【正文】 個(gè)月的期間內(nèi)的漲跌價(jià) 【例題 計(jì)算分析題】甲企業(yè) 2020 年 1月 1日把一棟自用的辦公樓用于出租，這棟辦公樓原價(jià) 5 000 萬(wàn)元，已計(jì)提折舊 1 000 萬(wàn)元，已使用 10 年。任何一家企業(yè)不可能經(jīng)常性的出售辦公樓，所以操作空間就很小了。該協(xié)議約定：甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租賃 2年，年租金 150 萬(wàn)元，每半年支付一次。 （ 2）上述交易或事項(xiàng)對(duì)甲公司 204 年度營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的影響金額是（）。 209 年 3月 1日，甲公司收回租賃期屆滿的辦公樓并對(duì)外出售，取得價(jià)款 2 800 萬(wàn)元。具體來(lái)說，也分成本模式和公允價(jià)值模式兩種情況。 成本模式解答： （ 1） 2020 年 1月 1日轉(zhuǎn)換 借：投資性房地產(chǎn) —— 寫字樓 1 200 累計(jì)折舊 60 貸：固定資產(chǎn) 1 200 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 60 （ 2） 2020 年 12月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 計(jì)提折舊 借：其他業(yè)務(wù)成本 60 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 60 ③ 計(jì)提減值 減值損失＝ 1200－ 60－ 60－ 900＝ 180 借：資產(chǎn)減值損失 180 貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 180 （ 3） 2020 年 12月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 計(jì)提折舊 年折舊額＝ 900/18＝ 50 借：其他業(yè)務(wù)成本 50 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 50 （ 4） 2020 年 1月 1日 ① 處置所得 借：銀行存款 1 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 000 ② 計(jì)算營(yíng)業(yè)稅 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 50 ③ 轉(zhuǎn)銷成本 借：其他業(yè)務(wù)成本 850 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 170 投資性 房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 180 貸：投資性房地產(chǎn) 1 200 公允價(jià)值模式解答： （ 1） 2020 年 1月 1日轉(zhuǎn)換 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 1 150 累計(jì)折舊 60 貸：固定資產(chǎn) 1 200 資本公積 —— 其他資本公積 10 （ 2） 2020 年 12月 31日 ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 期末計(jì)價(jià) 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 250 貸：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值 變動(dòng) 250 （ 3） 2020 年 12 月 31 日期末計(jì)價(jià) ① 確認(rèn)租金收入 借：其他應(yīng)收款或銀行存款 100 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 ② 期末計(jì)價(jià) 借：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 100 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 （ 4） 2020 年 1月 1日 ① 處置所得 借：銀行存款 1 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 000 ② 計(jì)算營(yíng)業(yè)稅 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 50 2020 年 1月 1 日 ③ 轉(zhuǎn)銷成本 借：資本公積 —— 其他資本公積 10 投資性房地產(chǎn) —— 公 允價(jià)值變動(dòng) 150 其他業(yè)務(wù)成本 1 140 貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 1 150 公允價(jià)值變動(dòng)損益 150 本章小結(jié) 本章的重點(diǎn)有三個(gè)： 一是投資性房地產(chǎn)的概念和范圍，投資性房地產(chǎn)包括：（ 1）已出租的土地使用權(quán)；（ 2）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；（ 3）已出租的建筑物。 近 4 年考情分析 單選題 多選題 計(jì)算題 總分 2020 年 —— 1 題 2 分 資產(chǎn)組認(rèn)定及減值處理 —— 2 分 2020 年 1 題 分現(xiàn)金流量的范圍 —— 分 2020 年新 —— 1 題 9 分 外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算 9 分 2020 年原 —— —— 0 分 2020 年 —— 1 題 10 分 總資產(chǎn)和商譽(yù)的減值 10 分 知識(shí)點(diǎn) 1：資產(chǎn)減值概述 第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述 一、資產(chǎn)減值的范圍 資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。 二、資產(chǎn)減值的跡象與測(cè)試 （一）減值跡象 1. 外部信息來(lái)源 （ 1）資產(chǎn)市價(jià)大幅下跌； （ 2）環(huán)境或市場(chǎng)發(fā)生重大不利變化； （ 3）市場(chǎng)利率等的大幅提高。 后者顯著高于前者的，則將前者視為可收回金額。 （ 2）使用過程中的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使 資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 （ 3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。（ 3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付 的凈現(xiàn)金流量。 計(jì)算分析題】，假定利用固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場(chǎng)行情波動(dòng)影響大，企業(yè)預(yù)計(jì)未來(lái) 3年每年的現(xiàn)金流量情況如表 8－ 1所示。 【例題 3假定公司管理層批準(zhǔn)的 200 年末的該船舶預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量如表 8－ 2所示。 注意：先折現(xiàn)，后折算，順序不能顛倒。貨輪已使用 15 年，尚可使用 5年，甲公司擬繼續(xù)經(jīng)營(yíng)使用貨輪直至報(bào)廢。 （ 2）計(jì)算貨 輪按照記賬本位幣表示的未來(lái) 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。 因?yàn)槭褂脡勖Y(jié)束時(shí)處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，所以凈殘值可以判斷為零， 209年應(yīng)計(jì)提的折舊＝新賬面價(jià)值 ＝ 1 （萬(wàn)元），折舊額應(yīng)確認(rèn)為哪種費(fèi)用呢？不能確認(rèn)為制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等，應(yīng) 計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。 資產(chǎn)組的可收回金額必須可以確定，即其公允價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值必須至少能夠確定其一，否則，構(gòu)建資產(chǎn)組沒有任何意義。 （一）資產(chǎn)組的公允價(jià)值 資產(chǎn)組就是將若干單項(xiàng)資產(chǎn)組合在一起，資產(chǎn)組的公允價(jià)值則是將若干單項(xiàng)資產(chǎn)捆綁出售的 市場(chǎng)價(jià)格或其他最佳信息。復(fù)雜資產(chǎn)組還應(yīng)包括分?jǐn)傆?jì)入的總部資產(chǎn)和商譽(yù)的賬面價(jià)值。該資產(chǎn)組在 207 年年末的賬面價(jià)值為 l 000 萬(wàn)元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。剩余的減值損失進(jìn)行二次分 攤。 2020 年 12月 31日， A、 B、 C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為 200 000 元、 300 000 元、 500 000 元。也就是說， A 的可收回金額是 150 000，減值損失 50 000（ A賬面價(jià)值 200 000－ 150 000）；而 B 和 C 的可收回金額無(wú)法確定，減值損失無(wú)法確定。 【解答 3】 二次分?jǐn)偹?B和 C的賬面價(jià)值比重，是在確認(rèn)了 初次分?jǐn)偟臏p值損失之后的賬面價(jià)值， B和 C分別是 180 000 和 300 000，而不是原賬面價(jià)值 300 000、 500 000。接受某總部資產(chǎn)服務(wù)的所有簡(jiǎn)單資產(chǎn)組，均應(yīng)參與分?jǐn)傉J(rèn)領(lǐng)該總部資產(chǎn)，比如，某企業(yè)存在 A、 B、 C 三個(gè)資產(chǎn)組，總部資產(chǎn) M的服務(wù)對(duì)象是 A和 B，則 M應(yīng)攤?cè)?A和 B，而 C 不參與分?jǐn)偂? （ 1）計(jì)算第二層次資產(chǎn)組的減值損失 資產(chǎn)組賬面價(jià)值＝第一層次資產(chǎn)組＋商譽(yù)分?jǐn)傤~ 注：第一層次資產(chǎn)組賬面價(jià)值＝資產(chǎn)組單項(xiàng)資產(chǎn)＋總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~－ 第一層次減值準(zhǔn)備（即已確認(rèn)第一層次的減值損失） 資產(chǎn)組減值損失＝資產(chǎn)組賬面價(jià)值－資產(chǎn)組可收回金額 注：第二層次資產(chǎn)組的可收回金額，與第一層次資產(chǎn)組的可收回金額，通常是相等的。 資產(chǎn)組組合減值損失＝資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值－資產(chǎn)組組合可收回金額 （ 2）分?jǐn)倻p值損失 資產(chǎn)組組合的減值損失，按資產(chǎn)組組合包含的各資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值比重分?jǐn)?。辦公大樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。 【解答 2 】 資產(chǎn)組 A 分?jǐn)偙壤?20010/ （ 20010 ＋ 30020 ＋ 40020 ）＝ %，沒有必要像教材通過所謂的 “ 按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 2” 來(lái)計(jì)算。 原資產(chǎn)組 B分?jǐn)倻p值損失＝ 。 把辦公樓賬面價(jià)值 300 萬(wàn)元分?jǐn)傊?ABC 三個(gè)資產(chǎn)組，形成 三個(gè)包括辦公樓分?jǐn)傤~的新資產(chǎn)組。由于 ABC 公司的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手通過技術(shù)創(chuàng)新 推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受到市場(chǎng)歡迎，從而對(duì) ABC 公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此， ABC 公司于 200 年末對(duì)各資產(chǎn)組進(jìn)行了減值測(cè)試。值得說明的是，資產(chǎn)組組合中包含的資產(chǎn)組，是指確認(rèn)了第二層次資產(chǎn)組減值損失之后的資產(chǎn)組。 ：攤?cè)肷套u(yù) 資產(chǎn)組包含的單項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，在 確認(rèn)了第一層次資產(chǎn)組減值損失之后，再將商譽(yù)攤?cè)胧芷溆绊懙馁Y產(chǎn)組，形成 “ 第二層次資產(chǎn)組 ” 。 （二）資產(chǎn)組減值的三 個(gè)層次 資產(chǎn)組減值的確定，應(yīng)分為三個(gè)依次遞進(jìn)的層次：第一層次為攤?cè)肟偛抠Y產(chǎn)（能夠分?jǐn)偟牟糠郑?；第二層次為攤?cè)肷套u(yù)；第三層次為構(gòu)建資產(chǎn)組組合（包含不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)）。 A機(jī)器自身減值 50 000，因此，他分?jǐn)偟臏p值損失以 50 000 為限。 【解答 1】 例題首先按照單項(xiàng)資產(chǎn)來(lái)確定 ABC 三部機(jī)器的減值損失。各機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。其實(shí)質(zhì)，就是通過資產(chǎn)組的減值來(lái)確定單項(xiàng)資產(chǎn)的減值。 207 年 12月 31 日，隨著開采進(jìn)展，公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲(chǔ)量遠(yuǎn)低于預(yù)期，因此，公司對(duì)該礦山進(jìn)行了減值測(cè)試。資產(chǎn)組能夠獨(dú)立地產(chǎn)生現(xiàn)金流，因此，其未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值通常是能夠估計(jì)出來(lái)的，一般情況下也就等于資產(chǎn)組的可收回金額（因?yàn)橘Y產(chǎn)組公允價(jià)值通常無(wú)法確定）。 2. 資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層的管理方式。一般情況下，應(yīng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其減值。 （ 3）計(jì)算貨輪應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相 關(guān)會(huì)計(jì)分錄。首先，計(jì)算外幣未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。甲公司預(yù)測(cè)以后各年末的美元匯率如下：第 1 年末為 1 美元 = 元人民幣；第 2年末為 1美元 = 元人民幣；第 3 年末為 1 美元 = 元人民幣；第 4年末為 1美元 = 元人民幣；第 5 年末為 1美元 = 元人民幣。 （ 2）貨輪采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用 20年，預(yù)計(jì)凈殘值為 5%。 其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。 公司管理層批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算顯示：公司將于 205 年更新船舶的發(fā)動(dòng)機(jī) 系統(tǒng)，預(yù)計(jì)為此發(fā)生資本性支出 1 500 萬(wàn)元，這一支出將降低船舶運(yùn)輸油耗、提高使用效率等，因此，將提高資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)績(jī)效。 （三）未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì) 資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算公式如下： 資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（ PV）＝ ∑[ 第 t年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量（ NCFt） 247。如【例題 2】每年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量，都是根據(jù)好中差三種情況的概率加權(quán)計(jì)算，也就是所謂的期望現(xiàn)金流量。 【解析】，預(yù)計(jì)的資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列各項(xiàng)：（ 1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 （ 2）不應(yīng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 （一）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì) （二）折現(xiàn)率的預(yù)計(jì) （三）未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì) （一）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì) 一般而言，預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋 5年。 知識(shí)點(diǎn) 2：資產(chǎn)可回收金額的計(jì)量 第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額 的計(jì)量 一、估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的基本方法 減值＝賬面價(jià)值－可收回金額 資產(chǎn)的可收回金額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。 可轉(zhuǎn)回的減值 其他章節(jié)規(guī)范的資產(chǎn)減值： （ 1）應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款、應(yīng)收利息、應(yīng)收股利、長(zhǎng)期應(yīng)收款、應(yīng)收分保賬款、應(yīng)收代位追償款 —— 壞賬準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）； （ 2）存貨 —— 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）； （ 3）持有至到期投資 —— 持有至到期投資減值準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）； （ 4）可供出售金融資產(chǎn) —— 可供出售金融資產(chǎn)（可轉(zhuǎn)回）； （ 5）貸款 —— 貸款損失準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）； （ 6）未擔(dān)保余值 —— 未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備（可轉(zhuǎn)回）。本章基本上每年必考。 2020 年 1月 1日出售，取得售價(jià) 1 000 萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅率為 5%。這里要注意將因轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值而計(jì)入資本公積的金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 207 年 2月 20日，甲公司與承租方簽訂辦公樓租賃合同，租賃期為自 207 年 3月 1日起 2年，年租金為 360 萬(wàn)元。 A. 出租辦公樓應(yīng)于 204 年計(jì)提折舊 150 萬(wàn)元 B. 出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日確認(rèn)資本公積 175 萬(wàn)元 C. 出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日按其原價(jià) 3 000 萬(wàn)元確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) D. 出租辦公樓 204 年取得的 75 萬(wàn) 元租金應(yīng)沖減投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值 【答案】 B 【解析】 A選項(xiàng)，出租辦公樓應(yīng)于 204 年計(jì)提折舊＝ 3 00