 ? 20x7年 12月 31日，隨著開采進(jìn)展，公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲(chǔ)量遠(yuǎn)低于預(yù)期，因此，公司對該礦山進(jìn)行了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在 20x7年末的賬面價(jià)值為 1 000萬元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。礦山（資產(chǎn)組）如于 20x7年 12月 31對外出售，買方愿意出價(jià) 820萬元（包括恢復(fù)山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素），預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為 20萬元，因此，該礦山的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為 800萬元。 ? 礦山的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 1 200萬元，不包括恢復(fù)費(fèi)用。 根據(jù)上述資料，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。 在本例中 （ 1）資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額＝ 820－20＝ 800（萬元） （ 2）預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 1200－恢復(fù)費(fèi)用 500＝700（萬元） （ 3）資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)為兩者之間較高者，即資產(chǎn)組的可收回金額＝ 800萬元 （ 4）資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝礦山的賬面價(jià)值 1000－恢復(fù)費(fèi)用 500＝ 500（萬元） （ 5）資產(chǎn)組的可收回金額 800萬元＞資產(chǎn)組的賬面價(jià)值500萬元，沒有減值。 資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理 資產(chǎn)組的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失的分?jǐn)偅? 首先，抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值； 然后，根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值占資產(chǎn)組賬面價(jià)值比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之最高者： 該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的） 零 如果低于三者中的最高者，分?jǐn)偤蟮慕Y(jié)果就不符合孰高原則。 ? 【 例題 】 某公司在 A、 B、 C三地?fù)碛腥曳止?，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于 A、 B、 C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。 2022年 12月 1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測試。減值測試時(shí)， C分公司資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為 520萬元（含合并商譽(yù)為 20萬元）。該公司計(jì)算 C分公司資產(chǎn)的可收回金額為 400萬元。假定 C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項(xiàng)無形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值分別為 250萬元、 150萬元和 100萬元。假定 C資產(chǎn)組中各項(xiàng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命相同。 ? 要求：計(jì)算商譽(yù)、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。 ? C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝ 520萬元，可收回金額＝400萬元，發(fā)生減值 120萬元。 ? C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽(yù) 20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。 ? 甲設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失 =100247。（ 250+150+100） 250=50（萬元） ? 乙設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失 =100247。（ 250+150+100） 150=30（萬元） ? 無形資產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的減值損失 =100247。（ 250+150+100） 100=20（萬元） ? 會(huì)計(jì)分錄： ? 借：資產(chǎn)減值損失 120 ? 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 20 ? 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80 ? 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20 若甲設(shè)備公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為230萬元？ ?【 例 】 某公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由 A 、 B 、 C 三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為 400 000 元、 600 000 元、 1 000 000 元。使用年限為 10 年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。各機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。 2022 年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品的銷路銳減 40% ，因此，對甲生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。 整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用 5 年。經(jīng)估計(jì)其未來 5 年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 600 000 元。由于 A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為 150 000 元，因此， A 機(jī)器分?jǐn)偭藴p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于 150 000 元。具體分?jǐn)傔^程如下表所示。 ?2022 年 12 月 31 日， A 、 B 、 C 三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為 200 000 元、 300 000 元、 500 000 元。估計(jì) A 機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 150 000 元， B 、 C 機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 項(xiàng)目機(jī)器 機(jī)器 A 機(jī)器 B 機(jī)器 C 整個(gè)生產(chǎn)線（資產(chǎn)組） 賬面價(jià)值 200 000 300 000 500 000 1 000 000 可收回金額 . 600 000 減值損失 . 400 000 減值損失分?jǐn)偙壤? 20% 30% 50% 分?jǐn)倻p值損失 50 000* 120 000 200 000 370 000 分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 150 000 180 000 300 000 尚未分?jǐn)偟臏p值損失 . 30 000 二次分?jǐn)偙壤? . % % 二次分?jǐn)倻p值損失 . 11 250 18 750 30 000 二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額 . 131 250 218 750 二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 150 000 168 750 281 250 600 000 資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙? 單位：元 ?可否先算出 A減值 5萬，剩下的在 BC間分配？ 202200 40000 160000 * 注 ：按照分?jǐn)偙壤?，機(jī)器 A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失80000元（ 40000 20%），但由于機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為 150000元，因此，機(jī)器 A最多只能確認(rèn)減值損失 50000（ 20220150000）元，未能分?jǐn)偟臏p值損失 30000（ 8000050000）元，應(yīng)當(dāng)在機(jī)器 B和機(jī)器 C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂? 根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器 A 、機(jī)器 B 和機(jī)器 C 應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失 50 000 元、 131 250 元和 218 750 元，賬務(wù)處理如下： 借： 資產(chǎn)減值損失 —— 機(jī)器 A 50 000 —— 機(jī)器 B 131 250 —— 機(jī)器 C 218 750 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 —— 機(jī)器 A 50 000 —— 機(jī)器 B 131 250 貸 : —— 機(jī)器 C 218 750 以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂? [經(jīng)典例題 ] ? 東大科技公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)某高端設(shè)備，由 A、 B、 C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為 80萬元、 120萬元和 200萬元。使用年限均為 10年，凈殘值為