【正文】 資料 管理層或法令設(shè)立的目標(biāo) 觀察到的效率或效果；改進(jìn)的建議 經(jīng)濟(jì)效益審計 28 三、審計人員的種類 ? 注冊會計師 ? 政府審計師 ? 內(nèi)部審計師 ? 法務(wù)審計師 第三節(jié) 鑒證業(yè)務(wù)的含義、要素與種類 ? 一、鑒證業(yè)務(wù)的含義 二、鑒證業(yè)務(wù)的基本要素 三、鑒證業(yè)務(wù)的種類 四、鑒證業(yè)務(wù)與相關(guān)服務(wù)的區(qū)別 注冊會計師業(yè)務(wù)類型 注冊會計師業(yè)務(wù)類型 鑒證業(yè)務(wù) 相關(guān)服務(wù) 歷史財務(wù)信息審閱 歷史財務(wù)信息審計 其他鑒證業(yè)務(wù) 代編財務(wù)信息 商定程序 …… . 預(yù)測性財務(wù)信息審核 內(nèi)部控制鑒證 …… . 一、鑒證業(yè)務(wù)的含義 ? 鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務(wù)。 34 （一） 鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系 ? 鑒證業(yè)務(wù)涉及的三方關(guān)系人 ? 注冊會計師 ? 責(zé)任方 ? 預(yù)期使用者 ? 責(zé)任方聲明 ? 鑒證業(yè)務(wù)約定條款的確定 35 （一）鑒證業(yè)務(wù)涉及的三方關(guān)系人 ? 三方關(guān)系人：注冊會計師、責(zé)任方和預(yù)期使用者 ? 三方之間關(guān)系：注冊會計師對由責(zé)任方負(fù)責(zé)的鑒證對象或鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度。 38 預(yù)期使用者 ? 預(yù)期使用者：預(yù)期使用鑒證報告的組織或人員 。 ? 無論其他人員是否參與，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)確定鑒證業(yè)務(wù)程序的性質(zhì)、時間和范圍，并對鑒證業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)的、可能導(dǎo)致對鑒證對象信息作出重大修改的問題進(jìn)行跟蹤。 如果鑒證對象不適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)如何處理？ 46 （三） 標(biāo)準(zhǔn) 標(biāo)準(zhǔn)的定義 標(biāo)準(zhǔn)的類型 適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)具備的特征 預(yù)期使用者獲取標(biāo)準(zhǔn)的方式 標(biāo)準(zhǔn) 標(biāo) 準(zhǔn) 47 標(biāo)準(zhǔn)的定義 ? 標(biāo)準(zhǔn)是指用于評價或計量鑒證對象的基準(zhǔn)，當(dāng)涉及列報時，還包括列報的基準(zhǔn)。 50 評價標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性 ? 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮運(yùn)用于特定業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)是否具備上述特征，以評價該標(biāo)準(zhǔn)對此項業(yè)務(wù)的適用性。 ? 注冊會計師在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。 ? 注冊會計師通常按照下列原則考慮證據(jù)的可靠性： ? （ 1）從外部獨(dú)立來源獲取的證據(jù)比從其他來源獲取的證據(jù)更可靠； ? （ 2）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠； ? （ 3）直接獲取的證據(jù)比間接獲取或推論得出的證據(jù)更可靠； ? （ 4）以文件記錄形式存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠； ? （ 5）從原件獲取的證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。 61 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險 ? 概念：在鑒證對象信息存在重大錯報的情況下，注冊會計師提出不恰當(dāng)結(jié)論的可能性。 64 證據(jù)收集程序 ? 合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)都需要運(yùn)用鑒證技術(shù)和方法、收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。 適當(dāng)情況下，可退出業(yè)務(wù)。 73 鑒證結(jié)論的兩種表述形式 ? 鑒證結(jié)論的表述形式： ? （ 1）明確提及責(zé)任方認(rèn)定； ? （ 2）直接提及鑒證對象和標(biāo)準(zhǔn)。 我們認(rèn)為 ， ABC公司管理層 作出的 “ 根據(jù) 標(biāo)準(zhǔn) ， 200X年 1月 1日至 200X年 12月31日與財務(wù)報表相關(guān)的 內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的 ” 這一認(rèn)定是公允的 。 我們相信 ， 我們的審閱為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 我們相信 ， 我們的審計為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 我們相信 ， 我們的審計為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 如果造成工作范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。 ? 鑒證報告的格式和內(nèi)容不同。 足以使風(fēng)險降至可接受水平 有意識地加以限制 ， 主要采用詢問和分析程序獲取證據(jù) 所 需 證 據(jù) 數(shù)量 較多 較少 ， 不能提供審計中要求的所有證據(jù) 鑒 證 業(yè) 務(wù) 風(fēng)險 較高 較低 鑒 證 對 象 信息的可信性 較高 較低 提 出 結(jié) 論 的方式 以積極方式提出結(jié)論 。 ? 3． 證據(jù)收集程序 。 ? 由于審計存在固有限制，審計工作不能對財務(wù)報表整體不存在重大錯報提供絕對保證。 ? 注冊會計師執(zhí)行商定程序業(yè)務(wù) ， 僅報告執(zhí)行的商定程序及其結(jié)果 ， 并不提出鑒證結(jié)論 。 105 四、鑒證業(yè)務(wù)與相關(guān)服務(wù)的區(qū)別 ? 鑒證業(yè)務(wù)與相關(guān)服務(wù)的區(qū)別： ? 業(yè)務(wù)涉及的關(guān)系人不同； ? 業(yè)務(wù)關(guān)注的焦點(diǎn)不同； ? 工作結(jié)果不同； ? 獨(dú)立性的要求不同； ? 注冊會計師的責(zé)任不同。 103 業(yè)務(wù)類型 代編財務(wù)信息 歷史財務(wù)信息審計 業(yè)務(wù)關(guān)系人 只涉及注冊會計師和責(zé)任方兩方關(guān)系人 涉及注冊會計 師 、 責(zé)任方和預(yù)期使用者三方關(guān)系人 業(yè)務(wù)關(guān)注的焦點(diǎn) 財務(wù)信息的收集 、 分類和匯總 財務(wù)信息的質(zhì)量 保證程度 不對財務(wù)信息提供任何程度的保證 對財務(wù)報表不存在重大錯報提供合理保證 獨(dú)立性的要求 不對獨(dú)立性提出要求 ， 但如果不獨(dú)立 ， 應(yīng)當(dāng)在代編業(yè)務(wù)報告中說明這一事實 要求注冊會計師從實質(zhì)上和形式上獨(dú)立于被審計單位 對象 可能是歷史財務(wù)信息 ， 也可能是預(yù)測性財務(wù)信息 歷史財務(wù)信息 ， 通常是歷史財務(wù)報表 標(biāo)準(zhǔn) 客戶指定的編制基礎(chǔ) ， 可以是法定的 ， 也可以是非法定的 適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度 證據(jù) 對證據(jù)未提出要求 獲取足以支持結(jié)論的充分 、 適當(dāng)?shù)淖C據(jù) 報告 如果注冊會計師的姓名與代編財務(wù)信息相關(guān)聯(lián) ， 需要出具代編業(yè)務(wù)報告 ， 但在報告中不提出鑒證結(jié)論 以書面形式提供審計報告 ， 并在報告中就財務(wù)報表整體是否不存在重大錯報提出鑒證結(jié)論 104 四、鑒證業(yè)務(wù)與相關(guān)服務(wù)的區(qū)別 ? 咨詢服務(wù)是為個人或組織提供信息使用建議的專業(yè)服務(wù)。簡單地說，其他鑒證業(yè)務(wù)的鑒證對象信息不是歷史財務(wù)信息。 ? 我們的觀點(diǎn)：確定保證程度應(yīng)當(dāng)考慮： ? 法律法規(guī)和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定； ? 業(yè)務(wù)約定書的要求； ? 預(yù)期使用者的需要 。 由于財務(wù)報表審計早已被公認(rèn)為是合理保證的鑒證業(yè)務(wù) ， 此次調(diào)查沒有包括財務(wù)報表審計 。 ? 有限保證的目標(biāo)是將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至具體業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平 ， 以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ) ， 并對鑒證后的信息提供低于高水平的保證 。 例如：財務(wù)報表審計 ? 在直接報告業(yè)務(wù)中，注冊會計師直接對鑒證對象進(jìn)行評價或計量，或者從責(zé)任方獲取對鑒證對象評價或計量的認(rèn)定，而該認(rèn)定無法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象信息。 會計師事務(wù)所 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） （ 蓋章 ） 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） 中國 市 二 ○ 二年 月 日 79 注冊會計師不能出具無保留結(jié)論報告的情況 ? （ 1）工作范圍受到限制 在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。 會計師事務(wù)所 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） （ 蓋章 ） 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） 中國 市 二 ○ 二年 月 日 78 范例四 直接報告業(yè)務(wù) （ 有限保證 ） 內(nèi)部控制審計報告 ABC股份有限公司： 我們審閱了 ABC股份有限公司 （ 以下簡稱 ABC公司 ） 200X年 1月 1日至 200X年 12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性 。 會計師事務(wù)所 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） （ 蓋章 ） 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） 中國 市 二 ○ 二年 月 日 77 范例三 直接報告業(yè)務(wù) （ 合理保證 ） 內(nèi)部控制審計報告 ABC股份有限公司： 我們審計了 ABC股份有限公司 （ 以下簡稱 ABC公司 ） 200X年 1月 1日至 200X年 12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性 。 建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性 ， 是貴公司管理層的責(zé)任；我們的責(zé)任是對貴公司內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見 。 建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性 ， 是貴公司管理層的責(zé)任；我們的責(zé)任是對貴公司內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見 。 70 1編制和保存工作底稿 ? 在運(yùn)用職業(yè)判斷確定工作底稿的編制和保存范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮，使未曾接觸該項鑒證業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗的專業(yè)人士清楚了解： ? 按照鑒證準(zhǔn)則的規(guī)定實施程序的性質(zhì)、時間和范圍； ? 實施鑒證程序的結(jié)果和獲取的證據(jù)； ? 就重大事項得出的結(jié)論。 66 可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量 ? 可獲取證據(jù)數(shù)量、質(zhì)量的影響因素： ? （ 1）鑒證對象和鑒證對象信息的特征； ? （ 2）業(yè)務(wù)環(huán)境中除鑒證對象特征以外的其他事項。 ? 有意義的保證水平：指注冊會計師獲取的保證水平很有可能在一定程度上增強(qiáng)預(yù)期使用者對鑒證對象信息的信任。 ? 重要性包括數(shù)量和性質(zhì)兩方面的因素。 56 證據(jù)的充分性和適當(dāng)性 ? 充分性：對證據(jù)數(shù)量的衡量，與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)，受到以下兩方面因素的影響： ? （ 1）鑒證對象信息的重大錯報風(fēng)險； ? （ 2）證據(jù)質(zhì)量。 51 預(yù)期使用者獲取標(biāo)準(zhǔn)的方式 標(biāo)準(zhǔn)可以通過下列方式供預(yù)期使用者獲?。? ? （一）公開發(fā)布； ? （二）在陳述鑒證對象信息時以明確的方式表述； ? （三）在鑒證報告中以明確的方式表述； ? （四）常識理解，如計量時間的標(biāo)準(zhǔn)是小時或分鐘。 標(biāo)準(zhǔn)是指用于評價或計量鑒證對象的基準(zhǔn) 48 標(biāo)準(zhǔn)的類型 ? “ 標(biāo)準(zhǔn) ” 的分類：正式的規(guī)定；非正式的規(guī)定 ? 正式的規(guī)定：通常是一些 “ 既定的 ” 標(biāo)準(zhǔn)，是由法律法規(guī)規(guī)定的，或由政府主管部門或國家認(rèn)可的專業(yè)團(tuán)體依照公開、適當(dāng)?shù)某绦虬l(fā)布的。 44 鑒證對象特征可能產(chǎn)生的影響 ? 鑒證對象特征將對下列方面產(chǎn)生影響： ? 按照標(biāo)準(zhǔn)對其進(jìn)行評價和計量的準(zhǔn)確性產(chǎn)生影響； ? 證據(jù)的說服力。 ? 在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中 ， 注冊會計師對責(zé)任方認(rèn)定出具鑒證報告 ， 責(zé)任方通常會提供有關(guān)該認(rèn)定的書面聲明 。 ? 實務(wù)中通常難以明確區(qū)分注冊會計師個人和會計師事務(wù)所。 如果沒有按照既定標(biāo)準(zhǔn)恰當(dāng)反映鑒證對象的情況 ， 鑒證對象信息就可能存在錯報 ， 而且可能存在重大錯報 。 ? 1999年 3月 ， IAPC發(fā)布 《 鑒證業(yè)務(wù) 》 征求意見稿 ， 并于2022年６月正式發(fā)布了 IASE100《 鑒證業(yè)務(wù) 》 。 審計風(fēng)險 基于這樣一種信念：財務(wù)報表的意見的出具可以與客戶經(jīng)營風(fēng)險的評價無關(guān)。 沒有充分重視和運(yùn)用分析性測試，只了解內(nèi)部控制的局部，如會計系統(tǒng)、內(nèi)部控制制度和程序 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲嫷谋容^ 13 風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計的特征 ? 責(zé)任前移，重心前移 ? 從系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理理論出發(fā)，確立了