【文章內(nèi)容簡介】 它們履行出資人的義務，監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)營管理活動。產(chǎn)權關系模糊，必然會使得一部分企業(yè)處于 “ 內(nèi)部人控制 ” 下。 公司治理結構是制度化地保障企業(yè)各利益相關集團的利益，明確權利和義務關系的一系列契約安排。當前，我國國有公司建立了法人治理結構，內(nèi)部形成了包括股東大會、董事會、監(jiān)事會的組織機構。但運行中，往往董事會凌駕于股東大會之上，管理者是由上級主管部門任命的 “ 官員 ” ，董事會或總經(jīng)理大權獨攬。內(nèi)、外部監(jiān)督實際作用有限。這樣的公司治理結構也是形成 “ 內(nèi)部人控制 ” 的重要原因。 在 “ 內(nèi)部人控制 ” 下，會出現(xiàn) “ 當企業(yè)會計行為的價值取向直接受制于經(jīng)理人的利益偏好時，會計核算和監(jiān)督不是以兼顧利益集團為核心，而是以經(jīng)理人 為核心。會計不再是為投資者、債權人等提供正確反映財務狀況和經(jīng)營成果的信息系統(tǒng)，而成為經(jīng)理人直接操縱反映其意圖的工具 ” 。企業(yè)的管理層可能基于自己的利益驅(qū)動來制造虛假的會計信息，導致會計信息失真。 社會審計監(jiān)督制度與會計信息失真 我國的社會審計監(jiān)督領域存在如下問題： (1)執(zhí)業(yè)水平和執(zhí)業(yè)質(zhì)量低下 我國注冊會計師制度起步較晚，使得人員結構出現(xiàn)老齡化和年輕化并存的局面。老同志的經(jīng)驗豐富，但多是計劃經(jīng)濟時代的產(chǎn)物，難以適應新事物不斷出現(xiàn)的新時代。年輕同志擁有豐富的會計、財務、金融、經(jīng)濟法、稅法及企業(yè)管理方面 的知識，但是其經(jīng)驗明顯不足。從而導致注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平低下和執(zhí)業(yè)質(zhì)量低下。 (2)不正當競爭現(xiàn)象嚴重 目前我國會計市場，存在嚴重的不正當競爭現(xiàn)象，具體表現(xiàn)在：一是行業(yè)壟斷、地區(qū)壟斷嚴重。一些行業(yè)主管部門、地方政府與其原來所興辦的會計師事務所之間存在 “ 藕斷絲連 ” 的聯(lián)系，他們會將其所管轄企業(yè)的年度會計報表審計、股份制改組審計等業(yè)務交給這些事務所。在這種情況下，被指定的事務所難免不能保持應有的獨立性，他們往往聽命于行業(yè)主管部門和地方政府部門。二是低價承攬客戶。低價的審計收費使得一些事務所在實際進行審計時，必須考 慮成本，于是該執(zhí)行的審計程序不執(zhí)行。從而導致會計信息失真。 (3)監(jiān)管不力 其表現(xiàn)在：一是監(jiān)管人員的勝任能力有限，各級注冊會計師協(xié)會的監(jiān)管人員中極少有真正從事過注冊會計師審計業(yè)務的。二是處罰力度不嚴。盡管在歷次的清理整頓中處罰了一大批會計師事務所和注冊會計師，但這并不能掩蓋一些存在的重大問題，后果惡劣的會計造假事件依然層出不窮。 圖 影響會計信息失真的環(huán)境 會計信息失真形式多種多樣，主要有以下表現(xiàn)： (l)資產(chǎn)不實 會計核算計量、確認隨意性大，未按照規(guī)定的會計準則處理經(jīng)濟活 動。采用創(chuàng)造性會計處理方法，調(diào)節(jié)企業(yè)利潤等指標造成企業(yè)賬面資產(chǎn)與實際資產(chǎn)嚴重出入、不實。部分企業(yè)違規(guī)處理資產(chǎn)，造成國有資產(chǎn)嚴重流失。 (2)負債不實，債權、債務不對應 首先，企業(yè)之間的債權、債務未能按照規(guī)定手續(xù)辦理，手續(xù)不合法，三角債關系錯綜復雜，人為地增加企業(yè)之間的債務糾紛。 其次，債權、債務的確認不及時，導致出現(xiàn)大量的呆賬壞賬。有的企業(yè)甚至人為調(diào)節(jié)賬目，虛構債權、債務關系，以達到減少營業(yè)收入，逃避納稅等非法目的。 (3)盈虧不實 首先，有些企業(yè)不及時確認收入，在預收賬款、其它應付款等科目中掛賬，以收據(jù)在 往來賬戶中結轉，以隱瞞、轉移收入，甚至偽造票據(jù)，虛列收入。其次，有的企業(yè)多列或少列成本、費用人為調(diào)節(jié)損益，虛盈實虧或虛虧實盈。例如，鄭百文財務舞弊案中，該公司上市三年中通過虛提返利、費用掛賬、無依據(jù)沖減成本及費用，費用跨期入賬等手段，累計虛增利潤 14390 萬元。 (4)資本不實，資本公積金來源虛假 一些企業(yè)在申辦注冊時，注冊資本巨大，為了應付注冊會計師的驗資，借入資金，驗收后再歸還，導致注冊資本虛假、不實，實際資本長期不到位，甚至隨意抽調(diào)資本。有的企業(yè)虛盈實虧，無利分紅，蠶食資本金。還有的企業(yè)任意高估無形資 產(chǎn)價值，虛增資本公積等等。 (5)稅金不實，少計漏提，侵占流轉稅款 一些企業(yè)少計漏提，侵占國家稅款，逃避納稅。表現(xiàn)在，企業(yè)在增值稅上，多列進項，擴大抵扣項目，通過關聯(lián)交易任意降低計稅價格，隱匿收入，違規(guī)沖抵消等手段逃避稅收；在企業(yè)所得稅上，任意擠占、違規(guī)攤銷成本費用，收入掛賬甚至不入賬，不按責權發(fā)生制原則結轉成本、費用和收入；在消費稅和營業(yè)稅上，弄虛作假少計漏報應稅收入。 (6)資金不實，銀行賬、現(xiàn)金賬、往來賬等資金賬務時有空掛漏失 與銀行不按期對賬，與業(yè)務往來單位不及時核對應收應付賬款，造成現(xiàn)金賬與銀行存 款和庫存現(xiàn)金賬實不符。 (7)披露信息不實報喜不報憂，夸大業(yè)績，回避隱患，誤導企業(yè)會計信息使用人。 (8)財務分析指標不實 特別是在選用會計資料作綜合性分析時，有的時點數(shù)據(jù)和時期資料計算口徑不一致，缺乏不比性，導致所反映的會計信息失真。 (9)會計核算不規(guī)范，財務管理混亂 如亂設濫用會計科目，導致所反映的會計信息令人費解，以至失真；企業(yè)內(nèi)部財務管理無章可循，有章不循，這種低劣的會計環(huán)境條件，也在一定程度上惡化了會計信息狀況。 3 達爾曼公司會計信息失真的實證分析 西安達爾曼實業(yè)股份有限公司是 1993 年 7 月經(jīng)西安市體改委（市改字[1993]95 號文）批準，由西安翠寶首飾集團公司、西安新城工商總公司和西安石油機械廠共同發(fā)起，采用定向募集方式設立的股份有限公司。公司創(chuàng)立時的注冊資本為 5000 萬股，其中西安翠寶首飾集團公司以實物資產(chǎn)及土地使用權折股2022 萬股，西安新城工商總公司和西安石油機械廠按每股 2 元的價格分別認購500 萬股和 50 萬股；社會法人、公司內(nèi)部職工以每股 2 元的價格分別認購 2235萬股和 125 萬股。 1995 年公司對全體股東按 10： 1 比例送股，送股后總股本為5500 萬股。該公司主要從事珠寶、玉 器的加工和銷售。 1996 年西安市科學技術委員會（市科發(fā) [1996]105 號文），核準該公司為西安高新區(qū)內(nèi)高新技術企業(yè)。經(jīng)中國證券監(jiān)督管理委員會（證監(jiān)發(fā)字 [1996]385 號文和證監(jiān)發(fā)字 386 號文）批準，公司于 1996 年 12 月 17 日至 12 月 25 日，在西安市通過 “ 全額存款、按比例配售、余款轉存 ” 的方式向社會公開發(fā)行 A 股 2100 萬股，發(fā)行價 元每股，首日開盤價 19 元每股。該股一經(jīng)發(fā)行就得到了各方追捧，媒體將其譽為 “ 中華珠寶第一股 ” ，廣大投資者的熱情使該股的配售比例竟為 ‰ ，本次發(fā)行共募集資金 14700 萬元。 1997 年 4 月 23 日，達爾曼公司因每 10 股送 10 股的舉措，股價最高沖到了 元，上市不過四個月，漲幅竟高達 270%。 1998 年在每 10 股送 5 股的情況下股價沖至 47 元。 2022 年 2 月，達爾曼最后一次因配股從股市融資 億元后，市場行情開始急劇下跌。雖然如此，達爾曼還是從股市上成功 “ 圈 ” 走近 億元現(xiàn)金，總市值已高達 29 億元。公司董事長許宗林也曾于 2022 年和 2022 年連續(xù)兩年以 6 億元的身價位列《福布斯》中國內(nèi)地百富豪。在 2022 年 10 月中國寶石協(xié)會向社會、消費者推薦品牌活動中，西安達爾曼公司 達爾曼牌成為首批十六家中國珠寶首飾業(yè)馳名品牌之一。相關媒體對該公司更是吹捧有加，例如，某媒體曾這樣寫到：對市場極其敏感的西安達爾曼實業(yè)股份有限公司的決策者們審時度勢，在對市場進行了充分的調(diào)查和論證后，及時、迅速地調(diào)整了企業(yè)未來的發(fā)展方向，重新制定了 “ 一業(yè)為主，多業(yè)并舉，高科技，外向型 ” 的發(fā)展思路，開始將資金轉而大量地投入國家鼓勵發(fā)展的相關產(chǎn)業(yè)。經(jīng)過幾年的調(diào)整和穩(wěn)步發(fā)展，一個以珠寶首飾為主、經(jīng)營包括高效農(nóng)業(yè)、環(huán)保建材、高科技和旅游度假產(chǎn)業(yè)的新型達爾曼公司已經(jīng)崛起在遼闊的陜西關中大地。 2022 年 5 月 10 日，達 爾曼被上交所實行特別處理，變更為 “ ST 達爾曼 ” ，同時證監(jiān)會對公司涉嫌會計造假行為立案調(diào)查。 2022 年 9 月，公司公告顯示，截止 2022 年 6 月 30 日，公司總資產(chǎn)銳減為 13 億元，凈資產(chǎn) 億元，僅半年時間虧損高達 14 億元，不僅抵消了上市以來的大部分業(yè)績，而且瀕臨退市破產(chǎn)。此后，達爾曼股價一路狂跌， 2022 年 12 月 30 日跌破 1 元面值，以 元收于跌停板位，創(chuàng)出中國 A 股市場成立以來股價的最低紀錄； 2022 年 12 月 31 日，“ ST 達爾曼 ” 以 元收盤。 2022 年 3 月 25 日，達爾曼被終止上市，其成為因未按期披 露中報而被停止上市的國內(nèi)首家上市公司。 達爾曼虛假陳述、欺詐發(fā)行、銀行騙貸、轉移資金等行為是一系列有計劃、有組織的系統(tǒng)性會計舞弊和證券違法行為。在上市的八年時間理，達爾曼不斷變換造假手法，持續(xù)的編造公司經(jīng)營業(yè)績和生產(chǎn)記錄。主要舞弊行為如下： 虛增銷售收入，虛構公司經(jīng)營業(yè)績和生產(chǎn)記錄 達爾曼所有的采購、生產(chǎn)、銷售基本上都是在一種虛擬的狀態(tài)下進行的，是不折不扣的 “ 皇帝的新裝 ” 。每年，公司都會制定一些所謂的經(jīng)營計劃，然后組織有關部門和一些核心人員根據(jù) “ 指標 ” ，按照生產(chǎn)、銷售的各個環(huán)節(jié)，制作虛假的原料入庫單、生產(chǎn)進度報表和銷售合同等。為了做得天衣無縫，對相關銷售發(fā)票、增值稅發(fā)票的稅款也照章繳納，還因此被評為當?shù)氐南冗M納稅戶。公司在不同年度虛構銷售和業(yè)績的具體手法也不斷變化： 19972022 年度主要通過大股東翠寶集團及其下屬子公司之間的關聯(lián)交易虛構業(yè)績， 2022 年僅向翠寶集團的關聯(lián)銷售就占到了當年銷售總額的 %。 2022 年，由于關聯(lián)交易受阻，公司開始向其他公司借用賬戶，通過自由資金的轉入轉出，假作租金或其他業(yè)務收入及相關費用，虛構經(jīng)營業(yè)績。 20222022 年，公司開始利用自行設立的大批 “ 殼公司 ” 進行 “ 自我交易 ” ，達到虛增業(yè)績的目的。年報顯示，這兩年公司前五名銷售商大多是來自深圳的新增交易客戶，而且基本都采用賒銷掛賬的方式，使得達爾曼的賒銷比例由 2022 年的 24%上升到 2022 年的 55%。經(jīng)查明，這些公司均是許宗林設立的 “ 殼公司 ” ，通過這種手法兩年虛構銷售收入 億元，占這兩年全部收入的 70%以上，虛增利潤 億元。 虛假采購，虛增存貨 虛假采購，一方面是為了配合公司虛構業(yè)績需要；另一方面是為達到轉移資金的目的。達爾曼虛假采購主要是通過關聯(lián) 公司和無關聯(lián)地 “ 殼公司 ” 來實現(xiàn)的。從年報可以看出，公司對大股東翠寶集團的原材料采購在 19972022 年呈現(xiàn)遞增趨勢，至 2022 年占到了全年購貨額的 26%。 2022 年年報顯示，公司當年期末存貨增加了 8641 萬元，增幅達 %，系年末從西安達福工貿(mào)有限公司購進估價 億元的鉆石毛坯所致，該筆采購數(shù)額巨大且未取得購貨發(fā)票。后經(jīng)查明，該批存貨實際上是從 “ 殼公司 ” 購入的非常低廉的鋯石。從 2022 年公司開始披露的應付賬款前五名的供貨商名單可以看出，公司的采購過于集中，而且呈加劇狀態(tài)。到 2022 年，前五名供貨 商的應付賬款占到全部應付賬款的 91%。 虛構往來，虛增在建工程、固定資產(chǎn)和對外投資 為了偽造公司盈利假象，公司銷售收入大大高于銷售成本與費用，對這部分差額，除了虛構往來外，公司大量采用虛增在建工程、固定資產(chǎn)和對外投資等手法轉出資金，使公司造價現(xiàn)金得以循環(huán)使用。此外，還通過這種手段掩蓋公司資金真實流向，將上市公司資金轉匿到個人賬戶，占為己有。據(jù)統(tǒng)計，從上市以來達爾曼共有大約 15 個主要投資項目，支出總金額 億元。然而無論使 1997年的 “ 擴建珠寶首飾加工生產(chǎn)線 ” ，還是 2022 年的 “ 珠寶一條街 ” 項目 ，大都被許宗林用來作為轉移資金的手段。 2022 年年報中的 “ 在建工程附表 ” 顯示，公司有很多已開工兩年以上的項目以進口設備未到或未安裝為借口掛賬；而 2022年年報的審計意見中更是點明 “ 珠寶一條街 ” 、 “ 都江堰鉆石加工中心 ” 、 “ 藍田林木種苗 ” 等許多項目在投入巨額資金后未見到實物形態(tài)，而公司也無法給出合理解釋。證監(jiān)會的處罰決定指控達爾曼 2022 年年報虛增在建工程約 億元。 偽造與公司業(yè)績相關的資金流，并大量融資 為了使公司業(yè)績看起來更真實，達爾曼配合虛構業(yè)務，偽造相應的現(xiàn)金流；從形式上看，公司的購銷業(yè) 務都有資金流轉軌跡和銀行單據(jù)。為此，達爾曼設立了大量的 “ 殼公司