【正文】 0萬元，假定企業(yè)該原材料期初余額為零。假定稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額。出售時，一并計算應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價值600萬元＞其計稅基礎(chǔ)540萬元，差額60萬元將計入未來期間的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來期間企業(yè)以應(yīng)交所得稅方式流出經(jīng)濟(jì)利益的增加，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。丙企業(yè)于當(dāng)期發(fā)生的1 000萬元研究開發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為1 500萬元?！舳惙ㄒ?guī)定：企業(yè)取得的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)在一定期限內(nèi)攤銷，合同、法律未明確規(guī)定攤銷期限的，應(yīng)按不少于10年的期限攤銷，但不允許計提減值。而稅法規(guī)定可以加計扣除，1000萬的研發(fā)資金，按比例可以作為1500萬的費(fèi)用抵稅，這形成計稅基礎(chǔ)。其他方式取得初始確認(rèn)時：其入賬價值＝稅法規(guī)定的成本。圖21固定資產(chǎn)暫時性差異的影響198。在固定資產(chǎn)持有期間，計稅基礎(chǔ)和賬面價值之間很可能會產(chǎn)生差異，產(chǎn)生差異的因素有：198。資產(chǎn)的“賬面價值＞其計稅基礎(chǔ)”時，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異即在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致應(yīng)稅金額的暫時性差異。企業(yè)擁有資產(chǎn)的目地是通過運(yùn)營資產(chǎn)完成價值流轉(zhuǎn)，不轉(zhuǎn)動的資金不可能為企業(yè)帶來收益，資產(chǎn)的轉(zhuǎn)動形式和速度各不相同：198。②處理在該暫時性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。暫時性差異＝資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值－其計稅基礎(chǔ)暫時性差異對未來的影響分為兩種：198。資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值減去其計稅基礎(chǔ)的差額即為暫時性差異。（一）計稅基礎(chǔ)圖1－1中說明遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，在賬面價值不等于計稅基礎(chǔ)時就需要根據(jù)不等的差額，對未來的納稅影響在資產(chǎn)負(fù)債表中進(jìn)行確認(rèn)：198。在新所得稅準(zhǔn)則規(guī)定下，利潤表將不可能獨(dú)立完成，如果遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)不能夠，將無法計算出所得稅費(fèi)用，而所得稅費(fèi)用計算不出來，利潤表也不能夠完成，利潤表無法完成，相應(yīng)的資產(chǎn)負(fù)債表也不可能完成。調(diào)整應(yīng)納稅所得額在所得稅會計核算完利潤總額后，要按稅法規(guī)定，把會計利潤加減納稅調(diào)整事項(xiàng)，調(diào)整成為應(yīng)納稅所得額，也就是到稅務(wù)去結(jié)算的應(yīng)繳所得稅，所得稅新的科目叫應(yīng)交稅費(fèi)。第四步是所得稅會計處理過程中的終極環(huán)節(jié)，確定利潤表中的所得稅費(fèi)用。第一步實(shí)際上非常簡單，但是作為所得稅會計核算的角度來說，這是必須的一步，在實(shí)際上也是編制報表的第一步。（二）所得稅會計核算采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，企業(yè)一般應(yīng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行所得稅的核算。②新的所得稅會計準(zhǔn)則是站在資產(chǎn)負(fù)債表的角度，這也是新準(zhǔn)則的最大特點(diǎn)之一。2. 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。新準(zhǔn)則的推出對于規(guī)范所得稅會計處理起到了非常重要的作用。198。所得稅準(zhǔn)則制定的背景及意義我國財政部于2006年2月15日正式頒布了《新企業(yè)會計準(zhǔn)則》。從1962年到現(xiàn)在，已有十幾個與所得稅相關(guān)的會計準(zhǔn)則出臺。 1994年提出《所得稅會計處理暫行辦法》。 稅法以課稅為目的，根據(jù)國家有關(guān)稅收法律、法規(guī)的規(guī)定，確定一定時期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額，從所得稅的角度，主要是確定企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，以對企業(yè)的經(jīng)營所得征稅。因此資產(chǎn)負(fù)債表特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)的財務(wù)信息所披露的對未來的理解。以前的所得稅會計處理有兩種方法：應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法。賬面價值即賬面余額，即賬面原值減去相應(yīng)的減值準(zhǔn)備的余額。 差額是所得稅會計準(zhǔn)則中的重點(diǎn)和難點(diǎn)問題，首先要對差額定性，差額性質(zhì)的確定對未來資產(chǎn)負(fù)債表現(xiàn)的影響非常明顯，尤其在所得稅會計中。198。執(zhí)行新的所得稅準(zhǔn)則后進(jìn)行所得稅會計處理與會計報表編制時與以前不同：198。在新所得稅準(zhǔn)則規(guī)定下，利潤表將不可能獨(dú)立完成，如果遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)不能夠確定將無法計算出所得稅費(fèi)用，而所得稅費(fèi)用計算不出來利潤表也不能夠完成，利潤表無法完成相應(yīng)的資產(chǎn)負(fù)債表也不可能完成。如果不提跌價準(zhǔn)備則賬面準(zhǔn)備就等于計稅基礎(chǔ)，在這個例子中，存貨的計稅基礎(chǔ)是100萬，而賬面價值是70萬，這種差異會導(dǎo)致未來多納稅。198。198。所得稅會計核算的難點(diǎn)就在于計稅基礎(chǔ)，如果計稅基礎(chǔ)計算錯誤，那么后面的結(jié)果將一蹋糊涂，所以最為關(guān)鍵的是要正確的計算、確定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)收回在計算未來期間應(yīng)納稅所得額時一定會有影響，但并非所有的資產(chǎn)在收回時都會影響應(yīng)納稅所得額。以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認(rèn)時入賬價值基本上是被稅法認(rèn)可的，即取得時：入賬價值＝計稅基礎(chǔ)。假定稅法規(guī)定類似環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可在稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊，凈殘值為零。198。即：賬面價值＞計稅基礎(chǔ)＝0兩者之間的差額在未來期間應(yīng)計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，即為應(yīng)納稅暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。198。假定稅法規(guī)定企業(yè)的研究開發(fā)支出可按150％加計扣除。甲企業(yè)在計稅時，對該項(xiàng)無形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷，有關(guān)金額允許稅前扣除?！景咐?006年10月20日，A公司自公開市場取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價款800萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算?！景咐?006年11月8日，甲公司自公開的市場上取得一項(xiàng)基金投資，按照管理層的持有意圖，將其作為可供出售的金融資產(chǎn)核算。對于采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，其期末賬面價值為公允價值，而如果稅法規(guī)定不認(rèn)可該類資產(chǎn)在持有期間因公允價值變動產(chǎn)生的利得或損失，則其計稅基礎(chǔ)應(yīng)以取得時支付的歷史成本為基礎(chǔ)計算確定，從而會造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。應(yīng)收賬款【案例】昌和公司2006年12月31日應(yīng)收賬款余額為3 000萬元，該公司期末對應(yīng)收賬款計提了300萬元的壞賬準(zhǔn)備。如企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款等。如果稅法規(guī)定：有關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時稅前扣除，由于該類事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債在期末的計稅基礎(chǔ)為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，有關(guān)的支出實(shí)際發(fā)生時可全部稅前扣除，其計稅基礎(chǔ)為零。該預(yù)計負(fù)債的賬面價值A(chǔ)200萬元＞其計稅基礎(chǔ)B零，形成暫時性差異200萬元，該暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)于未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟(jì)利益減少，為可抵扣暫時性差異，在其產(chǎn)生期間，符合有關(guān)確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。198。對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，在會計處理上，與可抵扣暫時性差異的處理相同，符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。198。在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當(dāng)以可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。無論已確認(rèn)的可抵扣暫時性差異的回轉(zhuǎn)期間如何，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)日確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時不予折現(xiàn)。除企業(yè)會計準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計入當(dāng)期損益的金額。(二)遞延所得稅遞延所得稅，是指按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額相對于原已確認(rèn)金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額，但不包括直接計入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并的所得稅影響。遞延所得稅默認(rèn)為貸方數(shù)，遞延所得稅一項(xiàng)在確認(rèn)時要對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的明細(xì)來源進(jìn)行審查，對于計入資本公積的項(xiàng)目要予以替換。【自檢31】試分析該企業(yè)在期末確認(rèn)公允價值變動時如何處理及其差異如何確認(rèn)？企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為200萬元，會計期末，其公允價值為240萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為33％。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出可按實(shí)際發(fā)生額的150％加以扣除。違法支出加回；198。無形資產(chǎn)入賬價值為600萬，加計扣除后計稅基礎(chǔ)為零，因此應(yīng)納稅差異為600萬。第二步 計算遞延所得稅198。198。盈余公積10%，未分配利潤90%?？傻挚厶潛p和稅款抵減①在首次執(zhí)行日，企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時調(diào)整期初留存收益。（一）概述新準(zhǔn)則中對長期股權(quán)投資從初始計量到后續(xù)計量的方法與原準(zhǔn)則相比均有變化，原準(zhǔn)則中長期股權(quán)投資包括短期投資、長期投資，還包括債權(quán)投資、股權(quán)投資。后續(xù)計量相對初始計量而言后續(xù)計量在處理上較有難度。198。由此可以歸納出投資方與被投資方的三個關(guān)系：控制、共同控制和重大影響。長期股權(quán)投資的初始計量(上)長期股權(quán)投資初始計量時要遵循：取得時按初始投資成本入賬；初始投資成本區(qū)別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況的原則。198。【自檢41】試為下題做處理分錄：甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股(每股面值1元)作為對價取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元?！景咐?007年5月1日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)和銀行存款200萬元向丙公司投資(甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司)，占乙公司注冊資本的70%, 該專利權(quán)的賬面原價為5000萬元，已計提累計攤銷600萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元，公允價值為4000萬元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《CAS7：非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。以下情況企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股權(quán)投資：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資；投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。◆被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按投資持股比例計算的份額應(yīng)沖減投資成本。應(yīng)收股利＝360 00010%＝36 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋36 000＝46 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)累計沖減投資成本的金額＝6 000元(46 000－40 000)，因已累積沖減投資成本10 000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4 000元。這里難。會計分錄為：借：應(yīng)收股利36 000長期股權(quán)投資－－C公司　 4 000貸：投資收益　40 000(4)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利200 000元。應(yīng)收股利＝300 00010%＝30 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋30 000＝40 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)因“應(yīng)收股利累積數(shù)＝投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)”，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10 000元恢復(fù)?！舢?dāng)被投資企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶。注意，是調(diào)整報表而不是調(diào)賬，調(diào)整合并報表中的工作底稿。通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《CAS12：債務(wù)重組》確定。投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價款作為初始投資成本。甲公司的會計處理如下：借：長期股權(quán)投資－乙公司　4200(200＋4000)累計攤銷　600無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　200營業(yè)外支出200貸：無形資產(chǎn)　5000銀行存款 　200以存貨方式向?qū)Ψ酵顿Y時，作為準(zhǔn)業(yè)務(wù)收入，相應(yīng)成本結(jié)轉(zhuǎn)為主營業(yè)務(wù)成本。實(shí)際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理?！糸L期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。企業(yè)合并對于同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并在會計處理中，尤其是初始計量是根本不同的。圖4－2“關(guān)系”中的：198。準(zhǔn)則內(nèi)容解析（上）本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍本準(zhǔn)則規(guī)范的長期股權(quán)投資的內(nèi)容包括兩個方面：198。圖41 長期股權(quán)投資內(nèi)容框架（三）新準(zhǔn)則的變化新的準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比有四大變化：198。（二）內(nèi)容框架長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范包括幾大主要內(nèi)容：198。在此特別強(qiáng)調(diào)，是新舊銜接而并非如剛才所講案例中的期末確認(rèn)。如果企業(yè)只有遞延所得稅資產(chǎn)，分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：盈余公積未分配利潤198。198。期末遞延所得稅資產(chǎn)(5 920 00033％)1 953 600期初遞延所得稅資產(chǎn)594 000遞延所得稅資產(chǎn)增加 1 359 600遞延所得稅＝198 000－1 359 600＝－1 557 600(收益)第三步 計算所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用＝9 240 000－1 557 600＝7 682 400(元)借：所得稅費(fèi)用7 682 400遞延所得稅資產(chǎn)1 359 600遞延所得稅負(fù)債 　 198 000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅　9 240 000以后年度依此類推。其他應(yīng)付款賬面價值為200萬，賬面價值200萬扣除將來可抵扣部分也就是零，計稅基礎(chǔ)也為200萬，無差異。應(yīng)納稅所得額＝24 000 000＋1 200 000＋4 000 000－11 000000＋2 000 000＋600 000＝20 800 000元應(yīng)交所得稅＝20 800 00033％＝6 864 000元第二步 計算遞延所得稅計算遞延所得稅的關(guān)鍵點(diǎn)就在于確認(rèn)計稅基礎(chǔ)。(4)違反環(huán)保規(guī)定應(yīng)支付罰款200萬元。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。即：198。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延