【正文】 。 開(kāi)支 企業(yè)的成本費(fèi)用，其范圍相當(dāng)廣泛，項(xiàng)目亦是十分繁雜。這項(xiàng)支出屬于資本性開(kāi)支，應(yīng)通過(guò)分期攤銷(xiāo)的方式進(jìn) 行稅務(wù)扣除（參問(wèn)第 6 章 “無(wú)形資產(chǎn)及其攤銷(xiāo)”一節(jié)）。這是表明，企業(yè)就其利潤(rùn)繳納的所得稅，是屬于國(guó)家對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的分配，因而不應(yīng)再在計(jì)算應(yīng)納所得稅額時(shí)扣除。其它情形下，凡一家企業(yè)向其它企業(yè)或個(gè)人支付所得并負(fù)擔(dān)該所得收益人應(yīng)納的所得稅的，亦是采取前述原則處理。非政府機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的業(yè)務(wù)往來(lái)進(jìn)行帶有經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償性質(zhì)的處罰一般不在此列。依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅函發(fā) ［ 1995］ 175 號(hào)批復(fù)的規(guī)定，以及綜合稅務(wù)機(jī)關(guān)就此類(lèi)事項(xiàng)的裁定情況，“中國(guó)境內(nèi)公益、救濟(jì)性質(zhì)的捐贈(zèng)”是指通過(guò)中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體（包括中國(guó)青少年發(fā)展基金會(huì)、希望工程基金會(huì)、宋慶齡基金會(huì)、減災(zāi)委員會(huì)、中國(guó)紅十字會(huì)、中國(guó)殘疾人聯(lián)合會(huì)、全國(guó)老年基金會(huì)、老區(qū)促進(jìn)會(huì)以及經(jīng)民政部門(mén)批準(zhǔn)成立的公益組織等）或國(guó)家政府機(jī)構(gòu)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害的地區(qū)、貧困地區(qū)的損贈(zèng)。其理論推斷是，分支機(jī)構(gòu)是整個(gè)公司實(shí)體的一部分，因而在分支機(jī)構(gòu)與總機(jī)構(gòu)之間不存在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)或財(cái)產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，所以分支機(jī)構(gòu)不應(yīng)由于使用本企業(yè)的某種財(cái)產(chǎn)或權(quán)利而列支使用費(fèi)。 對(duì)以上所說(shuō)“境內(nèi)長(zhǎng)期投資有關(guān)的費(fèi)用和損失”、依據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局（ 94）財(cái)稅字第 083號(hào)通知的規(guī)定內(nèi)容，應(yīng)包括：依照有關(guān)稅務(wù)規(guī)定可以作為新辦企業(yè)籌辦費(fèi)的有關(guān)開(kāi)支（參閱第 6 章 “企業(yè)籌辦資”一節(jié)）；投資者單獨(dú)進(jìn)行的投資決策研究費(fèi)用；為投資籌措借款而發(fā)生的利息支出；對(duì)投資項(xiàng)目的管理費(fèi)用，包括有關(guān)文書(shū)、會(huì)計(jì)處理、律師等費(fèi)用、以及投資期滿后未能收回的投資損失 。 依《細(xì)則》第二十條的規(guī)定，分支機(jī)構(gòu)可以分?jǐn)偪倷C(jī)構(gòu)發(fā)生的管理費(fèi)用。 為使上述規(guī)定得以實(shí)施，《細(xì)則》要求企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)凡攤列總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)，均須向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供總機(jī)構(gòu)出具的管理費(fèi)匯集范圍、總額、分?jǐn)偟囊罁?jù)和方法的證明文件，并附送注冊(cè)會(huì)計(jì)師的查證報(bào)告，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)予以審核確認(rèn)。因而 ,分?jǐn)偨o北京辦事處的總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)是按下述公式計(jì)算的： 管理費(fèi)總額 280 萬(wàn) X（ 750 萬(wàn) /15， 000 萬(wàn)）＝ 14 萬(wàn) 稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此例總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)的分?jǐn)偡椒ê头謹(jǐn)偨Y(jié)果予以審核認(rèn)可，同意益普公司北京辦事處在計(jì)算所得稅前扣除 14 萬(wàn)港元的總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)?！都?xì)則》第二十一條對(duì)借款利息的稅務(wù)處理有如下規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的合理的借款利息，應(yīng)當(dāng)提供借款付息的證明文件，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，準(zhǔn)予列支。稅務(wù)處理實(shí)務(wù)中允許作為稅前扣除的利息既包括用于建造固定資產(chǎn)或擴(kuò)建企業(yè)而增加借款所支付的利息，也包括為補(bǔ)充流動(dòng)資金而借款所支付的利息。國(guó)家工商行政管理局 1987 年 3 月 1 日經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)公布的《關(guān)于中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)注冊(cè)資本與總投資額比例的暫行規(guī)定》對(duì)注冊(cè)資本占總投資額的比例有如下限制： .投資總額不超過(guò) 300 萬(wàn)美元的，其注冊(cè)資本應(yīng)不少于投資總額的 70%； .投資總額在 300 萬(wàn)美元以 上不超過(guò) 1， OOO 萬(wàn)美元的，其注冊(cè)資本應(yīng)不少于投資總額的 50%； 并不少于 210 萬(wàn)美元； .投資總額在 1， 000 萬(wàn)美元以上不超過(guò) 3， OOO 萬(wàn)美元的，其注冊(cè)資本應(yīng)不少于投資總額的 40％，并且不少于 500 萬(wàn)美元； .投資總額在 3， OOO 萬(wàn)美元以上的，其注冊(cè)資本應(yīng)不少于投資總額的三分之一，并且不少于 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 28 頁(yè) 共 247 頁(yè) 1， 200 萬(wàn)美元。所說(shuō)的“一定期間”是指企業(yè)賬面實(shí)收資本額和賬面借款金額均保持不變的一段時(shí)間。其后在 1990 年 3 月 31 日投資者補(bǔ)繳資本 100 萬(wàn)美元， 1990 年 7 月 1 日企業(yè)償還借款本金 100 萬(wàn)美元，借款余額為 500 萬(wàn)美元。 （ 2）用于上述第（ 1）項(xiàng)所述以外的借款，在企業(yè)籌建期發(fā)生的利息計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，在企業(yè)開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后逐期攤銷(xiāo)（參見(jiàn)第 6 章 “企業(yè)籌辦費(fèi)”一節(jié)）；該項(xiàng)借款在企業(yè)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)發(fā)生的利息可以列為各期費(fèi)用開(kāi)支。 原稅務(wù)總局 1986 年 12 月 31 日發(fā)出的（ 86）財(cái)稅外字第 331 號(hào)通知第五條中，對(duì) 按銷(xiāo)貨收入或業(yè)務(wù)收入計(jì)算交際應(yīng)酬費(fèi)限額的行業(yè)劃分、以及跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)的交際應(yīng)酬費(fèi)列支限額的計(jì)算問(wèn)題明確有以下內(nèi)容： （ a）按銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)貨凈額計(jì)算交際應(yīng)酬費(fèi)列支限額的行業(yè)有：工業(yè)制造業(yè)、種植業(yè)、營(yíng)造業(yè)、商業(yè)等。 （ 2）以本企業(yè)生產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品、商品、餐食用于招待、贈(zèng)送禮品等交際應(yīng)酬的，須按實(shí)際銷(xiāo)售或營(yíng)業(yè)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)入銷(xiāo)售或業(yè)務(wù)收入及交際應(yīng)酬費(fèi)（見(jiàn)國(guó)家稅務(wù)局（ 89）國(guó)稅外字第 081 號(hào)批復(fù)）。 、福利費(fèi) 對(duì)企業(yè)給予其員工的工資薪金的標(biāo)準(zhǔn)及福利內(nèi)容，稅法不可能也沒(méi)有必要規(guī)定具體詳盡的標(biāo)準(zhǔn)。 （ 2）企業(yè)不得列支其在中國(guó)境內(nèi)工作的職工的境外社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。（參見(jiàn)例 ） －－－－－－－－－－－－－－ －－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－ 例 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 36 頁(yè) 共 247 頁(yè) 益華公司是一家經(jīng)營(yíng)酒店的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)。 （ 2）益華公司 1992 年實(shí)際發(fā)生的大修理業(yè)務(wù) 所花費(fèi)的 44 萬(wàn)元支出，可以在計(jì)算 1992 年所得稅前扣除 . 對(duì)董事會(huì)費(fèi)和董事費(fèi)，允許其在計(jì)算所得稅前予以扣除的前提條件，必須是當(dāng)期實(shí)際開(kāi)支的費(fèi)用。但個(gè)別數(shù)額較大的，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)實(shí)際情況確定為待攤費(fèi)用分期攤銷(xiāo)； （ 3）為培訓(xùn)職工而購(gòu)建的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等項(xiàng)支出，無(wú)論是在企業(yè)開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)前、后發(fā)生的，都應(yīng)當(dāng)按照《稅法》對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。 由于《細(xì)則》對(duì)外國(guó)公司在華營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的境外所得稅探取作為費(fèi)用扣除的處理方式，該外國(guó)公司營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的所得在發(fā)生國(guó)和營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)所在國(guó)之間的 雙重征稅問(wèn)題并未能得以消除，在某種意義上只是得到了緩解。今后，國(guó)家間的稅收協(xié)定亦有可能對(duì)此類(lèi)問(wèn)題提出更為優(yōu)惠的解決方式。 現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度對(duì)匯兌損益的計(jì)算規(guī)則和方法，可概括性地表述為以下幾項(xiàng) 內(nèi)容 : （一）外幣賬戶匯兌損益 外幣賬戶匯兌損益的計(jì)算規(guī)則是：企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時(shí)，所有與外幣業(yè)務(wù)有關(guān)的賬戶（不包括按外匯調(diào)劑價(jià)單獨(dú)記賬的外幣賬戶）均以業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)或業(yè)務(wù)發(fā)生的當(dāng)月 1 日的國(guó)家外匯牌價(jià)折合為記賬本位幣金額記賬。 （ 2）在經(jīng)營(yíng)期發(fā)生的匯兌損益，計(jì)入當(dāng)期損益。 （三）出讓外匯額度所得價(jià)款與其賬面成本之間的差額，作為匯兌損益處理。目前對(duì)從事信貸、融資 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 42 頁(yè) 共 247 頁(yè) 租賃業(yè)務(wù)以外的企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備限制較嚴(yán)，但并不排除根據(jù)其實(shí)際情形，給予特案批準(zhǔn)的可能，例如對(duì)某些采取分期收款方式銷(xiāo)售大型設(shè)備產(chǎn)品、且收款期限較長(zhǎng)的企業(yè)，有可能允許計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。每年年末應(yīng)當(dāng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額如果高于己計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的賬面余額，可以按其差額補(bǔ)提足額；如果低于已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的賬面余額，應(yīng)按其差額調(diào)減壞賬準(zhǔn)備賬面余額，并相應(yīng)調(diào)增本年度的應(yīng)納稅所得額。 壞賬損失扣除 壞賬損失可以在稅前得到扣除，這適用于從事各類(lèi)行業(yè)的企業(yè)。訪企業(yè) 1991 年末應(yīng)收賬款余額為 50 萬(wàn)元； 1992 年實(shí)際發(fā)生壞賬損失沖 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 43 頁(yè) 共 247 頁(yè) 抵壞賬準(zhǔn)備 1 萬(wàn)元，年末壞賬準(zhǔn)備賬面余額為 萬(wàn)元 .年末應(yīng)收賬款余額為 40 萬(wàn)元： 1993 年未發(fā)生壞賬損失，年末壞賬準(zhǔn)備賬面余額為 萬(wàn)元，年末應(yīng)收賬款余額為 30 萬(wàn)元。 計(jì)提比例為：每年不超過(guò)上述計(jì)提基數(shù)的 3%。這些內(nèi)容在《細(xì)則》第二十五條至二十六條的規(guī)定中有具體的限定。 （二）外匯調(diào)劑買(mǎi)賣(mài)外幣的匯兌損益 通過(guò)外匯調(diào)劑買(mǎi)入的外幣按照實(shí)際調(diào)劑價(jià)單獨(dú)記賬，在支用時(shí)按照賬面調(diào)劑價(jià)折合記賬本位幣金額記賬，其中用于購(gòu) 建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、其它資產(chǎn)、原材料，或支付費(fèi)用的，可直接按上述賬面調(diào)劑價(jià)折合的記賬本位幣金額記入有關(guān)賬項(xiàng)，不會(huì)發(fā)生匯兌損益；用于價(jià)付外幣債務(wù)的，對(duì)于按照賬面調(diào)劑價(jià)折合記賬本位幣的金額與所償付債務(wù)的賬面記賬本位幣金額的差額，列為當(dāng)期匯兌損益。 外幣匯兌損益的處理，區(qū)別以下情形而有不同的方式?！都?xì)則》這樣規(guī)定，實(shí)際 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 39 頁(yè) 共 247 頁(yè) 是認(rèn)同會(huì)計(jì)制度對(duì)匯兌損益的計(jì)算規(guī)則和具體處理方法。一國(guó)政府不必對(duì)非居民承擔(dān)境外稅額扣除的責(zé)任，從這種立場(chǎng)看，《細(xì)則》的上述處理方式還是可以令人接受的。但這類(lèi)所得通常在產(chǎn)生該項(xiàng)所得的國(guó)家也將被課征所得稅。董事會(huì)費(fèi)的開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)、一般由董事會(huì)決定；董事費(fèi)是指經(jīng)董事會(huì)決定支付給董事會(huì)成員的合理的勞務(wù)報(bào)酬；董事會(huì)決定的開(kāi)支，凡本期實(shí)際發(fā)生的均可作為當(dāng)期的費(fèi)用列支。該公司 1989 年至 1991 年均未實(shí)際發(fā)生大修理支出， 1992 年進(jìn)行的酒店大修共計(jì)支出 44 萬(wàn)元。 除現(xiàn)行稅法細(xì)則作出的允許企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金的規(guī)定以外，對(duì)企業(yè)提取的其它內(nèi) 容的預(yù)提費(fèi)用或準(zhǔn)備金，有關(guān)稅務(wù)規(guī)定是嚴(yán)格禁止在稅前扣除的。 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 35 頁(yè) 共 247 頁(yè) 如此規(guī)定，并不意味著企業(yè)在發(fā)放每筆工資或福利費(fèi) 之前，均須報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意。 （參見(jiàn)例 ） －－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－ 例 一家企業(yè)于 1991 年的銷(xiāo)售收入總額 2， 000 萬(wàn)元 .業(yè)務(wù)收入總額 600 萬(wàn)元 .當(dāng)年實(shí)際開(kāi)支交際應(yīng)酬費(fèi)總額 16 萬(wàn)元。 （ c）跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，應(yīng)分別按銷(xiāo)售收入和業(yè)務(wù)收入計(jì)算交際應(yīng)酬費(fèi)列支限額，如果兩類(lèi)收入劃分不清的，可按主要的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目確定限額比例。限制比例視企業(yè)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)和服務(wù)業(yè)務(wù)而有所不同： （ 1）全年銷(xiāo)貨凈額在 1， 500 萬(wàn)元以下的，列支交際應(yīng)酬費(fèi)不得超過(guò)銷(xiāo)貨凈額的 %；全年銷(xiāo)貨凈額超過(guò) 1， 500 萬(wàn)元的部分， 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 32 頁(yè) 共 247 頁(yè) 列支交際應(yīng)酬費(fèi)不得超過(guò)該部分銷(xiāo)貨凈額的 %； （ 2）全年業(yè)務(wù)收入總額在 500 萬(wàn)以下的，列支交際應(yīng)酬費(fèi)不得超過(guò)業(yè)務(wù)收入總額的 1%；全年業(yè)務(wù)收入總額超過(guò) 500 萬(wàn)元的部分，列支的交際應(yīng)酬費(fèi)不得超過(guò)該部分業(yè)務(wù)收入的 %。對(duì)此項(xiàng)不得扣除之借款利息按比例方式計(jì)算如下： 中國(guó)最大的管理資 源中心 第 29 頁(yè) 共 24