【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 自然應(yīng)當(dāng)采用股權(quán)投資差額的攤銷(xiāo)方法，而我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度均未要求在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中攤銷(xiāo)合并價(jià)差，這樣母公司的凈利潤(rùn)與合并凈利潤(rùn)就會(huì)產(chǎn)生差異。 購(gòu)買(mǎi)法處理中存在的不足 從我國(guó)已規(guī)定的要求看，也基本接近合并報(bào) 表編制的購(gòu)買(mǎi)法，但與國(guó)際通行的購(gòu)買(mǎi)法相比還有一定的區(qū)域或不足。我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表沒(méi)有考慮把被收購(gòu)企業(yè)的盈余分為收購(gòu)日止的盈余和收購(gòu)日后的盈余，以區(qū)別于兩者在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)的歸屬。因?yàn)樵谫?gòu)買(mǎi)法下，購(gòu)買(mǎi)日止的盈余構(gòu)成購(gòu)買(mǎi)日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的一部分，投資后子公司的盈余才構(gòu)成合并收益的部分。由于我國(guó)合并報(bào)表沒(méi)有考慮收購(gòu)日時(shí)的商譽(yù)，把子公司的全部盈余作為母公司長(zhǎng)期投資抵減項(xiàng)目。 子公司盈余公積的抵銷(xiāo)與沖回 在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵消分錄中，母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資與子公司股東權(quán)益相抵以后還必須將已 抵消的子公司盈余公積金予以沖回。這種做法符合我國(guó)法律規(guī)定，按我國(guó)公司法，盈余公積是按單個(gè)企業(yè)的凈利潤(rùn)計(jì)提的。因此，合并報(bào)表應(yīng)反映母公司的提取平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 13 頁(yè) 數(shù)和子公司提取數(shù)中屬于母公司所享有的那一部分?jǐn)?shù)額，但從理論上合并利潤(rùn)分配表主要是反映母公司自身的利潤(rùn)分配情況，子公司的利潤(rùn)分配在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中不予體現(xiàn)。合并利潤(rùn)分配表中提取的盈余公積金數(shù)額應(yīng)以合并凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)算，而不是將母子公司提取的盈余公積金相加。子公司提取的盈余公積金雖為子公司本身的積累，但母公司并不能直接支配。如果已抵消的盈余公積予以沖回，就會(huì)過(guò)低地反映母公 司可供分配的利潤(rùn)。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 14 頁(yè) 4 解決我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表存在無(wú)問(wèn)題的對(duì)策 合并范圍的確定 要使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠更加準(zhǔn)確、真實(shí)的反映出企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，首先就必須要合理確定合并范圍，這是一個(gè)前提，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被被納入合并范圍的情況。因此，可以按照“控制標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)質(zhì)重于形式”的原則對(duì)合并范圍進(jìn)行科學(xué)合理的界定。在確定控制權(quán)時(shí)，關(guān)鍵是要看投資企業(yè)所擁有的表決權(quán)，而并非是純粹法律意義上的權(quán)益性資本。同時(shí)，我國(guó)企業(yè)集團(tuán)在 實(shí)際工作中確定合并范圍時(shí)，還應(yīng)考慮“實(shí)質(zhì)重于形式”這一重要原則和基本前提，特別是在實(shí)質(zhì)的控制權(quán)與形式上的持股比例這二者產(chǎn)生矛盾的情況下，應(yīng)當(dāng)首先考慮其實(shí)質(zhì)上擁有的控制權(quán)，主要包括對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)決策和獲利的權(quán)利，以此為依據(jù)來(lái)確定是否該納入合并范圍。 堅(jiān)持統(tǒng)一性原則和重要性原則 （ 1） 堅(jiān)持統(tǒng)一性原則主要是指統(tǒng)一子母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法。整合在同一條件下編制的合并報(bào)表，同時(shí)也包括實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)結(jié)算的時(shí)間和日期，否則，沒(méi)有統(tǒng)一性的會(huì)計(jì)報(bào)表，必然會(huì)存在數(shù)據(jù)的失真和真正的考核效果。 （ 2） 堅(jiān)持重要性原則，在合并報(bào) 表的編制中，要根據(jù)項(xiàng)目或者考核對(duì)象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)報(bào)表，突出核心信息。 統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策問(wèn)題 統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策是保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)可靠，編制便于比較分析企業(yè)運(yùn)營(yíng)狀況的合并會(huì)計(jì)報(bào)表一項(xiàng)基本前提。但是現(xiàn)實(shí)中，受行業(yè)差異等因素的影響。會(huì)計(jì)的統(tǒng)一政策在實(shí)現(xiàn)過(guò)程中經(jīng)常會(huì)遇到關(guān)于可比性和可靠性的兩會(huì)計(jì)信息選擇。尤其是當(dāng)二者發(fā)生沖突，會(huì)計(jì)的可靠性要求必須得到最大滿足，以保證會(huì)計(jì)信息的可靠和真實(shí)。因此，字母公司的統(tǒng)一政策會(huì)就客觀實(shí)體的需要做出改動(dòng)。比如，為保證會(huì)計(jì)的可靠性，可以在原則上調(diào)整子公司的 會(huì)計(jì)核算政策，或者依照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)不計(jì)入母公司整體合并報(bào)表中或者單獨(dú)作為母平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 15 頁(yè) 公司整體合并報(bào)表部分做評(píng)核。當(dāng)然可比性的要求也是十分重要的，比如涉及到企業(yè)集團(tuán)的特殊行業(yè)和特殊企業(yè)，就要求做出規(guī)定的可比性，類(lèi)似的會(huì)計(jì)政策允許為滿足可比性要求而在編制的合并報(bào)表中不被納入或者單獨(dú)披露，又或者允許納入但是不允許做出調(diào)整等等。 在企業(yè)合并中應(yīng)用合理的會(huì)計(jì)處理方法 我國(guó)企業(yè)合并大多采用企業(yè)重組形式完成，缺少企業(yè)擴(kuò)張、收買(mǎi)、交易等過(guò)程。受其成因影響，缺乏公允市價(jià)。企業(yè)集團(tuán)母、子公司的關(guān)系的形成與資本市場(chǎng)高度發(fā)展不一致，因此 權(quán)益結(jié)合法的采用更適合我國(guó)的國(guó)情。但是目前情況下，權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)編制方法過(guò)于簡(jiǎn)單，已經(jīng)不能適應(yīng)日益發(fā)展的經(jīng)濟(jì)和企業(yè)現(xiàn)狀，因此由權(quán)益法來(lái)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)應(yīng)當(dāng)?shù)玫酵晟坪吞砑樱兒?jiǎn)單權(quán)益法為復(fù)雜權(quán)益法，主要圍繞兩個(gè)核心展開(kāi)：一是圍繞母公司合并后公司業(yè)務(wù)是否實(shí)現(xiàn)損益或達(dá)到推定損益；二是核算子母公司的投資成本，尤其是賬面凈資產(chǎn)價(jià)值的差額。借此來(lái)反映母公司對(duì)子公司投資及其分享凈收益的情況。完整分析子母公司的核心運(yùn)營(yíng)情況?？傊?，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的加劇，企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)將日益頻繁且更加規(guī)范，合并會(huì)計(jì)報(bào)表 也將顯得越來(lái)越重要，這就要求我們要不斷完善和規(guī)范合并會(huì)計(jì)報(bào)表的工作，使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠更好地滿足企業(yè)相互利益者決策的需要，有力地保證我國(guó)企業(yè)朝著健康的方向發(fā)展。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制方法進(jìn)行改進(jìn) 我認(rèn)為合并會(huì)計(jì)方法向來(lái)是一個(gè)世界性的會(huì)計(jì)難題，我國(guó)處在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的時(shí)期，應(yīng)該要建立適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和適合我國(guó)國(guó)情的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的法則。確定合并范圍是合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)中的基礎(chǔ)，它決定合并財(cái)務(wù)報(bào)表中數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。我國(guó)很多的會(huì)計(jì)方面的固定都是針對(duì)公司和企業(yè)而言的，而忽略了實(shí)體這個(gè)概念。忽略這個(gè)實(shí)體 是不現(xiàn)實(shí)的，現(xiàn)在很多公司只是一個(gè)皮包公司，名義上的一個(gè)公司，實(shí)際上的內(nèi)容都是虛設(shè)的。所以我建議在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)候我國(guó)可以參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的措詞，將企業(yè)以實(shí)體來(lái)代替，使合并范圍更加完整，彌補(bǔ)存在的漏洞。合并財(cái)務(wù)報(bào)表理論和實(shí)踐是時(shí)間和經(jīng)驗(yàn)的慢慢積累的結(jié)果。合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映了一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)狀況，為投資者提供詳細(xì)的資料平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 16 頁(yè) 和整個(gè)企業(yè)集團(tuán)所提供的會(huì)計(jì)信息是非常有必要的，可以不再編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，而只提供幾大財(cái)務(wù)指標(biāo)來(lái)反映企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)水平和財(cái)務(wù)狀況。我們應(yīng)該抱著積極地態(tài)度研究和探索，使報(bào)表進(jìn)一步完善。改進(jìn)建議如下 ： 應(yīng)合理界定合并價(jià)差的含義 我國(guó)將凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的價(jià)差部分和上商譽(yù)部分合而為一，主要考慮的是目前尚未形成一套十分規(guī)范的資產(chǎn)評(píng)估體系，資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值不容易獲得。我們應(yīng)該將合并價(jià)差分為商譽(yù)和資產(chǎn)評(píng)估增值，以加快資產(chǎn)評(píng)估體系的發(fā)展和完善。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中購(gòu)買(mǎi)法的改進(jìn) 提倡使用國(guó)際通用的購(gòu)買(mǎi)法。我國(guó)母公司一般是以現(xiàn)金和其他非現(xiàn)金資產(chǎn)來(lái)?yè)Q取子公司的控制權(quán)的，因此應(yīng)該提倡使用購(gòu)買(mǎi)法。母公司購(gòu)買(mǎi)子公司所支付的價(jià)格通常不等于子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值，資產(chǎn)升值及由此形成的商譽(yù)是客觀 存在的。使用購(gòu)買(mǎi)法不但符合合并報(bào)表的國(guó)際趨勢(shì)，而且可以防止企業(yè)濫用權(quán)益結(jié)合法。當(dāng)然，隨著股東交換業(yè)務(wù)的出現(xiàn)，對(duì)權(quán)益結(jié)合法的討論也應(yīng)納入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的范圍，并嚴(yán)格限定使用條件。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中權(quán)益法的改進(jìn) 我國(guó)應(yīng)采用復(fù)雜的權(quán)益法編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。母公司在合并之后要在其賬上逐期調(diào)整對(duì)子公司投資的賬面價(jià)值和母公司在子公司的凈收益或虧損的份額。復(fù)雜權(quán)益法比目前采用的簡(jiǎn)單權(quán)益法略為復(fù)雜，但卻能夠確切地反映母公司對(duì)子公司投資及其分享凈收益的情況，且具有很強(qiáng)的驗(yàn)證功能。因此，最好采用復(fù)雜權(quán)益法，這樣內(nèi)部交易 存在的問(wèn)題也可以得到解決。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制抵銷(xiāo)分錄的改革 一是改革母公司權(quán)益性投資與子公司股東權(quán)益的抵消方法。這一業(yè)務(wù)的抵消，應(yīng)采用國(guó)際通用的做法，分為兩步：第一步，編制當(dāng)年母公司權(quán)益性投資與其投資收益的抵消分錄，如有應(yīng)付股利，應(yīng)將投資收益與權(quán)益性投資和應(yīng)付股利兩個(gè)項(xiàng)目相對(duì)應(yīng)；第二步，當(dāng)年年初母公司權(quán)益性投資與其擁有子公司股東權(quán)益數(shù)額相抵消。在編制第一步抵消分錄時(shí)，如有合并價(jià)差應(yīng)按規(guī)定攤銷(xiāo)。采用上述方法可以使合并報(bào)表中的有關(guān)項(xiàng)目數(shù)額與母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目相銜接。二是取消子公司提取的盈 余公積金沖回的抵消分錄。企業(yè)集團(tuán)的盈余公積金應(yīng)按合并利潤(rùn)分配表中凈利潤(rùn)的一定比例計(jì)算列示，與母公司個(gè)別利潤(rùn)分配表一致。當(dāng)然，這種做法不否定子公司的應(yīng)按凈利潤(rùn)一定比例對(duì)盈余公積金的提平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 17 頁(yè) 取。 以上只是我國(guó)合并報(bào)表編制中存在的部分問(wèn)題，還有許多問(wèn)題需要我們探討。隨著我國(guó)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)的不斷完善，通過(guò)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)進(jìn)行的企業(yè)并購(gòu)將會(huì)越來(lái)越多，企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)會(huì)越來(lái)越規(guī)范，合并會(huì)計(jì)報(bào)表將更加重要，這就要求我們要加緊完善合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 18 頁(yè) 結(jié) 束 語(yǔ) 通過(guò)本文的分析和比較，只要得出以下結(jié)論： （ 1）合理確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被納入合并范圍的情況。因此，可以按照“控制標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)質(zhì)重于形式”的原則對(duì)合并范圍進(jìn)行科學(xué)合理的界定。在確定控制權(quán)時(shí)，關(guān)鍵是要看投資企業(yè)所擁有的表決權(quán)。 （ 2）堅(jiān)持統(tǒng)一性和重要性原則，統(tǒng)一子母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法，在合并報(bào)表的編制中，要根據(jù)項(xiàng)目或者考核對(duì)象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)報(bào)表，突出核心信息。 （ 3）統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中要保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，編制便于比較分析企業(yè)運(yùn)營(yíng)情況的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，在遇到可靠性和可比性不能兩全的狀況時(shí)，務(wù)必體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可靠性。 （ 4）我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制時(shí)應(yīng)采用權(quán)益法，不僅是簡(jiǎn)單的權(quán)益法，而且是復(fù)雜的權(quán)益法，這主要圍繞兩個(gè)核心展開(kāi)：一是圍繞母公司合并后公司業(yè)務(wù)是否實(shí)現(xiàn)損益或達(dá)到推定損益；二是核算子母公司的投資成本，尤其是賬面凈資產(chǎn)價(jià)值的差額。借此來(lái)反映母公司對(duì)子公司投資及其分享凈收益的情況。完整分析子母公司的核心運(yùn)營(yíng)情況。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 19 頁(yè) 致 謝 詞 時(shí)光匆匆如流水，轉(zhuǎn)眼即是大學(xué)畢業(yè)時(shí)節(jié)，春夢(mèng)秋實(shí)，離校日期已日趨漸近，畢業(yè)論文的完成也隨之進(jìn)入了尾聲，從開(kāi)始進(jìn)入課題到論文的順利完成，一直都離不開(kāi)老師、同學(xué)、朋友，給我熱情的幫助，在這里請(qǐng)接受我誠(chéng)摯的謝意！也特別感謝我的論文輔導(dǎo) 老師張振華 老師 用她專(zhuān)業(yè)的知識(shí)和細(xì)心的教導(dǎo)， 給予我的指導(dǎo)和幫助 。 借此機(jī)會(huì)我也要向這三年來(lái)教育我的老師們表示真心的感謝，謝謝你們?nèi)甑男燎谠耘?！謝謝你們?cè)诮虒W(xué)的同時(shí)更多的是傳授我們做人的道理，謝謝三年里你們孜孜不倦的教誨！ 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書(shū) （ 論 文 ） 第 20 頁(yè) 參考文 獻(xiàn) [1]楊華，余艷紅 .新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表突破與不足 .中國(guó)新技術(shù)產(chǎn)品 [J].2021.(10) [2]盧進(jìn)，于恬 .新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)合并的商譽(yù)問(wèn)題研究 .消費(fèi)導(dǎo)向