【正文】 與人性惡讓我們來(lái)看看獨(dú)立審計(jì)是如何產(chǎn)生的。這一個(gè)證明過(guò)程，要做到證據(jù)充分、邏輯清楚才行。政府審計(jì)可能查問(wèn)題的時(shí)候多一些，但也并不是查不出問(wèn)題就不罷休。它是由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，以及人類道德的普遍不健全和大腦功能的普遍不完善而產(chǎn)生的。國(guó)家審計(jì)署的人員可能是最像“經(jīng)濟(jì)警察”的一群人，做好老百姓和國(guó)家財(cái)產(chǎn)的“看門(mén)狗”，是他們的職責(zé)。老百姓之所以有這種聯(lián)想，大概來(lái)自于將審計(jì)師稱作“經(jīng)濟(jì)警察”的這一未必恰當(dāng)?shù)谋扔?。’原?lái)，女演員把‘審計(jì)’誤會(huì)成了‘沈記靚湯’這家以湯而聞名的餐館。這兩位審計(jì)師像一般的追星族一樣，激動(dòng)地走上前去與這位女演員打招呼。2001年9月10日，停牌一個(gè)月的銀廣夏以跌停板復(fù)牌，一路狂跌?！薄?001年12月2日，美國(guó)能源交易商安然公司向紐約法院申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)，創(chuàng)下美國(guó)歷史上最大的公司破產(chǎn)記錄。長(zhǎng)達(dá)22頁(yè)的審計(jì)報(bào)告中有19頁(yè)都是關(guān)于對(duì)各級(jí)財(cái)政審計(jì)后發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問(wèn)題，不僅披露了國(guó)家林業(yè)局、國(guó)家體育總局、國(guó)防科工委、科技部等中央單位虛報(bào)、挪用預(yù)算資金的違規(guī)事實(shí)，來(lái)披露了淮河災(zāi)區(qū)和云南大姚地政災(zāi)區(qū)有關(guān)地方政府虛報(bào)、挪用救災(zāi)款的事實(shí)，以及原國(guó)家電力公司領(lǐng)導(dǎo)班子決策失誤造成重大損失的調(diào)查結(jié)果。還要說(shuō)明的是，我在談每個(gè)會(huì)計(jì)科目時(shí)，主要是立足于制造企業(yè)談的，當(dāng)然這里面的理論和思想對(duì)于一般的行業(yè)也都能適用。審計(jì)這個(gè)行業(yè)，難度大概介乎搞導(dǎo)彈的和賣(mài)茶葉蛋的之間，主要混的是個(gè)經(jīng)驗(yàn)，當(dāng)然還要有一定的思考能力。西諺有云“魔鬼存在于細(xì)節(jié)中”，這話的意思是，細(xì)節(jié)的成敗很可能是能否做成某件事情的關(guān)鍵點(diǎn)。要是有人這么做了，就好像有書(shū)生讀了聊齋后打算遇著個(gè)美貌狐仙一樣，柳泉居士或者我是不打算對(duì)此負(fù)責(zé)的。目錄1 前言 22 審計(jì)的一些概念 2 關(guān)于審計(jì)的頭版頭條 2 什么是審計(jì) 3 審計(jì)就是查問(wèn)題嗎 3 審計(jì)與人性惡 3 獨(dú)立審計(jì)是一種信任的背書(shū) 4 此“審計(jì)”與彼“審計(jì)” 4 審計(jì)工作的成果 5 審計(jì)意見(jiàn)說(shuō)了什么 5 審計(jì)意見(jiàn)有幾種 6 審計(jì)報(bào)告的使用者 7 審計(jì)是一門(mén)科學(xué)還是一門(mén)藝術(shù) 7 會(huì)計(jì)事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師 7 會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的關(guān)系 7 會(huì)計(jì)事務(wù)所不全是合伙制 9 審計(jì)師是專業(yè)人士 9 審計(jì)費(fèi)是怎么定的 10 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的流程 10 業(yè)務(wù)約定書(shū) 11 要先簽業(yè)務(wù)約定書(shū)，后干活 11 業(yè)務(wù)約定書(shū)其實(shí)是一份標(biāo)準(zhǔn)合同 11 業(yè)務(wù)約定書(shū)和項(xiàng)目建議書(shū)的區(qū)別 12 會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的區(qū)別 12 聲明書(shū) 13 什么是“聲明書(shū)” 13 駁“聲明書(shū)無(wú)用論” 13 駁“聲明書(shū)萬(wàn)能論” 14 不容易審計(jì)的內(nèi)容才放進(jìn)聲明書(shū)里 14 審計(jì)師勤勉盡責(zé)要到什么程度 15 管理建議書(shū) 15 什么是“管理建議書(shū)” 15 管理建議書(shū)的內(nèi)容是從哪里來(lái)的 163 審計(jì)的理論 16 審計(jì)的邏輯 16 審計(jì)工作的開(kāi)始：了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況 16 在外部審計(jì)師的眼里，內(nèi)控系統(tǒng)是攝像機(jī) 17 審計(jì)師要檢查內(nèi)控系統(tǒng)是否設(shè)計(jì)合理和運(yùn)轉(zhuǎn)正常 18 審計(jì)師可以怎么問(wèn)問(wèn)題 18 審計(jì)師怎樣檢查內(nèi)控系統(tǒng)是否設(shè)計(jì)合理及運(yùn)轉(zhuǎn)正常 19 內(nèi)控測(cè)試工作最重要的是邏輯要完備—要做到兩個(gè)凡是 19 審計(jì)師仍要檢查每個(gè)科目的金額 19 做實(shí)質(zhì)性測(cè)試時(shí)，審計(jì)邏輯鏈條要嚴(yán)密 20 審計(jì)的思考方法 21 公眾對(duì)審計(jì)的期望 21 審計(jì)思考的關(guān)鍵—預(yù)期 21 審計(jì)師要有獨(dú)立思考，要比客戶想得深遠(yuǎn) 22 審計(jì)師要考慮任何事情的合理性 23 審計(jì)師總是在“抓大放小”嗎 23 審計(jì)師的“七種武器” 23 審計(jì)也是一個(gè)系統(tǒng)工程 24 對(duì)企業(yè)內(nèi)控的關(guān)注 24 什么是“常規(guī)交易”“非常規(guī)交易”和“會(huì)計(jì)估計(jì)” 24 風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)比制度基礎(chǔ)審計(jì)多了什么？ 25 經(jīng)營(yíng)控制與會(huì)計(jì)報(bào)表控制 26 工作底稿 27 工作底稿也有理論嗎 27 寫(xiě)內(nèi)控測(cè)試的工作底稿要注意的問(wèn)題 27 實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作底稿分幾類 28 準(zhǔn)備工作底稿的目的是什么 28 工作底稿索引是一個(gè)樹(shù)狀結(jié)構(gòu) 28 寫(xiě)工作底稿時(shí)要學(xué)會(huì)自頂而下的思考方式 28 審計(jì)符號(hào)、注釋及工作底稿相互索引 29 在工作底稿里寫(xiě)什么樣的注釋和怎么寫(xiě) 29 用表格來(lái)說(shuō)明問(wèn)題是一種有條理的思考方法的體現(xiàn) 30 審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)控制 31 做審計(jì)好像找對(duì)象 31 審計(jì)師做審計(jì)時(shí)要懷疑一切么 32 舞弊審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì) 32 審計(jì)師發(fā)現(xiàn)了舞弊怎么辦 33 數(shù)字分析中的班福定律 34 審計(jì)師做審計(jì)有秘密武器么 354 按科目來(lái)談一談實(shí)質(zhì)性測(cè)試 35 35 35 36，要嚴(yán)密控制全程 36 37 37 38 38 38 39 39 40 40 41 41 42 42 43 44 44 45 45 45 46 47 47 47 47 48 4存在性、準(zhǔn)確性和估值 48 49：金額=數(shù)量單價(jià) 49，是好幾個(gè)科目 50，讓人目眩神迷 50 51，與總賬數(shù)核對(duì)呢 51 52 52 53 53 53 54 54 55 55 55 56 57 58 59 59 60 60 60 60 61 61 61 62 62 62 63 63 64 65 65 65 66 66 66 67 67 67 68———如何計(jì)算產(chǎn)品質(zhì)量保證 68 70 70 71 71 72 73 73 74 74 75 75 75 76 76 77 77 78《審計(jì)一家言》又名《讓數(shù)字說(shuō)話審計(jì)就這么簡(jiǎn)單》完整版閱讀【含第四章】1 前言《讓數(shù)字說(shuō)話審計(jì)就是這么簡(jiǎn)單》前言這本書(shū)，寫(xiě)的是我自己對(duì)于審計(jì)的一些理解和想法，以及聽(tīng)到的和經(jīng)歷過(guò)的一些故事，寫(xiě)出來(lái)的目的就是為了跟大家聊一聊。我主要是通過(guò)講故事來(lái)談一些思想、想法和一些心得之類的東西。停下來(lái)問(wèn)一句：上一段話里，前兩句話和最后一句話的邏輯關(guān)系你弄懂了么？懂了？懂你個(gè)頭??！我寫(xiě)的時(shí)候就是亂寫(xiě)的，你可千萬(wàn)別把沒(méi)有邏輯的文字讀出邏輯來(lái)??！我這是在提醒你，讀書(shū)的時(shí)候，要自己動(dòng)腦筋想，不要輕易被人“帶到溝里去”了。很可惜的是，在這個(gè)世界上，以及在審計(jì)行業(yè)中，這個(gè)“一定的思考能力”有時(shí)比美洲旅鼠還稀缺。2 審計(jì)的一些概念 關(guān)于審計(jì)的頭版頭條關(guān)于審計(jì)的頭版頭條“2004年12月28日晚，被譽(yù)為中國(guó)經(jīng)濟(jì)界奧斯卡獎(jiǎng)的CCTV2004中國(guó)經(jīng)濟(jì)年度人物各個(gè)獎(jiǎng)項(xiàng)在北京飯店揭曉?！薄皣?guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)2004年10月頒布并實(shí)施了《中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理暫行辦法》。由于該公司虛報(bào)盈利的行為被披露后股價(jià)急劇下跌，投資者及公司員工損失慘重，紛紛提出投訴。經(jīng)過(guò)史無(wú)前例的15個(gè)連續(xù)跌停后在10月8日止住跌停。女演員問(wèn)道，‘你們是做什么的呀？’兩位審計(jì)師回答，‘我們是做審計(jì)的?！薄＿@其實(shí)不像是審計(jì)，更像是經(jīng)濟(jì)犯罪調(diào)查。政府審計(jì)，就是國(guó)家審計(jì)署他們做的事情，主要是檢查各級(jí)政府機(jī)構(gòu)和國(guó)有企業(yè)的收支情況。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，也稱為獨(dú)立審計(jì)，才是我打算談的內(nèi)容。以上三種審計(jì)并不都是以“查問(wèn)題”為主的。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記錄就是一道幾何題的已知條件，要求證明的就是管理層所提交的會(huì)計(jì)報(bào)表是真實(shí)可靠的。本書(shū)以后所討論的審計(jì)，如果不是特別強(qiáng)調(diào)，都指的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，也就是獨(dú)立審計(jì)?？傊?，企業(yè)所有者打算請(qǐng)別人來(lái)做企業(yè)了，于是，他聘請(qǐng)了幾個(gè)管理者來(lái)替他管理運(yùn)營(yíng)這家企業(yè)。那么，我們現(xiàn)在引入人類道德不夠健全這一約束條件，則推論是管理者不會(huì)必然地全心全意管理這家企業(yè)，而所有者也必然不完全相信這些管理者。但是，不是說(shuō)企業(yè)所有者就只好這樣聽(tīng)天由命了。這就是我前面說(shuō)的“人類大腦功能的普遍不完善”的意思。那么，又能怎么辦？于是就出現(xiàn)了獨(dú)立審計(jì)，就是說(shuō)請(qǐng)另外一批獨(dú)立的、公正的、有能力的人來(lái)檢查一下管理者的工作并報(bào)告檢查結(jié)果。慢慢的，他們發(fā)現(xiàn)自己沒(méi)有經(jīng)營(yíng)管理的能力，就想從外面請(qǐng)能人來(lái)把這些企業(yè)做好做大。 這個(gè)故事的暗淡的結(jié)尾并不是想指責(zé)管理者們的職業(yè)道德的缺乏，而是反過(guò)來(lái)證明了：一種好的監(jiān)督機(jī)制，例如獨(dú)立審計(jì)，是多么的重要。把這兩個(gè)特點(diǎn)，即“受托審計(jì)”和“有償審計(jì)”放到一起，就可以這么通俗地概括注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，它的工作就是“得人錢(qián)財(cái)，與人消災(zāi)”。在獨(dú)立審計(jì)這一所有者通過(guò)審計(jì)師監(jiān)督管理者的機(jī)制里，由一個(gè)假設(shè)前提：審計(jì)師是值得信任的。這算是“得人錢(qián)財(cái)，與人消災(zāi)”的另一種理解吧。俗話說(shuō)“屁股決定腦袋”，審計(jì)師一旦有了這樣的“腚位”，獨(dú)立性和公正性就丟失了，各種各樣的審計(jì)失誤也因此出現(xiàn)了。而保險(xiǎn)公司也是無(wú)利不起早、趨利避害的，為了做這個(gè)險(xiǎn)種，保險(xiǎn)公司就要評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)有多高。這時(shí)，這家企業(yè)就會(huì)在自己不情愿的情況下，被所有人注意到了。這樣，就切斷了審計(jì)師與管理者之間的金錢(qián)關(guān)系，使得審計(jì)師要盡心盡力地為保險(xiǎn)公司工作。 此“審計(jì)”與彼“審計(jì)”獨(dú)立審計(jì)和政府審計(jì)的聯(lián)系和區(qū)別所謂“此審計(jì)與彼審計(jì)”，是想將獨(dú)立審計(jì)和政府審計(jì)做一個(gè)比較。有的時(shí)候，更是用盡了各種辦法也無(wú)法取得讓人放心的證據(jù)。當(dāng)然，如果在這個(gè)過(guò)程中有人惡意阻撓，就是另外一個(gè)問(wèn)題了。而政府審計(jì)，以及政府的稅務(wù)調(diào)查，就可以很方便地理直氣壯地向另一方要求調(diào)閱另一聯(lián)發(fā)票。反過(guò)來(lái)說(shuō)，那些想阻撓審計(jì)順利進(jìn)行的人，比較高明的“反審計(jì)”技巧也就是在金錢(qián)和時(shí)間上拖垮審計(jì)師。我們看到的一些政府審計(jì)的結(jié)果公布出來(lái)，往往是違規(guī)使用資金等等。而獨(dú)立審計(jì)，在查閱原始單據(jù)的深度和廣度上，一般是遠(yuǎn)少于政府審計(jì)的。獨(dú)立審計(jì)中經(jīng)常需要做一些合理性測(cè)試，比如根據(jù)企業(yè)的設(shè)備數(shù)量和設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力估計(jì)企業(yè)的年產(chǎn)量和年銷售量。與此同時(shí)，審計(jì)員們還檢查了施工單位將買(mǎi)來(lái)的石料拋入江中的情況。 審計(jì)工作的成果 審計(jì)意見(jiàn)說(shuō)了什么審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見(jiàn)說(shuō)了什么作為一個(gè)還在現(xiàn)實(shí)物質(zhì)世界混飯吃的你我凡人來(lái)說(shuō)，做任何事情，都應(yīng)該先搞清楚最終要拿出來(lái)的成果是什么（可能是自己想拿給別人的，也可能是別人要求我們做的），和我們要為此承擔(dān)怎樣的責(zé)任。后面的會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注等，都應(yīng)該是被審計(jì)企業(yè)的作品。”審計(jì)意見(jiàn)說(shuō)的東西，概括起來(lái)就一句話：會(huì)計(jì)報(bào)表是真實(shí)公允的。尤其對(duì)于一個(gè)上市企業(yè)，投資者要了解這家企業(yè)的情況，很大程度上是通過(guò)經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表。審計(jì)師要有這樣一個(gè)信念：任何一個(gè)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)上的大問(wèn)題都一定能夠用會(huì)計(jì)語(yǔ)言講出來(lái)。審計(jì)工作包括在抽查的基礎(chǔ)上檢查支持會(huì)計(jì)報(bào)表金額和披露的證據(jù)，評(píng)價(jià)管理當(dāng)局在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)采用的會(huì)計(jì)政策和作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)，以及評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體反映。對(duì)于公司的管理層來(lái)說(shuō)，只要看到第三段就放心了：這是一個(gè)無(wú)保留意見(jiàn)的報(bào)告，或者說(shuō)是個(gè)“干凈”的意見(jiàn)。這句話的意思是，由于證據(jù)不足，審計(jì)師無(wú)法對(duì)審計(jì)報(bào)告后面附的會(huì)計(jì)報(bào)表做出一個(gè)整體判斷。當(dāng)然，審計(jì)報(bào)告后面附的會(huì)計(jì)報(bào)表是企業(yè)自己的會(huì)計(jì)報(bào)表了。 “否定意見(jiàn)”的審計(jì)意見(jiàn)里會(huì)有這么一段話：“我們認(rèn)為，由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響，上述會(huì)計(jì)報(bào)表不符合國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，未能公允地反映了貴公司某年某月某日的財(cái)務(wù)狀況以及某年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。具體怎么措詞，我就不在這里寫(xiě)了，以免有湊字?jǐn)?shù)的嫌疑。企業(yè)的管理層可不管這是個(gè)什么意見(jiàn)，只要見(jiàn)到審計(jì)師簽了字的審計(jì)報(bào)告，就滿意了。恰恰在審計(jì)師出完審計(jì)報(bào)告幾個(gè)月以后，那一個(gè)應(yīng)付賬款的債權(quán)人找到這家企業(yè)，要求付款，金額還比這家企業(yè)自己會(huì)計(jì)賬上的大很多。審計(jì)師一聽(tīng)是律師的電話，先是一緊張，你知道，審計(jì)師業(yè)內(nèi)不成文的規(guī)矩是“千萬(wàn)不要和律師說(shuō)話”的。通俗一點(diǎn)，就是說(shuō)我審計(jì)師對(duì)別的數(shù)字都可以負(fù)責(zé)，就是不對(duì)這個(gè)應(yīng)付賬款負(fù)責(zé)。當(dāng)然，還有第三條，也稱安達(dá)信法則，就是“千萬(wàn)不要銷毀文字證據(jù)”。”不知道那個(gè)案子最后怎么結(jié)的，反正律師再也沒(méi)找過(guò)審計(jì)師。所以，銀行也可能是審計(jì)報(bào)告的使用者。另外，即使向稅務(wù)局交了審計(jì)報(bào)告，稅務(wù)機(jī)關(guān)仍然有權(quán)在幾年內(nèi)自己重新檢查這家企業(yè)。而每一個(gè)政府部門(mén)，對(duì)于審計(jì)報(bào)告都有自己的想法。如果有這種像物理學(xué)中的牛頓三定律一樣準(zhǔn)確的東西，那審計(jì)就是一門(mén)以精確著稱的科學(xué)；反之，如果審計(jì)中的做法像做中國(guó)菜放鹽一樣，多點(diǎn)兒少點(diǎn)兒都可以，全憑廚師自己的口感和發(fā)揮來(lái)做，那么，審計(jì)就是一門(mén)總會(huì)帶著作者個(gè)人色彩的藝術(shù)。我們還是拿做菜與審計(jì)對(duì)比著來(lái)談一談吧。這些規(guī)律性的東西背后，也都有其更基本的物理學(xué)、化學(xué)或生物學(xué)的道理。有人可能又會(huì)為“審計(jì)藝術(shù)論”提出新的佐證，就是那個(gè)略帶神秘主義色彩的“專業(yè)判斷”，英文叫做“professional judgment”。宋朝歐陽(yáng)修筆下的賣(mài)油翁不是說(shuō)過(guò)嘛，“無(wú)他，惟手熟爾”。而一群審計(jì)師組合在一起組成的事務(wù)所，也叫“會(huì)計(jì)師事務(wù)所”，問(wèn)問(wèn)你們所做不做會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，很多所還會(huì)搶著回答“我們做代理記賬的業(yè)務(wù)”，更讓社會(huì)公眾認(rèn)為假賬全都是你們這些專業(yè)人士做出來(lái)的，難怪總理都要親自提醒你們“不做假賬”。以上只是開(kāi)個(gè)玩笑，談一下這個(gè)行業(yè)的一個(gè)小問(wèn)題。其實(shí)不然。傳統(tǒng)上的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是合伙制。個(gè)體戶是無(wú)限責(zé)任，所以很多個(gè)體戶無(wú)法做太大的生意，因?yàn)槟愕纳饣锇閾?dān)心你賠不起。這一招，就叫做“金蟬脫殼”。他們要招聘人員、培訓(xùn)人員、承攬業(yè)務(wù)。但一家事務(wù)所在最終出具任何一份審計(jì)報(bào)告之前，都必須要有至少一名合伙人審閱批準(zhǔn)。一是項(xiàng)目工作人員，包括現(xiàn)場(chǎng)工作人員和項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理的水平；二是最終審閱的合伙人的水平；三是整個(gè)事務(wù)所的項(xiàng)目管理和質(zhì)量控制水平。在審計(jì)報(bào)告上簽字的人，一般是最終審閱的合伙人，但也可能不是。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為個(gè)人，對(duì)于一個(gè)具體項(xiàng)目質(zhì)量的影響是有限的?？上Вㄓ忠粋€(gè)“可惜”），實(shí)際執(zhí)行的效果，反而可能是簽字的注冊(cè)會(huì)計(jì)師自感個(gè)人力量微薄，不敢為了只是有可能的風(fēng)險(xiǎn)而對(duì)抗整個(gè)事務(wù)所，只好默默地將有風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)報(bào)告簽了。這樣下去，可能并不有利于中國(guó)會(huì)計(jì)師行業(yè)從骨子里發(fā)展壯大。據(jù)說(shuō)，除非是四大內(nèi)部的高級(jí)合伙人，還得是專門(mén)負(fù)責(zé)這方面事務(wù)的，否則沒(méi)人能搞清楚各家之間的法律關(guān)系。這種制度安排