【正文】 第七章 內(nèi)部控制系統(tǒng)及其評(píng)審? 第一節(jié) 內(nèi)部控制系統(tǒng) 第二節(jié) 財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制 第三節(jié) 內(nèi)部控制的描述 第四節(jié) 內(nèi)部控制的評(píng)價(jià) 第五節(jié) 內(nèi)部控制審計(jì)第一節(jié) 內(nèi)部控制系統(tǒng)一、內(nèi)部控制的定義一、內(nèi)部控制的定義? 內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了實(shí)現(xiàn)其發(fā)展戰(zhàn)略、提高經(jīng)營活動(dòng)的效率、確保信息的可靠性、保護(hù)財(cái)產(chǎn)的安全完整、法律法規(guī)得到遵守，而由治理層、管理層和相關(guān)人員設(shè)計(jì)并執(zhí)行的各項(xiàng)政策和相互制約相互聯(lián)系的關(guān)系、是一個(gè)嚴(yán)密與完整的體系?？蓮囊韵聨追矫胬斫鈨?nèi)部控制的定義 ? ：（ 1） 財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；（ 2）經(jīng)營的效率和效果；（ 3）在所有經(jīng)營活動(dòng)中遵守法律法規(guī)。? 層、管理層和其他人員。? 控制政策及程序。股東會(huì)? 公司治理層次 （ corporate governance）董事會(huì)經(jīng)理層生產(chǎn)工人監(jiān)事會(huì)輔助工人辦公人員 研發(fā)人員銷售人員 臨時(shí)人員? 內(nèi)部控制層次（ internal control）內(nèi)部控制的國際發(fā)展? 內(nèi)部牽制階段? 內(nèi)部控制的產(chǎn)生? 內(nèi)部控制兩要素階段? 內(nèi)部控制三要素階段 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)? 內(nèi)部控制五要素階段 內(nèi)部控制整體框架? 內(nèi)部控制八要素階段 企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架內(nèi)部牽制? 內(nèi)部牽制的理念產(chǎn)生于上世紀(jì) 40年代以前? 主要特點(diǎn)：任何個(gè)人或部門不能單獨(dú)控制任何一項(xiàng)或一部分業(yè)務(wù)權(quán)力，必須進(jìn)行組織上的責(zé)任分工。? 內(nèi)部牽制的形式– 實(shí)物牽制：例如把保險(xiǎn)柜的鑰匙交給二個(gè)以上的工作人員持有。– 機(jī)械牽制：例如保險(xiǎn)柜的大門若非按正確程序操作就打不開。– 體制牽制：采用雙重控制預(yù)防錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。– 簿記牽制：定期將明細(xì)賬與總賬進(jìn)行核對(duì)。? 內(nèi)部牽制的基本理念– 二個(gè)或以上的人或部門無意識(shí)地犯同樣錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)是很小的；– 二個(gè)或以上的人或部門有意識(shí)地合伙舞弊的可能性大大低于單獨(dú)一個(gè)人或部門舞弊的可能性。內(nèi)部控制的產(chǎn)生? 1949年，美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的審計(jì)程序委員會(huì)在《內(nèi)部控制，一種協(xié)調(diào)制度要素及其對(duì)管理當(dāng)局和獨(dú)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性》的報(bào)告中，對(duì)內(nèi)部控制首次作了權(quán)威性定義： “ 內(nèi)部控制包括組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)和企業(yè)內(nèi)部采取的所有相互協(xié)調(diào)的方法和措施。這些方法和措施都用于保護(hù)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)，檢查會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，提高經(jīng)營效率，推動(dòng)企業(yè)堅(jiān)持執(zhí)行既定的管理政策。 ”? 此定義及其相應(yīng)的解釋，當(dāng)時(shí)被普遍認(rèn)為是對(duì)認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制這一概念的重大貢獻(xiàn)，因?yàn)樵诖酥皟?nèi)部控制概念從未受到如此的重視。內(nèi)部控制兩要素階段? 1958年 10月美國審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)布了第 29號(hào)《審計(jì)程序公告》對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了重新定義，將內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制兩要素。? 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制： 包括組織規(guī)劃的與財(cái)產(chǎn)安全和財(cái)物記錄可靠性有直接聯(lián)系的所有方法和程序，包括授權(quán)與批準(zhǔn)控制、職務(wù)分離控制、財(cái)產(chǎn)實(shí)物控制和內(nèi)部審計(jì)等。? 內(nèi)部管理控制： 包括組織規(guī)劃的與經(jīng)營效率和貫徹管理方針有關(guān)的所有方法和程序，一般包括統(tǒng)計(jì)分析、業(yè)績報(bào)告、員工培訓(xùn)和質(zhì)量控制等。內(nèi)部控制三要素的發(fā)展? 1988年美國 AICPA發(fā)布了第 55號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》，首次以 “ 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu) ” 代替 “ 內(nèi)部控制 ” ，指出 “ 企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括所有為確保實(shí)現(xiàn)企業(yè)特定目標(biāo)而建立的各種政策和程序 ” 。? 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括 三個(gè)要素 ：– 控制環(huán)境 ：反映董事會(huì)、管理者、所有者對(duì)控制的態(tài)度和行為。– 會(huì)計(jì)系統(tǒng) ：規(guī)定各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、歸集、分類、登記和編報(bào)方法。– 控制程序 ：指管理當(dāng)局為保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)而制定的政策和程序。內(nèi)部控制三要素的發(fā)展? 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)：– 正式將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制范疇。以前人們將控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的外部因素，但漸漸地認(rèn)識(shí)到控制環(huán)境是內(nèi)部控制的一個(gè)組成部分，是內(nèi)部控制體系得以建立和運(yùn)行的基礎(chǔ)及保證。– 二是不再區(qū)分會(huì)計(jì)控制與管理控制，這是因?yàn)橥ㄟ^研究發(fā)現(xiàn)，這兩者往往是不可分割的，是相互關(guān)系的?！癈OSO” 與 “ 美國反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì) ”? 美國反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì) (National Commission on Fraudulent Financial Reporting)的成立：– 由美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（ AAA）、美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)（ FEI）、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）、管理會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)（ IMA）于 1985年發(fā)起設(shè)立– 1985年，美國五大會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體為發(fā)起設(shè)立 Treadway委員會(huì)，并成立了一個(gè) “ 發(fā)起組織委員會(huì) ” ，這是一個(gè)自發(fā)的民間組織，其目的是發(fā)起設(shè)立美國反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)，并提供財(cái)務(wù)支持。– 由包括來自產(chǎn)業(yè)界、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、投資公司以及紐約交易所代表的六個(gè)委員組成– 主席由前美國 SEC委員 James Treadway擔(dān)任，所以簡稱“Treadway 委員會(huì) ”– 主要目的是研究導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告欺詐的因素，為上市公司及其獨(dú)立審計(jì)師、 SEC及其他監(jiān)管者、教育機(jī)構(gòu)提供建議。1987年 Treadway報(bào)告? 研究的主要問題– 重大舞弊對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響程度– 舞弊行為的可預(yù)防程度– 獨(dú)立審計(jì)在揭露管理欺詐舞弊中的作用– 審計(jì)準(zhǔn)則是否需作進(jìn)一步的修改“COSO” 與 “ 內(nèi)部控制整體框架” （五要素）? 自 1987年的 Treadway報(bào)告和 1988年 9個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則公告發(fā)布后， COSO對(duì)內(nèi)部控制問題又進(jìn)行了較深入系統(tǒng)的研究，于 1992年發(fā)布了《內(nèi)部控制 —— 整體框架》報(bào)告，該報(bào)告是國際內(nèi)部控制理論發(fā)展的又一重要里程碑。? COSO認(rèn)為，內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過程。其構(gòu)成要素應(yīng)該來源于管理階層經(jīng)營企業(yè)的方式，并與管理的過程相結(jié)合。 內(nèi)部控制整體框架控 制 環(huán) 境風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估控 制 活 動(dòng)監(jiān)督作業(yè)活動(dòng)1作業(yè)活動(dòng)2循遵營經(jīng) 告報(bào)信息與溝通“內(nèi)部控制整體框架 ”的特點(diǎn)? 1．明確對(duì)內(nèi)部控制的 “ 責(zé)任 ”? 2．強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制應(yīng)該與企業(yè)的經(jīng)營管理過程相結(jié)合? 3．強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制是一個(gè) “ 動(dòng)態(tài)過程 ”? 4．強(qiáng)調(diào) “ 人 ” 的重要性? 5．強(qiáng)調(diào) “ 軟控制 ” 的作用? 6。強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)? 7．揉和了管理與控制的界限? 8．強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的分類及目標(biāo)? 9．明確指出內(nèi)部控制只能做到 “ 合理 ” 保證? 10．成本與效益原則控制環(huán)境? 控制環(huán)境不僅包括非正式的經(jīng)常是無形的軟控制，例如道德價(jià)值觀，誠信原則，管理哲學(xué)，勝任的能力等，同時(shí)還包括組織結(jié)構(gòu)和職責(zé)劃分等更為正式的控制?？刂频钠渌匕l(fā)揮作用都依賴于這一基礎(chǔ)的可靠性。 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估? 在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中，管理層識(shí)別并分析實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)過程中所面臨的風(fēng)險(xiǎn)，從而制定決定如何管理風(fēng)險(xiǎn)的制度基礎(chǔ)。管理層應(yīng)該在審計(jì)師開始審計(jì)之前，識(shí)別那些重大的風(fēng)險(xiǎn)，并基于這些風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響采取措施緩和這些風(fēng)險(xiǎn)。隨后，審計(jì)師對(duì)這一風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程進(jìn)行評(píng)價(jià)?？刂苹顒?dòng)? 控制活動(dòng)是指確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)的機(jī)制，包括那些被識(shí)別能夠緩和風(fēng)險(xiǎn)的活動(dòng)。這些控制很大程度上是基于審批活動(dòng)。運(yùn)輸貨物、支付帳單、等待客戶定單、購買資產(chǎn)等活動(dòng)都需要實(shí)施具體的，基于活動(dòng)的控制。所以要求具備大量的有關(guān)特定活動(dòng)的知識(shí)來決定應(yīng)該實(shí)施怎樣的針對(duì)性控制。信息與溝通? COSO框架的第四個(gè)控制要素是信息與溝通。信息是指員工能夠獲得其工作中所需要的信息，溝通是指信息向上的、向下的、橫向的、在組織內(nèi)外自由的流動(dòng)。監(jiān)督? 監(jiān)督要素包括經(jīng)理人員日常的監(jiān)督，審計(jì)師和其他群體定期的審核以及經(jīng)理人員用以揭示和糾正已知的缺陷與不足的程序。監(jiān)督可以用來保證其他控制的運(yùn)行，這也就解釋了為什么內(nèi)部審計(jì)被看作是監(jiān)督的一部分。 19871997欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告研究? 1987年 Treadway報(bào)告發(fā)布后，美國公開發(fā)行股票公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊情況究竟如何，需要進(jìn)行全面的分析? COSO發(fā)起并贊助了對(duì) 欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告的研究? 研究者從這 11年期間受到 SEC處罰的約 300家公司中隨機(jī)選取了約 200家公司進(jìn)行了全面的研究? 1999年 3月發(fā)布了研究報(bào)告19871997欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告研究? 研究發(fā)現(xiàn)：– 存在財(cái)務(wù)報(bào)告欺詐舞弊問題的一般是小公司，大多不在紐約證券交易所或美洲證券交易所上市的公司– 進(jìn)行欺詐舞弊的大多是公司高層， 72%的案例顯示由公司 CEO參與– 有欺詐舞弊情況的公司，董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)都很弱，審計(jì)委員會(huì)很少碰頭，董事會(huì)由內(nèi)部人控制– 大部分公司由發(fā)起人和公司董事?lián)碛楔C 當(dāng)公司發(fā)生欺詐舞弊情況時(shí)，后果非常嚴(yán)重，大部分導(dǎo)致破產(chǎn)、股權(quán)重大變更或直接退市安然事件爆發(fā)? 安然公司 1985年成立， 2023年財(cái)富世界 500強(qiáng)中排第 16位，營業(yè)收入 1387億美元， 2023年 11月安然重新公布 1997－ 2023年的財(cái)務(wù)報(bào)表，累計(jì)減少利潤近 6億美金， 2023年 12月申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)，破產(chǎn)資產(chǎn)總額 498億美元，為美國歷史之最。股票最高價(jià)超過 90美元，最低價(jià)不到 20美分。 2023年 1月 16日 ,紐約證交所將安然公司摘牌 ,公司正式破產(chǎn) ,整個(gè)案件造成市值損失 320億美元 ,財(cái)產(chǎn)損失 500億美元。 世通事件爆發(fā)? 世通公司是美國第二大電信公司， 2023年，被發(fā)現(xiàn)利用將營運(yùn)性開支列作資本性開支等弄虛作假的手法，在 19982023期間，虛報(bào)收入 110億美元。事發(fā)之后，世通的股價(jià)從最高的 3美元。世通于 2023年 7月申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)令，以 1070億美元的資產(chǎn)、 410億美元的債務(wù)成為美國歷史上最大的破產(chǎn)個(gè)案，刷新了美國歷史上的破產(chǎn)規(guī)模記錄。 7月 30日 ,納斯達(dá)克證交所將世通公司摘牌。整個(gè)案件造成市值損失 1200億美元 ,財(cái)產(chǎn)損失1000億美元。 　　2023年美國《薩班斯法案》 ? 2023年 7月 25日美國通過的《公司改革法案》（ SarbanesOxley Act），使傳統(tǒng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律模式被打破，代之以政府監(jiān)督下的獨(dú)立監(jiān)管為主的模式，即由美國證券交易委員會(huì)（ SEC）監(jiān)督下的公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)（ PCAOB）來負(fù)責(zé)制定或?qū)徟鷮徲?jì)準(zhǔn)則、事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則、職業(yè)道德準(zhǔn)則、獨(dú)立性準(zhǔn)則以及其他與審計(jì)報(bào)告相關(guān)的準(zhǔn)則。實(shí)際上意味著 AICPA正在逐步失去審計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。2023年美國《薩班斯法案》? 302條款 : 由 CEO和 CFO在內(nèi)的企業(yè)管理層，對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制按季度和年度就以下事項(xiàng)發(fā)表聲明：– 對(duì)建立和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制負(fù)責(zé)。– 設(shè)計(jì)所需的內(nèi)部控制，以保證管理層能知道該公司及其子公司的所有重大信息，尤其是報(bào)告期內(nèi)的重大信息。– 與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制的任何變更都已得到恰當(dāng)?shù)呐叮@里的變更指最近一個(gè)會(huì)計(jì)季度已經(jīng)產(chǎn)生，或者合理預(yù)期將對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制產(chǎn)生重大影響的變更。– 對(duì) IT內(nèi)部控制的有效性予以評(píng)估。2023年美國《薩班斯法案》? 404條款 ：管理層在其年度文件中提供關(guān)于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制的年度評(píng)估報(bào)告。管理層的年度報(bào)告要求包括以下內(nèi)容：– 管理層有責(zé)任為企業(yè)建立和維護(hù)恰當(dāng)?shù)呐c財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制。– 識(shí)別管理層所采用的內(nèi)部控制框架，以便按要求評(píng)估公司與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制的有效性。– 對(duì)從一上個(gè)會(huì)計(jì)年度末以來與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制的有效性予以評(píng)估，其內(nèi)容也包括有關(guān)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制是否有效的公開聲明。2023年美國《薩班斯法案》? 404條款（續(xù)） ：– 年度審計(jì)報(bào)告中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告，包括管理層對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制有效性評(píng)估的證明報(bào)告。– 管理層關(guān)于公司針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性評(píng)估的書面結(jié)論，應(yīng)包含在其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的報(bào)告和其對(duì)審計(jì)師的信函中。管理層對(duì)公司面向財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制的有效性必須發(fā)表直接意見。– 如果與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制中有一個(gè)或多個(gè)重要缺陷，管理層將不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制有效性作出評(píng)估結(jié)論，而且，管理層應(yīng)該披露自最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度末以來財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面的所有重要缺陷。2023年美國《薩班斯法案》? 404條款要求，每個(gè)公司都要將公司任何一個(gè)崗位的職務(wù)、職責(zé)描述得一目了然，這項(xiàng)工作需要大量材料和文件支持。同時(shí)上市公司要保證在對(duì)交易進(jìn)行財(cái)務(wù)記錄的每一個(gè)環(huán)節(jié)都有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度（例如產(chǎn)品銷售的條件、記錄付款的時(shí)間和人員等）。此外，還要指出內(nèi)部控制的缺陷所在。? 要完成這些工作絕非易事，特別是對(duì)于組織分散，業(yè)務(wù)范圍復(fù)雜的大型公司而言，組織越分散，業(yè)務(wù)越復(fù)雜就意味著要做的 工作越繁雜，這促使他們不得不投入更多來實(shí)施 404條款所要求的內(nèi)部控制措施。2023年美國《薩班斯法案》? 404條款的遵循成本第一年最高，包括關(guān)鍵內(nèi)部控制的初始存檔和補(bǔ)救。以后年度的遵循成本會(huì)大幅度減少。? 根據(jù)國際財(cái)務(wù)執(zhí)行官 (FEI)對(duì) 321家企業(yè)的調(diào)查結(jié)果，每家需要遵守薩班斯法案的美國大型企業(yè)第一年實(shí)施 404條款的總成本將超過 460萬美元。? 全