【正文】 審計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定的注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中根據(jù)具體情況可以提供的幾種報(bào)告，注冊會計(jì)師可以根據(jù)客戶的具體情況及其委托人的真正委托目的，出具針對性的報(bào)告，這樣才能提高注冊會計(jì)師出具報(bào)告的使用效率。 三 、 其他情況； 該公司的法人代表已退休 ， 但沒有更換 ， 會計(jì)賬由倉庫的會計(jì)代管；現(xiàn)負(fù)責(zé)人及會計(jì)對該公司有關(guān)情況進(jìn)行了簡單的介紹 ， 但對該公司在過去經(jīng)營中形成的債權(quán) 、 債務(wù)情況不清楚 ， 現(xiàn)存的會計(jì)資料不能滿足我們審計(jì)的需要 。 ” 經(jīng)查 2021年 8月 28日會計(jì)憑證 ， 執(zhí)行法庭 S市中級人民法院已從該公司銀行存款賬戶扣索賠款268000元 ， 受會計(jì)資料的限制 ， 我們無法確認(rèn)最后的賠償金額 。 二 、 審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題 1． 貨幣資金期初及期末余額均為 268, ,經(jīng)追溯 ,2021年 4月 25日 021記賬憑證金額 1,000, ,在銀行存款的借方和貸方同時(shí)反映 ,由于所附原始憑證不齊全 ,無法確認(rèn)上述銀行存款是否與銷售或往來款項(xiàng)有關(guān) 。 根據(jù)這些情況 ， 注冊會計(jì)師李浩決定出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告 。小規(guī)模企業(yè)審計(jì)的特殊考慮與案例分析 ： ； :； ： 一、 CPA如何專業(yè)判斷被審計(jì)單位為小規(guī)模企業(yè)？ ? 數(shù)量上的標(biāo)準(zhǔn)：資產(chǎn)總額 、 營業(yè)收入 、 員工人數(shù) ? 性質(zhì)上的標(biāo)準(zhǔn)：職責(zé)分工有限 ? （ 1） 所有權(quán)和管理權(quán)集中于少數(shù)人 ， 組織結(jié)構(gòu)簡單 ? （ 2） 經(jīng)營活動的復(fù)雜程度較低 ， 會計(jì)賬目簡單 ? （ 3） 制度與授權(quán)存在缺陷 ? （ 4） 不相容職責(zé)分離有限 ? （ 5） 業(yè)主 （ 經(jīng)理 ） 凌駕于內(nèi)部控制之上 ? （ 6） 管理人員會計(jì)知識有限 ? （ 7） 業(yè)主 （ 經(jīng)理 ） 可能支配所有的經(jīng)營管理活動 二、承接小規(guī)模企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)的特殊考慮 判斷可審性： （ 會計(jì)資料的完整性 ， 是否有能力審計(jì) ） （ 1） 不存在內(nèi)控 （ 2） 存在內(nèi)控但無效 （ 3） 存在內(nèi)控但業(yè)主無視內(nèi)控的存在 （ 4） 存在內(nèi)控但業(yè)主凌駕內(nèi)控之上 （ 5） 會計(jì)記錄沒有原始憑證支持 (6)業(yè)主 （ 經(jīng)理 ） 的品德受到嚴(yán)重懷疑 （ 少交稅 、 個(gè)人財(cái)務(wù)困難 、 籌資壓力 ） 特殊情況的考慮： （ 獨(dú)立性 、 適應(yīng)不同審計(jì)目的報(bào)告類型 ） （ 1） 常年審計(jì) （ 2） 擔(dān)任代理記賬和代編會計(jì)報(bào)表或常年會計(jì)顧問 （ 3） 委托目的多樣化 （ 4） 屬于合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍 [案例 1]（ P248249） 華興公司決定對所屬集體性質(zhì)的第三產(chǎn)業(yè)進(jìn)行改制 ， 委托信永會計(jì)師事務(wù)所對其進(jìn)行審計(jì) ， 會計(jì)期間為 2021年 1月 1日至 2021年6月 30日 。 經(jīng)與華興公司管理當(dāng)局溝通 ， 華興公司認(rèn)為無法表示意見的審計(jì)報(bào)告不能滿足其委托需要 ， 拒絕接受無法表示意見東審計(jì)報(bào)告 。 2． 其他應(yīng)收款期初及期末余額均為 1,268, ,由于會計(jì)記錄中債務(wù)人單位名稱 、 經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和地址日期等缺乏記載 ， 無法函證亦無法實(shí)施我們滿意的其他審計(jì)程序 ， 對該項(xiàng)余額無法確認(rèn) 。 5． 該公司工商登記的注冊資金為 800,000元 ， 截止審計(jì)報(bào)告日 ，賬面實(shí)收資本金額 133， 445,.79元 ， 是 1993年會計(jì)制度改革對接形成的 ， 受會計(jì)資料的限制 ， 無法確認(rèn) 1989年最初設(shè)立時(shí)投資者的情況 。 信永會計(jì)師事務(wù)所 注冊會計(jì)師 李浩 中國 黑龍江 注冊會計(jì)師 張磊 2021年 7月 15日 [分析 ] 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，社會公眾并不了解注冊會計(jì)師能夠提供什么樣的服務(wù)及其出具什么樣的報(bào)告，注冊會計(jì)師如果不根據(jù)客戶的具體情況及其委托人的真正要求專業(yè)判斷是否能夠勝任業(yè)務(wù)委托及其出具什么樣的報(bào)告，不僅會給自己帶來很大 的風(fēng)險(xiǎn)，也不能滿足社會公眾對注冊會計(jì)師的需求。凡是注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)實(shí)踐的基礎(chǔ)上出具的報(bào)告，都應(yīng)當(dāng)對其出具的報(bào)告負(fù)責(zé)。 華興公司以董事會以注冊評估師出具的評估報(bào)告決議公司自己的事項(xiàng) （ 增資事項(xiàng) ） 合法 ， 以及增資事項(xiàng)已經(jīng)經(jīng)過注冊會計(jì)師驗(yàn)證確認(rèn)為理由拒絕調(diào)整 ， 注冊會計(jì)師李浩決定對此出具否定意見的審計(jì)報(bào)告 。 另外 ， 注冊會計(jì)師在審計(jì)中需要利用其他注冊會計(jì)師和專家的工作時(shí) ， 如果發(fā)現(xiàn)其他注冊會計(jì)師和專家的工作存在問題 ， 就不能利用其他注冊會計(jì)師和專家的工作成果來進(jìn)行判斷 ， 而應(yīng)當(dāng)積極取證來支持發(fā)表的審計(jì)意見 。 [分析 ] 該案例中，注冊會計(jì)師通過關(guān)注華興公司與同一客戶相同數(shù)字出現(xiàn)在不同會計(jì)科目中的相關(guān)會計(jì)處理，追查發(fā)現(xiàn)如果 “ 其他應(yīng)收款 —— 天翼有限公司 ” 期初余額沒有實(shí)質(zhì)經(jīng)濟(jì)內(nèi)容支持，可能與抽逃資本有關(guān)。 在現(xiàn)實(shí)中，一些公司往往通過其他應(yīng)收款變相抽回投資（或直接掛賬，或通過第三方掛賬）。該案例就屬于這種情況。該案例中華興有限公司在軟件開發(fā)尚未完成就將收到的開發(fā)軟件收入 200萬元全部結(jié)轉(zhuǎn)在當(dāng)期收入，違背了企業(yè)會計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)建議華興公司予以調(diào)整，如果被審計(jì)單位拒絕調(diào)整，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)視其對會計(jì)報(bào)表的影響出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。但對于注冊會計(jì)師來講，按照 《 公司法 》 、 《 企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例 》 和 《 企業(yè)會計(jì)制度 》 的相關(guān)規(guī)定 ， 把與企業(yè)經(jīng)營無關(guān)的費(fèi)用列入企業(yè)賬戶 ， 影響會計(jì)報(bào)表的公允反映 ， 如果注冊會計(jì)師不把此事項(xiàng)披露出來 ， 就沒有盡到注冊會計(jì)師對會計(jì)報(bào)表的責(zé)任 ， 會招致很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。 李浩檢查相關(guān)憑證及其會計(jì)處理 ， 并詢問相關(guān)人員 ， 回答這是為了拉關(guān)系開拓業(yè)務(wù) 。 另一方面 ， 又在銷售費(fèi)用中列支實(shí)際發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi) ， 造成重復(fù)列支銷售費(fèi)用 —— 運(yùn)輸費(fèi) 785， 。 [案例 8](P161) 注冊會計(jì)師李浩在審計(jì)華興公司 2021年度會計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)2021年 7月 ， 華興公司支付購置廠區(qū)土地應(yīng)繳納的市政設(shè)施配套費(fèi)及測量費(fèi) 4849098元 ， 掛 “ 其他應(yīng)收款 —— 加泰小區(qū)工程代攤銷 ”賬 ， 由于該項(xiàng)費(fèi)用屬購置土地的附加費(fèi)用 ， 應(yīng)隨土地價(jià)款轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)核算 ， 造成應(yīng)攤銷未攤銷 （ 攤銷期為 50年 ） 。 [分析 ] 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 —— 固定資產(chǎn) 》 第 24條、 25條規(guī)定 “ 與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，其增計(jì)金額不應(yīng)超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。但如果原購入毛坯辦公樓具備使用條件，裝修支出并不能增加其使用效能或延長其使用壽命，則不符合后續(xù)支出資本化的條件，應(yīng)予計(jì)入發(fā)生期間的損益處理。 此外 ， 如果地方政府為了支持企業(yè)發(fā)展 ， 在企業(yè)受讓土地時(shí)給予一定比例的折扣 (優(yōu)惠 )。 二是將它視作一般交易中的銷售折讓 。 注冊會計(jì)師查驗(yàn)有關(guān)會計(jì)憑證的會計(jì)處理以及向被審計(jì)單位詢問 ， 上述兩項(xiàng)承包收入的確認(rèn)和計(jì)量是依據(jù)發(fā)包方和承包方所簽定的 “ 承包合同 ” 。 [分析 ] 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 — 收入 》 第 16條規(guī)定： “ 利息和使用費(fèi)收入，應(yīng)按下列方法分別確定： …… ⑵ 使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)合同或協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方式計(jì)算確定。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照 《 會計(jì)法 》 第二十六條 “公司、企業(yè)進(jìn)行會計(jì)核算不得有下列行為：㈠隨意改變資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量方法，虛列、多列、不列或者少列資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益；㈡虛列或者隱瞞收入，推遲或者提前確認(rèn)收入；㈢隨意改變費(fèi)用、成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量方法，虛列、多列、不列或者少列費(fèi)用、成本；㈣隨意調(diào)整利潤的計(jì)算、分配方法，編造虛假利潤或者隱瞞利潤；（四）違反國家統(tǒng)一的會計(jì)制度的其他行為 ” 的規(guī)定，從以上四個(gè)方面關(guān)注被審計(jì)單位虛構(gòu)交易的行為。 3.**公安局就印章一事對李明和華興公司原法定代表人李詳進(jìn)行詢證后獲知：華興公司與精美公司均持有對方公司的法人印章。 公司經(jīng)咨詢相關(guān)律師及其它法律界人士 ， 認(rèn)為該案件可能勝訴 ， 在這種情況下 ， 華興公司不將上述應(yīng)承擔(dān)連帶擔(dān)保責(zé)任的借款及利息金額確認(rèn)為當(dāng)期損失 ， 而只需在年報(bào)中對該情況予以詳細(xì)披露 。 [案例 13] 注冊會計(jì)師李浩對華興公司 2021年會計(jì)報(bào)表出具了無法表示意見的審計(jì)報(bào)告 ， 其說明事項(xiàng)為 “ 貴公司以前歷年調(diào)整調(diào)表不調(diào)賬 ， 且調(diào)整事項(xiàng)對應(yīng)關(guān)系不清 ， 重要的明細(xì)項(xiàng)目無法落實(shí) ， 我們無法確定年初數(shù)以及年初數(shù)對 2021年度會計(jì)報(bào)表的影響 。二是被審計(jì)單位有意或無意錯(cuò)誤結(jié)轉(zhuǎn)期初余額。 因此 ， 審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注期初余額賬表不符的事項(xiàng) ， 追查原因 ， 記錄在相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中 ， 判斷是否影響本年度會計(jì)報(bào)表以及如何影響 ， 并根據(jù)重要性水平 ， 決定是否在審計(jì)報(bào)告中披露 。 其中 ， 華興有限公司投資 120萬元 ， 占股權(quán)投資 60%， 華宜有限公司 、 華偉有限公司分別占 20%。 ， 但需要把此事項(xiàng)以適當(dāng)?shù)男问脚冻鰜?。 但從注冊會計(jì)師審計(jì)的職能定位講，雖然注冊會計(jì)師不是執(zhí)法者，但注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查證和披露一切影響會計(jì)報(bào)表運(yùn)用反映的事項(xiàng)，必要時(shí)，也要披露被審計(jì)單位違反法規(guī)的行為，這樣才能為監(jiān)管部門的監(jiān)管提供可靠、有用的信息，因此對于該案例中的事項(xiàng)，注冊會計(jì)師不僅要追加審計(jì)程序查證清楚事項(xiàng)的來龍去脈，也要正確判斷其對審計(jì)報(bào)告的影響，由于華興公司與大鵬科技發(fā)展有限公司之間發(fā)生借款事項(xiàng)屬于違法 《 民法通則 》 的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)建議華興公司予以糾正，如果借款事項(xiàng)糾正了，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該項(xiàng)長期投資也就無法實(shí)現(xiàn)，需要調(diào)整，如果華興公司不接受注冊會計(jì)師提出的糾正和調(diào)整建議，注冊會計(jì)師可以視其重要程度出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。 其基本特征是：企業(yè)與某些特殊領(lǐng)域的單位進(jìn)行項(xiàng)目合作 ， 以提供中長期資金為條件 ， 取得該項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)收益的優(yōu)先享有權(quán)；企業(yè)對合作項(xiàng)目不具有