【文章內(nèi)容簡介】 金額為500萬元。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 20 7年 12月 31日，隨著開采進展，公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲量遠低于預期，因此，公司對該礦山進行了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認定為一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在 20 7年末的賬面價值為 1000萬元 (包括確認的恢復山體原貌的預計負債 )。 ? 礦山 (資產(chǎn)組 )如于 20 7年 12月 3日對外出售，買方愿意出價 820萬元 (包括恢復山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素 )，預計處置費用為 20萬元，因此該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為 800萬元。 ? 礦山的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 1200萬元，不包括恢復費用。 ? 根據(jù)資產(chǎn)減值準則的要求，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。 ? 在本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為 800萬元，該金額已經(jīng)考慮了恢復費用。該資產(chǎn)組預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮了恢復費用后為 700萬元 (1200500)。因此，該資產(chǎn)組的可收回金額為 800萬元。資產(chǎn)組的賬面價值在扣除了已確認的恢復原貌預計負債后的金額為 500萬元(1000500)。這樣，資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價值，所以，資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，不必確認減值損失。 ? 資產(chǎn)組減值的會計處理 ? 根據(jù)減值測試的結(jié)果，資產(chǎn)組 (包括資產(chǎn)組組合，在后述有關總部資產(chǎn)或者商譽的減值測試時涉及 )的可收回金額如低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照以下順序進行分攤： ? 首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 ? 以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn) (包括商譽 )的減值損失處理，計入當期損益。 ? 抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者 ：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額 (如可確定的 )、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 (如可確定的 )和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。 ? [例題 9] XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，由 A、 B、 C三部機器構成，成本分別為 400000、 600000和 1000000元。使用年限為 10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。 20 7年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，到年底，導致公司精密儀器的銷路銳減40％，因此，對甲生產(chǎn)線進行減值測試。 ? 20 7年 12月 31日， A、 B、 C三部機器的賬面價值分別為 202200、 300000、500000元。估計 A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為 150000元， B、 C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 ? 整條生產(chǎn)線預計尚可使用 5年。經(jīng)估計其未來 5年的現(xiàn)金流量及其恰當?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 600000元。由于公司無法合理估計生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 鑒于在 20 7年 12月 31日，該生產(chǎn)線的賬面價值為 1000000元，而其可收回金額為 600000元，生產(chǎn)線的賬面價值高于其可收回金額，因此該生產(chǎn)線已經(jīng)發(fā)生了減值，公司應當確認減值損失 400000元，并將該減值損失分攤到構成生產(chǎn)線的 3部機器中。由于 A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為150000元，因此， A機器分攤了減值損失后的賬面價值不應低于 150000元。分攤過程如下： ? 機器 A 機器 B 機器 C 整個生產(chǎn)線 ? 賬面價值 202200 300000 500000 1000000 ? 可收回金額 600000 ? 減值損失 400000 ? 減值損失分攤比例 20% 30% 50% ? 分攤減值損失 50000 120220 202200 370000 ? 分攤后賬面價值 150000 180000 300000 ? 尚未分攤的減值損失 30000 ? 二次分攤比例 % % ? 二次分攤減值損失 11250 18750 30000 ? 二次分攤后應確認減值損失總額 131250 218750 400000 ? 二次分攤后賬面價值 150000 168750 281250 600000 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 按照分攤比例，機器 A應當分攤減值損失 (400000 20%)80000元，但由于機器 A的公允價值減去處置費用后的凈額為 150000元，因此機器 A最多只能確認減值損失 50000元，未能分攤的減值損失 30000元，應當在機器 B和機器 C之間進行再分攤。 ? 根據(jù)上述計算和分攤結(jié)果，構成甲生產(chǎn)線的機器 A、機器 B和機器 C應當分別確認減值損失 50000元、 131250元和 218750元，賬務處理如下： ? 借：資產(chǎn)減值損失 —— 機器 A 50000 ? —— 機器 B 131250 ? —— 機器 C 218750 ? 貸：固定資產(chǎn)減值準備 —— 機器 A 50000 ? —— 機器 B 131250 ? —— 機器 C 218750 ? (三 )總部資產(chǎn)的減值測試 ? 企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。 資產(chǎn)組組合， 是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。 ? 企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產(chǎn)組相關的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況處理： ? 對于相關總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的部分，應當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值 (包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分 )和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。 ? 對于相關總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的，應當按照下列步驟處理： ? 首先，在不考慮相關總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。 ? 其次，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。 ? 最后，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 圖解如下： ? 能夠 將總部 含總部資產(chǎn) 若減值，將 計算資產(chǎn) ? 分攤 → 資產(chǎn)至 → 價值的各資 → 減值損失分 → 組中各單 ? 至資 攤至資 產(chǎn)組賬面價 攤至總部資 項資產(chǎn)減 ? 總 → → 產(chǎn)組 產(chǎn)組 值與其可收 產(chǎn)和資產(chǎn)組 值損失 ? 回金額比較 本身 ? 部 ? ? 資 在不考慮相關總部資產(chǎn)的 確定資產(chǎn)組組合是否 ? 不能 情況下 ,估計和比較資產(chǎn)組 減值 ,將減值損失分攤 ? 產(chǎn) → → 分攤 → 的賬面價值和可收回金額 , → 至總部資產(chǎn)和資產(chǎn)組 , ? 至資 計算資產(chǎn)組的賬面價值。 再計算資產(chǎn)組中各單 ? 產(chǎn)組 → 不能分攤的總部資產(chǎn) 項資產(chǎn)減值損失 ? [例題 10] 正保股份有限公司 (本題下稱“正保公司” )有 A、 B、 C、 D四個事業(yè)部，分別生產(chǎn)不同的家用電器，每一事業(yè)部為一個資產(chǎn)組。 正保公司有關總部資產(chǎn)以及 A、 B、 C、 D四個事業(yè)部的資料如下： ? (1) 正保公司的總部資產(chǎn)為一級電子數(shù)據(jù)處理設備，成本為 1500萬元，預計使用年限為 20年。至 20 8年末，電子數(shù)據(jù)處理設備的賬面價值為 1200萬元，預計剩余使用年限為 16年。電子數(shù)據(jù)處理設備用于 A、 B、 C三個事業(yè)部的行政管理，由于技術已經(jīng)落后，其存在減值跡象。 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? (2) A資產(chǎn)組為一生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線由 X、 Y、 Z三部機器組成。該三部機器的成本分別為 4000萬元、 6000萬元、 10000萬元，預計使用年限均為 8年。至 20 8年末， X、 Y、 Z機器的賬面價值分別為 2022萬元、 3000萬元、 5000萬元，預計剩余使用年限均為 4年。由于產(chǎn)品技術落后于其他同類產(chǎn)品，產(chǎn)品銷量大幅下降， 20 8年度比上年下降了 45％。 ? 經(jīng)對 A資產(chǎn)組 (包括分配的總部資產(chǎn)，下同 )未來 4年的現(xiàn)金流量進行預測并按適當?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預計 A資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 8480萬元。正保公司無法合理預計 A資產(chǎn)組公允價值減去處置費用后的凈額，因 X、Y、 Z機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此也無法預計 X、 Y、 Z機器各自的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。正保公司估計 X機器公允價值減去處置費用后的凈額為1800萬元，但無法估計 Y、 Z機器公允價值減去處置費用后的凈額。 ? (3) B資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為 1875萬元，預計使用年限為 20年。至20 8年末，該生產(chǎn)線的賬面價值為 1500萬元，預計剩余使用年限為 16年。B資產(chǎn)組未出現(xiàn)減值跡象。 ? 經(jīng)對 B資產(chǎn)組 (包括分配的總部資產(chǎn) )未來 16年的現(xiàn)金流量進行預測并按適當?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預計 B資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 2600萬元。正保公司無法合理預計 B資產(chǎn)組公允價值減去處置費用后的凈額。 ? (4) C資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為 3750萬元，預計使用年限為 15年。至20 8年末，該生產(chǎn)線的賬面價值為 2022萬元，預計剩余使用年限為 8年。由于實現(xiàn)的營業(yè)利潤遠遠低于預期， C資產(chǎn)組出現(xiàn)減值跡象。 ? 經(jīng)對 C資產(chǎn)組 (包括分配的總部資產(chǎn)，下同 )未來 8年的現(xiàn)金流量進行預測并按適當?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預計 C資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 2022萬 四、資產(chǎn)組的認定及減值處理 ? 元。正保公司無法合理預計 B資產(chǎn)組公允價值減去處置費用后的凈額。 ? (5) D資產(chǎn)組為新購入的生產(chǎn)小家電的丙公司。 20 8年 2月 1日，正保公司與乙公司簽訂＜股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議＞，正保公司以 9100萬元的價格購買乙公司持有的丙公司 70％的股權。 4月 15日，上述股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)正保公司臨時股東大會和乙公司股東會批準。 4月 25日，正保公司支付了上述轉(zhuǎn)讓款。 5月31日，丙公司改選了董