【正文】 途物資 ② 對(duì)于未收到發(fā)票的收料憑證 收到貨物，但未收到發(fā)票的，暫不作會(huì)計(jì)分錄；倘若到了月末，仍未收到發(fā)票，則按暫估價(jià)入賬。有關(guān)款項(xiàng)均已通過銀行支付。 若是加工應(yīng)納消費(fèi)稅的存貨，則由受托加工方代收代繳的消費(fèi)稅，應(yīng)分別以以下情況處理： ，由加工方代收的消費(fèi)稅計(jì)入委托加工存貨成本，借記 “ 委托加工物資 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 等科目 。 計(jì)算題】 中天公司接受捐贈(zèng)一批原材料，捐贈(zèng)方提供的增值稅專用發(fā)票上標(biāo)明價(jià)款 10000 元，增值稅 1700 元。 知識(shí)點(diǎn) 2：發(fā)出存貨的計(jì)量 第二節(jié) 發(fā)出存貨的計(jì)量 一、發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法 二、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn) 一、發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法 （一）先進(jìn)先出法 先進(jìn)先出法，是指發(fā)出存貨的成本按先入庫的存貨單位成本計(jì)價(jià)。但每次收貨都要計(jì)算一次平均單位成本，計(jì)算工作量較大。 對(duì)于不 能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。在 B 產(chǎn)品制造過程中，發(fā)生其他材料非正常損耗 20萬元。 （ 2）發(fā)生加工成本時(shí) 借：生產(chǎn)成本 貸：原材料（輔料）、應(yīng)付職工薪酬、制造費(fèi)用等 委托方提供的原材料成 本，不計(jì)入加工成本。 12 月 31 日，收到戊公司的代銷清單，代銷清單載明戊公司已銷售上述委托代銷 D產(chǎn)品的 20%，銷售價(jià)格為 250 萬元。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。 二、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn) 鑒于存貨是非貨幣性交換、債務(wù)重組、財(cái)務(wù)報(bào)告、所得稅、企業(yè)合并、合并報(bào)表等內(nèi)容的基礎(chǔ)知識(shí)，所以，有必要進(jìn)行補(bǔ)充。 五五攤銷法，是指周轉(zhuǎn)材料在領(lǐng)用時(shí)先攤銷其成本的一半，待報(bào)廢時(shí)再攤銷另一半。 知識(shí)點(diǎn) 3：期末存貨的計(jì)量 第三節(jié) 期末存貨的計(jì)量 一、存貨期末計(jì)量原則 期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。 （二）可變現(xiàn)凈值的計(jì)算公式 下面公式中，用 “ 產(chǎn)品 ” 代表 “ 用于出售的存貨 ” ，用 “ 材料 ” 代表 “ 用于生產(chǎn)耗用的存貨 ” 。 計(jì)算題】 207 年 12月 31 日，甲公司庫存原材料 —— C 材料的賬面成本為 600萬元，單位成本為 6 萬元 /件，數(shù)量為 100 件，可 用于生產(chǎn) 100 臺(tái) W6 型機(jī)器。 計(jì)算題】 2020 年末，甲公司 D材料的賬面余額為 100 萬元，數(shù)量為 10 噸，該材料專門用于生產(chǎn)10件 Y產(chǎn)品。即，如果產(chǎn)品不減值，則該原材料應(yīng)按成本計(jì)量。 （四）計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的方法 一般應(yīng)按單項(xiàng)計(jì)提；量多價(jià)低的可按類別計(jì)提；同一地區(qū)的類似存貨可以合并計(jì)提。 與現(xiàn)金清查的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行比較。同時(shí)還要注意受托方的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資、權(quán)益法、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換等三個(gè)知識(shí)點(diǎn)，在考試大綱中是 3 級(jí)，這三個(gè)知識(shí)點(diǎn)自成體系，可以單獨(dú)出考題，與企業(yè)合并、合并報(bào)表、所得稅、會(huì)計(jì)政策變更等內(nèi)容具有天然的聯(lián)系，經(jīng)常出現(xiàn)這幾個(gè)知識(shí)點(diǎn)融為一體的綜合題。 控制的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，是持股比例超過 50%，但還得結(jié)合質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，即注意持股比例不足 50%卻能夠控制的情形，以及比例超過 50%卻不能控制的情形。 重大影響的確定基礎(chǔ)為： （ 1）在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表，并參與被投資單位經(jīng)營(yíng)政策的制定。 股權(quán)投資通過 “ 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ” 科目核算，不設(shè)明細(xì)科目。 非同一控制下的企業(yè)合并， 是獨(dú)立企業(yè)之間的一項(xiàng)公平交易，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量。 （ 3）經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的所有者權(quán)益（被并方改制時(shí)對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行重新評(píng)估的情形）。 209 年 1月 1日，乙公司支付銀行存款 4800 萬元，購入甲公司所持丁公司的 80%股權(quán)，形成同一控制下的企業(yè)合并。合并日 P 公司資本公積 2020 萬元，其中，股本溢價(jià)和其他資本公積各 1000 萬元；盈余公積 3000 萬元。 205 年 1月 5日， A公司支付 1 000 萬元從甲 公司處取得 B 公司 10%的股權(quán)，對(duì) B公司不具有重大影響，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照成本法核算。 要求：完成 A 公司 206 年 1月 8日賬務(wù)處理?？傊日諢o形資產(chǎn)出售來處理。 教材【例 42】 A公司于 208 年以 2020 萬元取得 B 上市公司 5%的股權(quán)，對(duì) B公司不具有重大影響， A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價(jià)值計(jì)量。 （ 2）發(fā)行股票取得投資 支付發(fā)行費(fèi)用： 借：資本公積 —— 股本溢價(jià) 貸：銀行存款 （ 3）投資者投入 （二）宣告現(xiàn)金股利 （三）全部處置 處置（全部）投資時(shí)，應(yīng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)銷。 初始投資成本＝買價(jià)＋相關(guān)稅費(fèi)－應(yīng)收股利 長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值的確定分兩種情況： ，按前者作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。 注：直接看到第二種情形。 公允凈利潤(rùn)＝賬面凈利潤(rùn)＋（公允收入－賬面收 入）－（公允費(fèi)用－賬面費(fèi)用） 教材【例 47】 甲公司于 207 年 1月 10日購入乙公司 30%的股份，購買價(jià)款為 3 300 萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。 要求：完成甲公司取得投資以及確認(rèn)投資收益的處理 【解答】 （ 1） 207 年 1月 10日取得投資時(shí) 由于： 3300＞ 900030% ，所以： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 —— 成本 3300 貸：銀行存款 3300 （ 2） 207 年末確認(rèn)投資損益 乙公司賬面凈利潤(rùn)＝ 900 萬元，要調(diào)整為公允凈利潤(rùn)。 每個(gè)項(xiàng)目的影響均應(yīng)調(diào)整為稅后影響。 【例 48】甲企業(yè)于 207 年 1 月取得乙公司 20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽：诵木袷菓?yīng)扣掉被投資方凈利潤(rùn)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，從而避免因關(guān)聯(lián)交易損益虛增投資收益 80 萬元，如果不扣掉這部分，則甲公司會(huì)因關(guān)聯(lián)交易虛增投資收益 80萬元。 合并報(bào)表注釋 第二筆分錄不是真正的會(huì)計(jì)分錄（存貨不是會(huì)計(jì)科目，而是報(bào)表項(xiàng)目，長(zhǎng)期股權(quán)投資無需寫明細(xì)科目），而 是合并報(bào)表的抵銷分錄（不進(jìn)甲公司賬簿，也不進(jìn)甲公司個(gè)別報(bào)表，只是合并工具而已）。 207 年，甲公司將其賬面價(jià)值為 600 萬元的商品以 1 000 萬元的價(jià)格出售給乙公司。即本應(yīng)扣除銷售利 潤(rùn)，但實(shí)際扣除的卻是投資收益，對(duì)甲公司總利潤(rùn)的影響是相同的，從而達(dá)到不因關(guān)聯(lián)交易虛增利潤(rùn)的目的。抵銷調(diào)整分錄，不會(huì)改變資產(chǎn)或損益的總額：【例 48】逆流交易中，貸記存貨80萬，即減少資產(chǎn) 80萬，借記長(zhǎng)期股權(quán)投資 80 萬，即增加資產(chǎn) 80 萬。乙公司 2020 年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 2020 萬元，不考慮其他因素。 6）購銷業(yè)務(wù)之外的其他內(nèi)部交易損益也應(yīng)抵銷 除了購銷產(chǎn)生的內(nèi)部交易損益需要抵銷，投資方與被投資方之間發(fā)生的固定資 產(chǎn)交易和無形資產(chǎn)交易等業(yè)務(wù)形成的內(nèi)部交易損益，是否也應(yīng)抵銷呢？答案是肯定的。 合營(yíng)方（投資企業(yè)）的會(huì)計(jì)處理 A、個(gè)別報(bào)表的賬務(wù)處理 投資時(shí)，按照非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始投資成本，投出資產(chǎn)視同銷售，結(jié)轉(zhuǎn)其賬面價(jià)值，確認(rèn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差所形成的處置損益。 A、與子公司的交易，母公司個(gè)別報(bào)表不做抵銷，只是在合并報(bào)表中抵銷；而與聯(lián)營(yíng)合營(yíng)企業(yè)的交易，在投資方個(gè)別報(bào)表即做抵銷（扣除內(nèi)部交易損益），合并報(bào)表中也調(diào)整。 【解答】 2020 年甲公司確認(rèn)投資收益： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 650 貸：投資收益（ 3200＋ 50） 20% 650 2020 年甲公司合并報(bào)表： 借：存貨（ 5020% ） 10 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 10 5）投資企業(yè)的子公司與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益，也應(yīng)當(dāng)按照上述原則進(jìn)行抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。如果例 49中，甲公司購入該批商品后，在 2020 年 12月 31日之前，對(duì)外售出一半，那么，計(jì)算投資收益時(shí)應(yīng)扣除的內(nèi)部交易損益不是 400 萬，而是 200 萬（存量而非流量）。 解析 —— 第二筆分錄（合并抵銷） 期末，編制甲公司與其子公司（如丙公司）的合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將甲公司個(gè)別報(bào)表中包含的內(nèi)部交易損益抵銷， 即應(yīng)抵銷甲公司確認(rèn)的對(duì)乙公司銷售收入和銷售成本中 20%的份額，即抵銷內(nèi)部銷售收入 200（ 1 00020% ）萬元，抵銷內(nèi)部銷售成本 120（ 60020% ）萬元，抵消后則已消除內(nèi)部交易的影響。假定不考慮所得稅因素。 ② 順流交易 投資方向被投資方出售資產(chǎn)，稱為順流交易。 解析 —— 第二筆分錄（合并抵銷） 甲公司購入該批商品后，按照 1000 萬元的賬面價(jià)值反映在其賬簿中，體現(xiàn)在其資產(chǎn)負(fù)債表中。乙公司 207 年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為 3 200 萬元。 內(nèi)部交易包括逆流交易和順流交易兩種。16 － 1800247。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值均為 0。 若被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，則按應(yīng)享有的份額： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 貸：投資收益 在確認(rèn)投資損益之前，應(yīng)把被投資方實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)，調(diào)整為持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)。取得投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為 22 500 萬元（假定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。 知識(shí)點(diǎn) 3：權(quán)益法 三、權(quán)益法 權(quán)益法：權(quán)益，是指被投資方的所有者權(quán)益，權(quán)益法就是要使得 “ 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ” 的賬面價(jià)值，與應(yīng)享有被投資方的所有者權(quán)益份額保持一致。 A 公司與 C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 2020 年變化：通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并。合并中， A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表 41 所示。假定 A公司在取得對(duì) B 公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后， B 公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。 2020 年未考，今年仍是重點(diǎn)。 兩年持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)＝ 1500－（ 2500/10－ 1000/10） 2 ＝ 1200（萬元） 208 年 12月 31 日持續(xù)計(jì)算 的丁公司所有者權(quán)益＝ 5000＋ 1200＝ 6200（萬元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4960（ 620080% ） 貸：銀行存款 4800 資本公積 —— 資本溢價(jià) 160 相關(guān)費(fèi)用的處理 合并費(fèi)用的處理： 借：管理費(fèi)用 貸：銀行存款 發(fā)行股票作為合并對(duì)價(jià)的發(fā)行費(fèi)用： 借：資本公積 —— 股本溢價(jià) 貸：銀行存款 【同一合并例題】 206 年 6月 30日， P 公司向同一集團(tuán)內(nèi) S公司的原股東定向增發(fā) 1500 萬股普通（每股面值為 1元，市價(jià)為 元），取得 S公司 100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)?S公司實(shí)施控制。購買日，丁公司一項(xiàng)無形資產(chǎn)賬面價(jià)值為 1000 萬元，公允價(jià)值為 2500 萬元，剩余使用期限 10年，按直線法攤銷，凈殘值為 0。 （ 1）同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理 2020 年新增：被并方賬面所有者權(quán)益的確定， 2020 年未考，今年仍是重點(diǎn)。二者形成母子公司關(guān)系。 （ 5）向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。 本部分內(nèi)容教材在第二節(jié)成本法。但第四類即無重大影響的 股權(quán)投資，只指非上市公司的股權(quán)投資，不包括對(duì)上市公司的股票投資（無重大影響的上市股票投資應(yīng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)）。材料的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)－將材料加工成產(chǎn)品尚需投入的成本－產(chǎn)品的銷售稅費(fèi) 。 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝ 3001017% ＝ 510（元） （ 1）發(fā)現(xiàn)盤虧時(shí) 借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 —— 待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 10510 貸：原材料 10000 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 510 （ 2） 報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后 營(yíng)業(yè)外支出＝ 20010 ＝ 2020 管理費(fèi)用＝ 300 （ 1＋ 17%）＋ 50010 ＝ 8510 借：管理費(fèi)用 8510 營(yíng)業(yè)外支出 2020 貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 —— 待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 10510 本章小結(jié)： 本章重點(diǎn)有三個(gè)： 一是外購存貨的成本，包括買價(jià)、運(yùn)雜費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)和其他稅費(fèi)等 5個(gè)項(xiàng)目，不包括增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額、采購人員的差旅費(fèi)、入庫后的倉儲(chǔ)費(fèi)等 3 個(gè)項(xiàng)目。 存貨發(fā)生減值后價(jià)值又得到回升的，可以在原計(jì)提減值金額的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。 結(jié)論的前提：計(jì)入產(chǎn)品 成本的材料單位成本，與期末材料的單位成本相同。估計(jì)銷售每件 Y產(chǎn)品的相關(guān)稅費(fèi)為 1 萬元。要求：確定 C 材料 207 年末的可變現(xiàn)凈值。產(chǎn)品成本＝料＋工＋費(fèi)。按企業(yè)持有存貨的目的，可將存貨分為兩類：一類是用于出售的存貨，另一類是用于生產(chǎn)耗用的存貨。 計(jì)劃成本＝實(shí)際數(shù)量 計(jì)劃單價(jià) “ 材料成本差異 ” 科目 “ 材料成本差異 ” 是資產(chǎn) 類科目。下面介紹包裝物的會(huì) 計(jì)處理，低值易耗品比照之。注意：另外發(fā)生的其他材料非正常損耗 20 萬元，不計(jì)入 B在產(chǎn)品成本，而計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，另外，該 20萬元的其他材料，是指 “ 其他材料 60 萬元 ” 之外領(lǐng)用的其他材料，并未包含于 60萬元之中。 A原材料 B在產(chǎn)品 C 產(chǎn)品 D產(chǎn)