【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 公允價(jià)值 賬面價(jià)值 固定資產(chǎn) 1000萬(wàn) 600萬(wàn) 73 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 合并資產(chǎn)負(fù)債表： ?購(gòu)買日因不需要編制合并利潤(rùn)表，長(zhǎng)期股權(quán)投資成本小于購(gòu)買日應(yīng)享有被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益 74 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 合并資產(chǎn)負(fù)債表： ?借 :子公司所有者權(quán)益 貸 :長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 營(yíng)業(yè)外收入 (合并利潤(rùn)表 ) 75 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 被購(gòu)買方的會(huì)計(jì)處理： ?購(gòu)買方取得被購(gòu)買方 100％股權(quán)的，被購(gòu)買方可按購(gòu)買日確定的資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值調(diào)整其賬面價(jià)值 除可調(diào)賬的情況外 ,也可將合并差額整體攤 銷 76 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （八）合并成本或可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值暫時(shí)確定的情況 1. 購(gòu)買日后 12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整 ? 自購(gòu)買日算起 12個(gè)月內(nèi)取得進(jìn)一步的信息表明需對(duì)原暫時(shí)確定的企業(yè)合并成本或所取得的資產(chǎn) 、負(fù)債的暫時(shí)性價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的 ， 應(yīng)視同在購(gòu)買日發(fā)生 ， 即應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整 ， 同時(shí)對(duì)以暫時(shí)性價(jià)值為基礎(chǔ)提供的比較報(bào)表信息 ， 也應(yīng)進(jìn)行相關(guān)的調(diào)整 77 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （八）合并成本或可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值暫時(shí)確定的情況 2. 自購(gòu)買日算起 12個(gè)月以后對(duì)企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值的調(diào)整，應(yīng)當(dāng)按照 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 28號(hào) —— 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正 》 的原則進(jìn)行處理 78 －－企業(yè)合并 兩種方法的比較： 購(gòu)買方 被購(gòu)買方 非同一控制 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 同一控制 賬面價(jià)值 賬面價(jià)值 79 －－企業(yè)合并 四、兩種處理方法的比較： （一）資產(chǎn)規(guī)模的差異 賬面價(jià)值 VS公允價(jià)值 （二）合并凈損益的差異 留存收益及合并當(dāng)期凈損益、負(fù)商譽(yù)的影響 （三）對(duì)未來(lái)期間的影響 長(zhǎng)期資產(chǎn)的攤銷價(jià)值 商譽(yù)的減值 80 －－企業(yè)合并 五、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理 ?購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)不屬于企業(yè)合并 例：母公司在持有子公司 60％股權(quán)后，為 增加持股比例，自子公司少數(shù)股東手中進(jìn) 一步購(gòu)買少數(shù)股東擁有的 30％股權(quán) 81 －－企業(yè)合并 五、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理 ?會(huì)計(jì)處理 按支付購(gòu)買對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確定 商譽(yù) 合并差額的處理 82 －－企業(yè)合并 抵銷長(zhǎng)期股權(quán)投資中確認(rèn)的是與母公司持 股比例相對(duì)應(yīng)的商譽(yù) : 借 :子公司所有者權(quán)益 商譽(yù) 貸 :長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 83 －－企業(yè)合并 五、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理 ? 商譽(yù) =原確認(rèn)的 商譽(yù) +新增商譽(yù) 新增商譽(yù) =新增投資成本 按照新取得股權(quán)比例計(jì)算確定 應(yīng)享有新增投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資 產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額 ? 除商譽(yù)外 ,長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 與按照持股比例計(jì)算 應(yīng)享有被投資單位自合并時(shí)持續(xù)計(jì)算可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額 的差額調(diào)整 所有者權(quán)益 84 －－企業(yè)合并 例： A公司于 20 5年 12月 29日以 8000萬(wàn)元取得對(duì) B公司 70%的股權(quán)，能夠?qū)?B公司實(shí)施控制，形成非 同一控制下的企業(yè)合并。 （ 1） 20 6年 12月 25日 A公司又出資 3000萬(wàn)元自 B公司的其他股東處取得 B公司 20％的股權(quán)。 （ 2） 20 5年 12月 29日， A公司在取得 B公司 70％股權(quán)時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為 10000萬(wàn)元。 （ 3）本例中 A公司、 B公司及 B公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 85 －－企業(yè)合并 例： B公司 B公司資產(chǎn)、負(fù)債 B公司資產(chǎn)負(fù) 的賬面價(jià)值 對(duì)母公司的價(jià)值 債交易日 FV ? 存貨 500 500 600 ? 應(yīng)收款項(xiàng) 2500 2500 2500 ? 固定資產(chǎn) 4000 4600 5000 ? 無(wú)形資產(chǎn) 800 1200 1300 ? 其他資產(chǎn) 2200 3200 3400 ? 應(yīng)付款項(xiàng) 600 600 600 ? 其他負(fù)債 400 400 400 ? 凈資產(chǎn) 9000 11000 11800 86 －－企業(yè)合并 例： 20 6年 12月 25日的賬面余額為11000萬(wàn)元 (8000+3000) 2. 商譽(yù)的計(jì)算 ? A公司取得對(duì) B公司 70％股權(quán)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)＝ 8000－10000 70％＝ 1000萬(wàn)元 ? A公司購(gòu)買 B公司少數(shù)股權(quán)進(jìn)一步產(chǎn)生的商譽(yù)＝ 3000－11800 20％＝ 640萬(wàn)元 ? 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為 1640萬(wàn)元 87 －－企業(yè)合并 例： ? 合并財(cái)務(wù)報(bào)表中 ， B公司的有關(guān)資產(chǎn) 、 負(fù)債應(yīng)以其對(duì)母公司A的價(jià)值進(jìn)行合并 ， 與新取得的 20％ 股權(quán)相對(duì)應(yīng)的金額＝2200萬(wàn)元 ? 該 2200萬(wàn)元與購(gòu)買少數(shù)股權(quán)時(shí) B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額 2360萬(wàn)元 （ 11800 20％ ） 之間的差額 ， 在合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目 88 －－企業(yè)合并 合并財(cái)務(wù)報(bào)表： 子公司凈資產(chǎn) 11000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 7000（ 1） 1000（ 1） 權(quán)益法下?lián)p益 700 （ 1） 商譽(yù) 1640 長(zhǎng)期股權(quán)投資 640 （ 2） 2200（ 2） 160 （ 2） 少數(shù)股東權(quán)益 1100 89 －－企業(yè)合并 合并財(cái)務(wù)報(bào)表： 借：子公司所有者權(quán)益 11000 商譽(yù) 1640 資本公積 160 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 11000 未分配利潤(rùn) 700 少數(shù)股東權(quán)益 1100 資本公積（溢價(jià)）部分不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益 90 －－企業(yè)合并 ? 修訂后 IFRS規(guī)定 （ 1）與合并直接相關(guān)的費(fèi)用處理 （ 2）商譽(yù)的確認(rèn) （ 3）分步實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的處理 ? 對(duì)我國(guó)現(xiàn)行實(shí)務(wù)影響 （ 1）非同一控制下企業(yè)合并本身的處理 （ 2）購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理 91 －－企業(yè)合并 “ 反向購(gòu)買”的處理： 購(gòu)買方的企業(yè)合并成本 —— 其如果以發(fā)行權(quán)益性證券的方式為 獲取在合并后報(bào)告主體的股權(quán)比例，應(yīng)向被購(gòu)買方的股東發(fā)行 的權(quán)益性證券數(shù)量與權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)算的結(jié)果 92 －－企業(yè)合并 “ 反向購(gòu)買”的處理： 例： A上市公司于 20 7年 9月 30日通過(guò)定向增發(fā)本企業(yè)普通股 對(duì) B企業(yè)進(jìn)行合并，取得 B企業(yè) 100%股權(quán)。假定不考慮所得稅 影響。 ? （ 1） 20 7年 9月 30日， A公司通過(guò)定向增發(fā)本企業(yè)普通股，以 2股換 1股的比例自 B企業(yè)原股東處取得了 B企業(yè)全部股權(quán)。 ? （ 2） A公司普通股在 20 7年 9月 30日的市價(jià)為 15元， B企業(yè)每股普通股的公允價(jià)值為 40元。 A公司、 B企業(yè)每股普通股的面值均為 1元。 ? （ 3） A公司合并前發(fā)行在外普通股為 1000萬(wàn)股， B企業(yè)合并前發(fā)行在外普通股為 600萬(wàn)股。 ? （ 4）假定 A公司與 B企業(yè)在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 93 －－企業(yè)合并 假定合并后報(bào)告主體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由 B企業(yè)管理層控制 B企業(yè)合并成本的確定： ? A公司在該項(xiàng)合并中向 B企業(yè)原股本增發(fā)了 1200萬(wàn)股普通股，合并后 B企業(yè)原股東持有 A公司的股權(quán)比例為 %(1200/2200) ? 如果假定 B企業(yè)發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例，則 B企業(yè)應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為 500萬(wàn)股 （ 600247。 %— 600），其每股公允價(jià)值為 40元，企業(yè)合 并成本為 20210萬(wàn)元 94 －－企業(yè)合并 案例一： A公司 B公司 C公司 95 －－企業(yè)合并 其中： A公司持有 B公司 100%股權(quán) B公司持有 C公司 30%股權(quán) 同時(shí)： C公司董事會(huì)由 7人組成 其中有 4人來(lái)自于 B公司 C公司章程規(guī)定重要財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由董 事會(huì)半數(shù)以上有表決權(quán)股份通過(guò)實(shí)施 除 B公司持有的 30%股權(quán)外， B公司其他股東 持股比例較為分散 96 －－企業(yè)合并 具體交易： A公司于 2021年某時(shí)點(diǎn)通過(guò)發(fā)行本企業(yè)普通股為對(duì) 價(jià)，取得 C公司另外 70%股權(quán)，同時(shí)注銷 B公司，取 得 C公司全部資產(chǎn)、負(fù)債 問(wèn)題： ? ?不屬于企業(yè)合并又應(yīng)如何核算 ? 97 －－企業(yè)合并 ? 判斷該項(xiàng)交易是否屬于企業(yè)合并 ,關(guān)鍵在于交易事項(xiàng)進(jìn)行前A公司與 C公司關(guān)系的判斷 控制 VS重大影響 ? 如為控制 ,該交易應(yīng)作為購(gòu)買少數(shù)股權(quán)處理 ? 如為重大影響 ,該交易應(yīng)作為非同一控制下企業(yè)合并處理 98 －－企業(yè)合并 案例二： A公司 B公司 C公司 99 －－企業(yè)合并 交易進(jìn)行前： A公司持有 B公司 70%股權(quán) A公司持有 C公司 80%股權(quán) A公司能夠?qū)?B公司及 C公司實(shí)施控制 交易情況： B公司以貨幣資金購(gòu)買 A公司持有的 C公司 80%股 權(quán)，同時(shí)增發(fā)本企業(yè)普通股，該項(xiàng)交易后 A公司持有 B公司 40%股權(quán) 100 －－企業(yè)合并 其他有關(guān)情況： 交易進(jìn)行以后， B公司董事會(huì)由 9人組成，其中 A公司 派出 4人，原 B公司人員擔(dān)任的董事 2人，其余 3人為 獨(dú)立董事 B公司章程規(guī)定重要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由董事會(huì)半數(shù)以上通過(guò)后實(shí) 施 問(wèn)題： B公司購(gòu)入 C公司 80%股權(quán)應(yīng)如何核算？ 101 －－企業(yè)合并 六、企業(yè)合并銜接 吸收合并 —— 不追溯，調(diào)整商譽(yù) 控股合并 —— 隨著長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整而調(diào)整 102 －－長(zhǎng)期股權(quán)投資 一、規(guī)范范圍 二、成本法、權(quán)益法核算范圍 三、權(quán)益法核算的有關(guān)問(wèn)題 四、銜接 103 －－長(zhǎng)期股權(quán)投資 一、規(guī)范范圍 金融工具：指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并 形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益性工具的合 同 投資企業(yè)的投資 被投資單位的權(quán)益 104 －－長(zhǎng)期股權(quán)投資 一、規(guī)范范圍 （一）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資 （二）重大影響以下、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性投資