【文章內(nèi)容簡介】 自然應(yīng)當(dāng)采用股權(quán)投資差額的攤銷方法，而我國現(xiàn)行會計制度均未要求在合并會計報表中攤銷合并價差，這樣母公司的凈利潤與合并凈利潤就會產(chǎn)生差異。 購買法處理中存在的不足 從我國已規(guī)定的要求看，也基本接近合并報 表編制的購買法，但與國際通行的購買法相比還有一定的區(qū)域或不足。我國合并會計報表沒有考慮把被收購企業(yè)的盈余分為收購日止的盈余和收購日后的盈余，以區(qū)別于兩者在編制合并會計報表時的歸屬。因為在購買法下，購買日止的盈余構(gòu)成購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的一部分，投資后子公司的盈余才構(gòu)成合并收益的部分。由于我國合并報表沒有考慮收購日時的商譽(yù)，把子公司的全部盈余作為母公司長期投資抵減項目。 子公司盈余公積的抵銷與沖回 在合并會計報表的抵消分錄中，母公司對子公司權(quán)益性資本投資與子公司股東權(quán)益相抵以后還必須將已 抵消的子公司盈余公積金予以沖回。這種做法符合我國法律規(guī)定，按我國公司法，盈余公積是按單個企業(yè)的凈利潤計提的。因此，合并報表應(yīng)反映母公司的提取平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 13 頁 數(shù)和子公司提取數(shù)中屬于母公司所享有的那一部分?jǐn)?shù)額，但從理論上合并利潤分配表主要是反映母公司自身的利潤分配情況，子公司的利潤分配在合并會計報表中不予體現(xiàn)。合并利潤分配表中提取的盈余公積金數(shù)額應(yīng)以合并凈利潤為基礎(chǔ)進(jìn)行計算，而不是將母子公司提取的盈余公積金相加。子公司提取的盈余公積金雖為子公司本身的積累，但母公司并不能直接支配。如果已抵消的盈余公積予以沖回，就會過低地反映母公 司可供分配的利潤。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 14 頁 4 解決我國合并會計報表存在無問題的對策 合并范圍的確定 要使合并會計報表能夠更加準(zhǔn)確、真實的反映出企業(yè)集團(tuán)整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，首先就必須要合理確定合并范圍，這是一個前提，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被被納入合并范圍的情況。因此，可以按照“控制標(biāo)準(zhǔn)和實質(zhì)重于形式”的原則對合并范圍進(jìn)行科學(xué)合理的界定。在確定控制權(quán)時，關(guān)鍵是要看投資企業(yè)所擁有的表決權(quán)，而并非是純粹法律意義上的權(quán)益性資本。同時，我國企業(yè)集團(tuán)在 實際工作中確定合并范圍時，還應(yīng)考慮“實質(zhì)重于形式”這一重要原則和基本前提，特別是在實質(zhì)的控制權(quán)與形式上的持股比例這二者產(chǎn)生矛盾的情況下，應(yīng)當(dāng)首先考慮其實質(zhì)上擁有的控制權(quán)，主要包括對企業(yè)經(jīng)營、財務(wù)決策和獲利的權(quán)利，以此為依據(jù)來確定是否該納入合并范圍。 堅持統(tǒng)一性原則和重要性原則 （ 1） 堅持統(tǒng)一性原則主要是指統(tǒng)一子母公司的會計政策和會計處理方法。整合在同一條件下編制的合并報表，同時也包括實行統(tǒng)一的會計結(jié)算的時間和日期，否則，沒有統(tǒng)一性的會計報表，必然會存在數(shù)據(jù)的失真和真正的考核效果。 （ 2） 堅持重要性原則，在合并報 表的編制中，要根據(jù)項目或者考核對象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡化會計報表，突出核心信息。 統(tǒng)一會計政策問題 統(tǒng)一會計政策是保證企業(yè)會計信息更加真實可靠，編制便于比較分析企業(yè)運(yùn)營狀況的合并會計報表一項基本前提。但是現(xiàn)實中，受行業(yè)差異等因素的影響。會計的統(tǒng)一政策在實現(xiàn)過程中經(jīng)常會遇到關(guān)于可比性和可靠性的兩會計信息選擇。尤其是當(dāng)二者發(fā)生沖突，會計的可靠性要求必須得到最大滿足，以保證會計信息的可靠和真實。因此，字母公司的統(tǒng)一政策會就客觀實體的需要做出改動。比如，為保證會計的可靠性，可以在原則上調(diào)整子公司的 會計核算政策，或者依照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)不計入母公司整體合并報表中或者單獨(dú)作為母平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 15 頁 公司整體合并報表部分做評核。當(dāng)然可比性的要求也是十分重要的，比如涉及到企業(yè)集團(tuán)的特殊行業(yè)和特殊企業(yè)，就要求做出規(guī)定的可比性，類似的會計政策允許為滿足可比性要求而在編制的合并報表中不被納入或者單獨(dú)披露，又或者允許納入但是不允許做出調(diào)整等等。 在企業(yè)合并中應(yīng)用合理的會計處理方法 我國企業(yè)合并大多采用企業(yè)重組形式完成，缺少企業(yè)擴(kuò)張、收買、交易等過程。受其成因影響，缺乏公允市價。企業(yè)集團(tuán)母、子公司的關(guān)系的形成與資本市場高度發(fā)展不一致，因此 權(quán)益結(jié)合法的采用更適合我國的國情。但是目前情況下，權(quán)益結(jié)合法的會計編制方法過于簡單，已經(jīng)不能適應(yīng)日益發(fā)展的經(jīng)濟(jì)和企業(yè)現(xiàn)狀，因此由權(quán)益法來編制合并會計報表應(yīng)當(dāng)應(yīng)當(dāng)?shù)玫酵晟坪吞砑?，變簡單?quán)益法為復(fù)雜權(quán)益法，主要圍繞兩個核心展開：一是圍繞母公司合并后公司業(yè)務(wù)是否實現(xiàn)損益或達(dá)到推定損益；二是核算子母公司的投資成本，尤其是賬面凈資產(chǎn)價值的差額。借此來反映母公司對子公司投資及其分享凈收益的情況。完整分析子母公司的核心運(yùn)營情況。總之，隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)間競爭的加劇，企業(yè)并購活動將日益頻繁且更加規(guī)范，合并會計報表 也將顯得越來越重要，這就要求我們要不斷完善和規(guī)范合并會計報表的工作，使合并會計報表能夠更好地滿足企業(yè)相互利益者決策的需要，有力地保證我國企業(yè)朝著健康的方向發(fā)展。 對合并會計報表的編制方法進(jìn)行改進(jìn) 我認(rèn)為合并會計方法向來是一個世界性的會計難題，我國處在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的時期，應(yīng)該要建立適合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和適合我國國情的合并會計報表的法則。確定合并范圍是合并財務(wù)報表的基礎(chǔ)中的基礎(chǔ)，它決定合并財務(wù)報表中數(shù)據(jù)的真實性和準(zhǔn)確性。我國很多的會計方面的固定都是針對公司和企業(yè)而言的，而忽略了實體這個概念。忽略這個實體 是不現(xiàn)實的，現(xiàn)在很多公司只是一個皮包公司，名義上的一個公司，實際上的內(nèi)容都是虛設(shè)的。所以我建議在制定會計準(zhǔn)則的時候我國可以參考國際會計準(zhǔn)則中的措詞，將企業(yè)以實體來代替，使合并范圍更加完整，彌補(bǔ)存在的漏洞。合并財務(wù)報表理論和實踐是時間和經(jīng)驗的慢慢積累的結(jié)果。合并財務(wù)報表反映了一個企業(yè)的財務(wù)經(jīng)濟(jì)狀況，為投資者提供詳細(xì)的資料平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 16 頁 和整個企業(yè)集團(tuán)所提供的會計信息是非常有必要的，可以不再編制合并財務(wù)報表，而只提供幾大財務(wù)指標(biāo)來反映企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營水平和財務(wù)狀況。我們應(yīng)該抱著積極地態(tài)度研究和探索，使報表進(jìn)一步完善。改進(jìn)建議如下 ： 應(yīng)合理界定合并價差的含義 我國將凈資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的價差部分和上商譽(yù)部分合而為一，主要考慮的是目前尚未形成一套十分規(guī)范的資產(chǎn)評估體系，資產(chǎn)負(fù)債的公允價值不容易獲得。我們應(yīng)該將合并價差分為商譽(yù)和資產(chǎn)評估增值，以加快資產(chǎn)評估體系的發(fā)展和完善。 對合并會計報表編制中購買法的改進(jìn) 提倡使用國際通用的購買法。我國母公司一般是以現(xiàn)金和其他非現(xiàn)金資產(chǎn)來換取子公司的控制權(quán)的，因此應(yīng)該提倡使用購買法。母公司購買子公司所支付的價格通常不等于子公司凈資產(chǎn)的賬面價值，資產(chǎn)升值及由此形成的商譽(yù)是客觀 存在的。使用購買法不但符合合并報表的國際趨勢，而且可以防止企業(yè)濫用權(quán)益結(jié)合法。當(dāng)然，隨著股東交換業(yè)務(wù)的出現(xiàn)，對權(quán)益結(jié)合法的討論也應(yīng)納入會計準(zhǔn)則的范圍，并嚴(yán)格限定使用條件。 對合并會計報表編制中權(quán)益法的改進(jìn) 我國應(yīng)采用復(fù)雜的權(quán)益法編制合并會計報表。母公司在合并之后要在其賬上逐期調(diào)整對子公司投資的賬面價值和母公司在子公司的凈收益或虧損的份額。復(fù)雜權(quán)益法比目前采用的簡單權(quán)益法略為復(fù)雜，但卻能夠確切地反映母公司對子公司投資及其分享凈收益的情況，且具有很強(qiáng)的驗證功能。因此，最好采用復(fù)雜權(quán)益法，這樣內(nèi)部交易 存在的問題也可以得到解決。 對合并會計報表編制抵銷分錄的改革 一是改革母公司權(quán)益性投資與子公司股東權(quán)益的抵消方法。這一業(yè)務(wù)的抵消，應(yīng)采用國際通用的做法，分為兩步：第一步，編制當(dāng)年母公司權(quán)益性投資與其投資收益的抵消分錄，如有應(yīng)付股利，應(yīng)將投資收益與權(quán)益性投資和應(yīng)付股利兩個項目相對應(yīng)；第二步，當(dāng)年年初母公司權(quán)益性投資與其擁有子公司股東權(quán)益數(shù)額相抵消。在編制第一步抵消分錄時，如有合并價差應(yīng)按規(guī)定攤銷。采用上述方法可以使合并報表中的有關(guān)項目數(shù)額與母公司個別會計報表中對應(yīng)的項目相銜接。二是取消子公司提取的盈 余公積金沖回的抵消分錄。企業(yè)集團(tuán)的盈余公積金應(yīng)按合并利潤分配表中凈利潤的一定比例計算列示，與母公司個別利潤分配表一致。當(dāng)然，這種做法不否定子公司的應(yīng)按凈利潤一定比例對盈余公積金的提平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 17 頁 取。 以上只是我國合并報表編制中存在的部分問題，還有許多問題需要我們探討。隨著我國產(chǎn)權(quán)市場的不斷完善，通過產(chǎn)權(quán)市場進(jìn)行的企業(yè)并購將會越來越多，企業(yè)并購活動會越來越規(guī)范，合并會計報表將更加重要，這就要求我們要加緊完善合并會計報表工作。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 18 頁 結(jié) 束 語 通過本文的分析和比較，只要得出以下結(jié)論： （ 1）合理確定合并會計報表合并范圍，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被納入合并范圍的情況。因此，可以按照“控制標(biāo)準(zhǔn)和實質(zhì)重于形式”的原則對合并范圍進(jìn)行科學(xué)合理的界定。在確定控制權(quán)時，關(guān)鍵是要看投資企業(yè)所擁有的表決權(quán)。 （ 2）堅持統(tǒng)一性和重要性原則，統(tǒng)一子母公司的會計政策和會計處理方法，在合并報表的編制中，要根據(jù)項目或者考核對象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡化會計報表，突出核心信息。 （ 3）統(tǒng)一會計政策，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中要保證企業(yè)會計信息真實可靠，編制便于比較分析企業(yè)運(yùn)營情況的合并會計報表，在遇到可靠性和可比性不能兩全的狀況時，務(wù)必體現(xiàn)會計信息的可靠性。 （ 4）我國合并會計報表編制時應(yīng)采用權(quán)益法，不僅是簡單的權(quán)益法，而且是復(fù)雜的權(quán)益法，這主要圍繞兩個核心展開：一是圍繞母公司合并后公司業(yè)務(wù)是否實現(xiàn)損益或達(dá)到推定損益；二是核算子母公司的投資成本，尤其是賬面凈資產(chǎn)價值的差額。借此來反映母公司對子公司投資及其分享凈收益的情況。完整分析子母公司的核心運(yùn)營情況。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 19 頁 致 謝 詞 時光匆匆如流水，轉(zhuǎn)眼即是大學(xué)畢業(yè)時節(jié)，春夢秋實，離校日期已日趨漸近，畢業(yè)論文的完成也隨之進(jìn)入了尾聲，從開始進(jìn)入課題到論文的順利完成，一直都離不開老師、同學(xué)、朋友，給我熱情的幫助，在這里請接受我誠摯的謝意！也特別感謝我的論文輔導(dǎo) 老師張振華 老師 用她專業(yè)的知識和細(xì)心的教導(dǎo)， 給予我的指導(dǎo)和幫助 。 借此機(jī)會我也要向這三年來教育我的老師們表示真心的感謝，謝謝你們?nèi)甑男燎谠耘?！謝謝你們在教學(xué)的同時更多的是傳授我們做人的道理，謝謝三年里你們孜孜不倦的教誨！ 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 20 頁 參考文 獻(xiàn) [1]楊華，余艷紅 .新會計準(zhǔn)則下的合并財務(wù)報表突破與不足 .中國新技術(shù)產(chǎn)品 [J].2021.(10) [2]盧進(jìn)，于恬 .新會計準(zhǔn)則下企業(yè)合并的商譽(yù)問題研究 .消費(fèi)導(dǎo)向