【正文】 國際大企業(yè)稅收管理的實踐 來自 IMF的調(diào)查與分析 前言 國際貨幣基金組織的一項核心作用是幫助成員國減少宏觀經(jīng)濟不穩(wěn)定的危險，特別 是通過增強其公共部門的功能以實現(xiàn)這一目的。為此，財政司向各成員國提供技術援助， 改善其稅收征管的機構和業(yè)務，從而強化其稅收征管。財政司開展了很多工作，分析發(fā) 展中國家稅收征管改革的需求及影響。但是，有一個領域一直沒有得到國際貨幣基金組 織或其他方面的深入研究，即更多地關注納稅人中包括大企業(yè) (Large taxpayers，又譯 納稅大戶 )在內(nèi)的不同類型的納稅人，以便促進 公共收入流更大的穩(wěn)定性，改善稅收征 管的有效性和效率，并在公共部門引人創(chuàng)新 (例如稅務部門中新的組織架構、程序和體系，以及改進對納稅人的服務 )。 本文根據(jù)對大約 40個國家的取樣分析，全面評述了這些國家的稅收征管部門為了監(jiān) 控大企業(yè)的遵從行為而采用的組織、體系和程序。國際貨幣基金組織曾經(jīng)建議一些發(fā)展 中國家和轉軌國家設立大企業(yè)局。本文選擇了幾個這樣的國家，分析其大企業(yè)局 (Large Taxpayer Unit， LTU，又譯納稅大戶單位 )的有效性。 當然，由于衡量納稅人納稅遵從 ( Compliance，又譯 依法納稅 )行為的復雜性、許多發(fā)展中國家和轉軌國家稅收征管部門所提供資料的不足，以及一些國家最近才成立專門的大企業(yè)局，其存在的時間還很短，因此，本文的分析還存在著諸多局限性。本文的綜合性分析并不能作為如何設立大企業(yè)局的手冊。但本文確實勾勒了發(fā)展中國家和轉軌 國家在使其稅收征管 (特別是對大企業(yè)的征管 )現(xiàn)代化過程中所面臨的主要挑戰(zhàn)，以及應對這些挑戰(zhàn)的方法。 本文由國際貨幣基金組織的一個工作組 (組長為 Katherine Baer，成員為 Olivier Benon和Juan Toro)撰寫。作者還注意到本文從許多同 事的分析和評論中獲益良多， 他們包括JeanPaul Bodin、 Isaias Coelho、 John Croty、 Pauo dos Santos、 Richard Highfield、 Seth Terkp町、 No buhiro Tsunoda、 Koenraad van der Heeden和 James Walsh。作者還要對 Milka Casanegra de J antscher、 Michael Keen、 Caros Sivani、 Emil Sunley、 Gunther Taube和 Teresa TerMinassian提供的頗有見地的意見和建 議表示感謝，并且對 Gail Berre、 Joan Gibson和 Ann Robertson為本文出版所做的編輯工作表示感謝。 概覽 從 20世紀 80年代開始，國際貨幣基金組織就建議因面臨收入危機而希望加強稅收征管的成員國，設立大企業(yè)局 (LTUS)，以在短期和中期的時間內(nèi)加強對大企業(yè)的控制并改善大企業(yè)對稅收的遵從。 本文全面評述大約 40 個國家的稅收征管部門為了監(jiān)控大企業(yè)的依法納稅行為而采用的組織結構、制度體系和工作程序。本文還有選擇地分析 了國際貨幣基金組織曾經(jīng)提出此類建議的一些發(fā) 展中國家和轉軌國家中大企業(yè)局運作的有效性。 各個接受調(diào)查國家稅務官員提供的信息，以及國 際貨幣基金組織工作人員和專家關于大企業(yè)局在這些國家中的效果方面的觀點，形成了本文展開討論的基礎。 個案分析顯示，各國可以從設立控制大企業(yè) 遵從的專門機構中獲得很大的益處。分析還表明，有些風險需要引起注意。許多發(fā)展中國家和轉軌國家的經(jīng)驗清楚地表明，設立管理大企業(yè)遵從的專門機構，提高了企業(yè)的守法遵從，并使稅收征管從總體上更加有效。這種專門機構將稅收征管力量集中于占全部稅收收入比重較 大，但數(shù)量較少的納稅人。許多接受調(diào)查的國家反映，設立大企業(yè)局有助于他們應對稅收征管中主要的薄弱之處，并改善稅收征管的核心功能。另外，許多國家在大企業(yè)局進行稅收征管的試驗性改革，然后再推廣到其他納稅人。這些改革包括納稅人納 稅義務的自我評估、單一納稅人主文檔、唯一的納稅人識別號碼、基于主要稅收征管功能而建立的 組織結構、電子申報和新的計算機化信息系統(tǒng)。 發(fā)展中國家和轉軌國家設立大企業(yè)局或者針對大企業(yè)進行機構調(diào)整的趨勢，類似于發(fā)達國家 在這方面所做的工作 (例如澳大利亞、法國、荷 蘭、新西蘭、英國、美國 )。這些國 家中的稅收征 管部門圍繞納稅人的類型 (特別是根據(jù)納稅人的規(guī)模 ) ，對其機構進行了重組，因為不同類型的納稅人需要實行不同的戰(zhàn)略，來管理其納稅遵從行為，不同類型的納稅人還會造成不同的稅收風險。 同時，也存在著和設立大企業(yè)局有關的風險，稅收征管人員和其他公共財政官員需要對此 加以考慮。如果只是部分地設立了大企業(yè)局，那么，大企業(yè)局改善稅收征管以及提高大企業(yè)遵從的潛力就不能得到發(fā)揮。這樣不僅喪失了改革的重要機遇，大企業(yè)局也失去了其作為稅收征管現(xiàn)代化實現(xiàn)手段之一的信譽度。不幸的是，在轉軌國家中存在著幾個這樣的例子。 將發(fā)端于大企業(yè)局的改革繼續(xù)下去，并把現(xiàn)代化擴展到整個稅收征管部門 (包括處理中小納稅人的稅務部門 )是若干國家面臨的主要問題。如果缺乏政治和管理層方面一以貫之的支持以及必要的資金和人員，那么，起步成功的大企業(yè)局就會臨在其設立前就存在的同樣問題。 大企業(yè)局運轉中所特有的風險包括：過分強調(diào)對大企業(yè)的管理而忽視中小型納稅人；沒能針對大企業(yè)進行特定類型的監(jiān)控 (例如確保納稅人遵守納稅申報和繳納稅款義務方面的規(guī)定 ) ；將過多企業(yè)納入大企業(yè)局的管理之中，從而使遵從管理無效；沒有對大企業(yè)局的官員進行適當監(jiān)督，使違規(guī)或腐敗行為 得以產(chǎn)生。因此，稅收征管部門在設立大企業(yè)局時面臨的一個主要挑戰(zhàn)就是，吸引并留住富有才干的人員以開展復雜的業(yè)務、向大企業(yè)提供準確的最新信息、創(chuàng)造防止稅務人員產(chǎn)生腐敗的特定工作環(huán)境。 最后，為了評估大企業(yè)局運行的效率和大企業(yè)納稅遵從的變化，稅收征管部門必須確定和編制績效指標，這是管理有效暢通的基礎。 在上述背景之下，根據(jù)國際貨幣基金組織在幫助成員國建立和管理大企業(yè)遵從業(yè)務的過程中取得的經(jīng)驗，有以下一些重要的經(jīng)驗教訓需要汲取。 ●為了使大企業(yè)局富有成效并使大企業(yè)遵從得到顯著改善，政府對于大企業(yè)局的設立必須全力以 赴，向其提供必要的資源 (人員、基礎設施、 計算機，等等 ) ，支持對大企業(yè)進行審計和采取征管措施。 ●大企業(yè)局長期的有效性和可信度取決于政府把大企業(yè)局與范圍更廣的稅收征管改革相結合的能力。在這方面，國際貨幣基金組織可以為初步的大企業(yè)局改革努力提供進一步完善的建議。 ●和稅收征管的其他方面一樣，為了保持其有效性并適應經(jīng)濟的發(fā)展和納稅人總體情況的變化，大企業(yè)局需要不斷的改革和現(xiàn)代化。 ●為了使大企業(yè)局得以正常地開展工作，必須滿足其一些最低限度的要求 (其中大部分同樣適用于稅收征管的各個方面 )。這些要求包括： 法律 框架健全良好 : 選擇大企業(yè)的標準清楚簡單 : 程序標準透明 。 大企業(yè)局管理所有的大企業(yè) 。 大企業(yè)局管理本國層面上的所有國內(nèi)稅種 。 大企業(yè)局履行稅收征管的所有核心功能 大企業(yè)局與總部之間明晰的報告渠道 。 對大企業(yè)局雇員的工作進行適當?shù)臏y評， 并付給合理的報酬 。 對大企業(yè)局雇員進行有效的培訓以及 確定關鍵績效指標，并定期編制關鍵績效 指標報告。 ●即使這些要求都得到了滿足，如果存在持續(xù)的經(jīng)濟下滑，那么設立大企業(yè)局也并不能強化大企業(yè)的納稅遵從并增加稅收收入。 ●轉軌國家設立大企業(yè)局的經(jīng)驗表明， 大企業(yè)局的成功與宏觀經(jīng)濟穩(wěn)定及其他結構性改革方面的進展之間存在著正相關關系。 ●大企業(yè)局最有效的運作是基于對其進行強有力的集中監(jiān)督，并擁有精干的機構設置。與之相反，效率不高的似乎是那些高度分權化的大企業(yè)局。 第一章 綜述 研究的目的 許多國家的稅收征管部門已經(jīng)制定了專門的制度來監(jiān)控大企業(yè)。在 20 世紀 50 年代和60 年代， 經(jīng)濟合作與發(fā)展組織 (OECD)中的幾個成員國家對大公司引入了特殊的稅務審計辦法。最新的趨勢是，建立全職能的大企業(yè)局，擁有大部分的稅收征管功能，包括納稅人服務、稅款征收、欠稅的執(zhí)行以 及審計。這一現(xiàn)象在發(fā)展中國家和轉軌國家表現(xiàn)得尤為明顯。一些發(fā)達國家 (澳大利亞、 荷蘭、新西蘭、英國和美國 )采取了類似的政策， 圍繞不同種類的納稅人或納稅人類型，對其稅收征管部門進行了重組。這導致了稅收征管部門 結構的改變，從基于功能 (處理納稅申報和稅款 繳納、審計、執(zhí)行欠稅 )的結構轉為面向個人、 中小型企業(yè)和大公司的結構。 本項研究全面分析了大約 40個國家大企業(yè)管 理機構的作用、結構和功能。本文采用了財政司稅收征管方面的研究人員和這一領域的專家對大企業(yè)局的績效所做的調(diào)查和分析，并回顧總結了所選擇的幾個發(fā)展中 國家和轉軌國家大企業(yè)局的有效性。 使用的方法 本項研究的基礎是向大約 40個發(fā)展中國家、 轉軌國家和發(fā)達國家的稅收征管部門的主管寄送的調(diào)查表。調(diào)查表分為三個部分 :第一部分要求了解大企業(yè)局的組織機構和功能方面的信息 。 第二部分涉及大企業(yè)局績效的詳細資料 (征收、遵從和審計 ) 。第三部分是對大企業(yè)局有效性的總體評價。財政司的專家對一些國家大企業(yè)局的設立或其運行的優(yōu)化，曾經(jīng)或正在提供幫助。這些專家對調(diào)查所做回復的準確性幫助予以確定，并在需要時提供更多的信息。本項研究也參考了財政司近期關于大企業(yè)局的研究。 大企業(yè) 監(jiān)管業(yè)務的類型 發(fā)展中國家、轉軌國家和發(fā)達國家采用了不同的方法來管理其大企業(yè)，這反映了這些國家中大企業(yè)數(shù)量的不同 (例如，較小的國家中大企業(yè)比較少，而更大的發(fā)達國家有許多大企業(yè)，且分布在范圍很廣的經(jīng)濟活動門類中，其經(jīng)營活動也更為復雜 )。大企業(yè)監(jiān)管業(yè)務的不同類型也反映了各個國家稅收征管組織機構的差異。 發(fā)展中國家和轉軌國家的大企業(yè)遵從業(yè)務在結構、人員和功能方面存在很大差異。例如在一些國家，大企業(yè)局履行稅收征管的所有關鍵功能，重點完全放在控制最大規(guī)模納稅人的遵從行為上。而在其他國家，大企業(yè)業(yè)務較為有限，重點 只針對最大規(guī)模納稅人的審計或欠稅征收。一些國家有一個單一的大企業(yè)局，其他國家則把大企業(yè)局 (或大企業(yè)部 )設在大企業(yè)一般相對集中的大城市內(nèi)，而地區(qū)性或當?shù)囟悇諜C構則管理其他地方的大企業(yè)。在有些國家，大企業(yè)業(yè)務處于稅收征管部門最高領導的監(jiān)管之下，在其他國家，這些業(yè)務由總部的一個特別機構監(jiān)管或由地區(qū)稅務部門監(jiān)管。同樣，各國大企業(yè)局采用的稅收征管程序也各有不同。各國大企業(yè)局人員的數(shù)量和水平差異相當大，這受制于各國大企業(yè)的數(shù)量規(guī)模、大企業(yè)經(jīng)營活動的復雜性和大企業(yè)局所履行工作的范圍。 發(fā)達國家的大企業(yè)局也采用了不同模式 :一些國家的大企業(yè)局只擁有審計職能，其他國家 (例如 :澳大利亞、荷蘭、新西蘭和美國 )的趨勢是按照不同納稅人的類型來重組整個稅收征管，其中一個重要的類型是大企業(yè)或大中型企業(yè)。而且，這些比較新的 基于類型 的模式之間也存在著差異?？傊?，在討論各國監(jiān)管大企業(yè)的經(jīng)驗時，要切記存在著各式各樣的組織架構、制度體系和工作程序。由于這種差異，進行國與國之間的比較時需要謹慎。 發(fā)展中國家和轉軌國家逐步設立大企業(yè)局的主要原因 確保收入和改善欠稅管理 在大多數(shù)發(fā)展中國家和轉軌經(jīng)濟體中，實施大企業(yè)管理最迫切的原因是確保稅收收入(即主要通過減少不申報和不納稅，確保稅收收入不低于某特定水平，或者組織更多的稅收收入 )和建立違法納稅人控管基本制度的需要。在拉丁美洲，阿根廷是第一個設立大企業(yè)局的國家，時間在 1974 年。在隨后的 20 世紀 80年代，幾個拉丁美洲國家組建了監(jiān)控大企業(yè)的特別部門，主要目的是為了更好地控制政府收入的主要來源。雖然他們都強調(diào)征收，但那個時期的大企業(yè)局大多數(shù)都擁有稅收征管的全部主要功能 (例如 :申報處理、執(zhí)行欠稅和審計 ) (現(xiàn)在也是這樣建議的 )。 但是，一些國家在開始時并沒有優(yōu)先考慮某些功能，例如審計。那個時期設立的大企業(yè)局 中只有烏拉圭把重點完全放在處理納稅申報和稅款繳納上。 設立大企業(yè)局有助于確保稅收收入。因為在 大多數(shù)國家特別是發(fā)展中國家和轉軌國家，一小部分納稅人占了全部稅收收入較大的百分比。在這些國家中，稅收收入的最大份額來自于不僅繳納自身的稅款，而且還通過預提稅制度繳納其他納稅人稅款的納稅人。 許多這樣的國家經(jīng)常存在的情況是，往往不能及時發(fā)現(xiàn)大企業(yè)的不遵從行為，將稅收收入置于風險之中。經(jīng)驗表明，如果大額欠稅經(jīng)過幾個月甚至幾年都沒有被發(fā)現(xiàn)，那么幾乎就無法征收到這些稅款了。 利用大企業(yè)局作為改革的試點 一些國家 (例如 :玻利 維亞、薩爾瓦多、匈牙利、烏干達 )把設立大企業(yè)局作為針對稅收征 管引進新的組織架構、制度體系和工作程序的試點項目。一些國家能夠把通過大企業(yè)局而引入的改革拓展到稅收征管的其他方面。這些改革包括新的組織原則 (通常是基于功能的 )、新的納稅人識別系統(tǒng)、新的征收程序 (例如，在 20 世紀 90 年代，通過銀行的聯(lián)合申報和繳納程序，或者更近一些的電子申報和納稅程序 )和新的計算機化信息系統(tǒng)。 加強審計 在發(fā)達國家，建立專門的大企業(yè)監(jiān)管業(yè)務的主要原因之一是加強對最大規(guī)模納稅人的審計。 1990年之前工業(yè)化國家所設立的大多數(shù)大企業(yè)控管 業(yè)務完全致力于審計。例如在歐 盟國家，設