【正文】 國(guó)際大企業(yè)稅收管理的實(shí)踐 來(lái)自 IMF的調(diào)查與分析 前言 國(guó)際貨幣基金組織的一項(xiàng)核心作用是幫助成員國(guó)減少宏觀經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的危險(xiǎn)，特別 是通過(guò)增強(qiáng)其公共部門的功能以實(shí)現(xiàn)這一目的。為此，財(cái)政司向各成員國(guó)提供技術(shù)援助， 改善其稅收征管的機(jī)構(gòu)和業(yè)務(wù)，從而強(qiáng)化其稅收征管。財(cái)政司開展了很多工作，分析發(fā) 展中國(guó)家稅收征管改革的需求及影響。但是，有一個(gè)領(lǐng)域一直沒有得到國(guó)際貨幣基金組 織或其他方面的深入研究，即更多地關(guān)注納稅人中包括大企業(yè) (Large taxpayers，又譯 納稅大戶 )在內(nèi)的不同類型的納稅人，以便促進(jìn) 公共收入流更大的穩(wěn)定性，改善稅收征 管的有效性和效率，并在公共部門引人創(chuàng)新 (例如稅務(wù)部門中新的組織架構(gòu)、程序和體系，以及改進(jìn)對(duì)納稅人的服務(wù) )。 本文根據(jù)對(duì)大約 40個(gè)國(guó)家的取樣分析，全面評(píng)述了這些國(guó)家的稅收征管部門為了監(jiān) 控大企業(yè)的遵從行為而采用的組織、體系和程序。國(guó)際貨幣基金組織曾經(jīng)建議一些發(fā)展 中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家設(shè)立大企業(yè)局。本文選擇了幾個(gè)這樣的國(guó)家，分析其大企業(yè)局 (Large Taxpayer Unit， LTU，又譯納稅大戶單位 )的有效性。 當(dāng)然，由于衡量納稅人納稅遵從 ( Compliance，又譯 依法納稅 )行為的復(fù)雜性、許多發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家稅收征管部門所提供資料的不足，以及一些國(guó)家最近才成立專門的大企業(yè)局，其存在的時(shí)間還很短，因此，本文的分析還存在著諸多局限性。本文的綜合性分析并不能作為如何設(shè)立大企業(yè)局的手冊(cè)。但本文確實(shí)勾勒了發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌 國(guó)家在使其稅收征管 (特別是對(duì)大企業(yè)的征管 )現(xiàn)代化過(guò)程中所面臨的主要挑戰(zhàn)，以及應(yīng)對(duì)這些挑戰(zhàn)的方法。 本文由國(guó)際貨幣基金組織的一個(gè)工作組 (組長(zhǎng)為 Katherine Baer，成員為 Olivier Benon和Juan Toro)撰寫。作者還注意到本文從許多同 事的分析和評(píng)論中獲益良多， 他們包括JeanPaul Bodin、 Isaias Coelho、 John Croty、 Pauo dos Santos、 Richard Highfield、 Seth Terkp町、 No buhiro Tsunoda、 Koenraad van der Heeden和 James Walsh。作者還要對(duì) Milka Casanegra de J antscher、 Michael Keen、 Caros Sivani、 Emil Sunley、 Gunther Taube和 Teresa TerMinassian提供的頗有見地的意見和建 議表示感謝，并且對(duì) Gail Berre、 Joan Gibson和 Ann Robertson為本文出版所做的編輯工作表示感謝。 概覽 從 20世紀(jì) 80年代開始，國(guó)際貨幣基金組織就建議因面臨收入危機(jī)而希望加強(qiáng)稅收征管的成員國(guó)，設(shè)立大企業(yè)局 (LTUS)，以在短期和中期的時(shí)間內(nèi)加強(qiáng)對(duì)大企業(yè)的控制并改善大企業(yè)對(duì)稅收的遵從。 本文全面評(píng)述大約 40 個(gè)國(guó)家的稅收征管部門為了監(jiān)控大企業(yè)的依法納稅行為而采用的組織結(jié)構(gòu)、制度體系和工作程序。本文還有選擇地分析 了國(guó)際貨幣基金組織曾經(jīng)提出此類建議的一些發(fā) 展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家中大企業(yè)局運(yùn)作的有效性。 各個(gè)接受調(diào)查國(guó)家稅務(wù)官員提供的信息，以及國(guó) 際貨幣基金組織工作人員和專家關(guān)于大企業(yè)局在這些國(guó)家中的效果方面的觀點(diǎn)，形成了本文展開討論的基礎(chǔ)。 個(gè)案分析顯示，各國(guó)可以從設(shè)立控制大企業(yè) 遵從的專門機(jī)構(gòu)中獲得很大的益處。分析還表明，有些風(fēng)險(xiǎn)需要引起注意。許多發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)清楚地表明，設(shè)立管理大企業(yè)遵從的專門機(jī)構(gòu)，提高了企業(yè)的守法遵從，并使稅收征管從總體上更加有效。這種專門機(jī)構(gòu)將稅收征管力量集中于占全部稅收收入比重較 大，但數(shù)量較少的納稅人。許多接受調(diào)查的國(guó)家反映，設(shè)立大企業(yè)局有助于他們應(yīng)對(duì)稅收征管中主要的薄弱之處，并改善稅收征管的核心功能。另外，許多國(guó)家在大企業(yè)局進(jìn)行稅收征管的試驗(yàn)性改革，然后再推廣到其他納稅人。這些改革包括納稅人納 稅義務(wù)的自我評(píng)估、單一納稅人主文檔、唯一的納稅人識(shí)別號(hào)碼、基于主要稅收征管功能而建立的 組織結(jié)構(gòu)、電子申報(bào)和新的計(jì)算機(jī)化信息系統(tǒng)。 發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家設(shè)立大企業(yè)局或者針對(duì)大企業(yè)進(jìn)行機(jī)構(gòu)調(diào)整的趨勢(shì)，類似于發(fā)達(dá)國(guó)家 在這方面所做的工作 (例如澳大利亞、法國(guó)、荷 蘭、新西蘭、英國(guó)、美國(guó) )。這些國(guó) 家中的稅收征 管部門圍繞納稅人的類型 (特別是根據(jù)納稅人的規(guī)模 ) ，對(duì)其機(jī)構(gòu)進(jìn)行了重組，因?yàn)椴煌愋偷募{稅人需要實(shí)行不同的戰(zhàn)略，來(lái)管理其納稅遵從行為，不同類型的納稅人還會(huì)造成不同的稅收風(fēng)險(xiǎn)。 同時(shí)，也存在著和設(shè)立大企業(yè)局有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，稅收征管人員和其他公共財(cái)政官員需要對(duì)此 加以考慮。如果只是部分地設(shè)立了大企業(yè)局，那么，大企業(yè)局改善稅收征管以及提高大企業(yè)遵從的潛力就不能得到發(fā)揮。這樣不僅喪失了改革的重要機(jī)遇，大企業(yè)局也失去了其作為稅收征管現(xiàn)代化實(shí)現(xiàn)手段之一的信譽(yù)度。不幸的是，在轉(zhuǎn)軌國(guó)家中存在著幾個(gè)這樣的例子。 將發(fā)端于大企業(yè)局的改革繼續(xù)下去，并把現(xiàn)代化擴(kuò)展到整個(gè)稅收征管部門 (包括處理中小納稅人的稅務(wù)部門 )是若干國(guó)家面臨的主要問(wèn)題。如果缺乏政治和管理層方面一以貫之的支持以及必要的資金和人員，那么，起步成功的大企業(yè)局就會(huì)臨在其設(shè)立前就存在的同樣問(wèn)題。 大企業(yè)局運(yùn)轉(zhuǎn)中所特有的風(fēng)險(xiǎn)包括：過(guò)分強(qiáng)調(diào)對(duì)大企業(yè)的管理而忽視中小型納稅人；沒能針對(duì)大企業(yè)進(jìn)行特定類型的監(jiān)控 (例如確保納稅人遵守納稅申報(bào)和繳納稅款義務(wù)方面的規(guī)定 ) ；將過(guò)多企業(yè)納入大企業(yè)局的管理之中，從而使遵從管理無(wú)效；沒有對(duì)大企業(yè)局的官員進(jìn)行適當(dāng)監(jiān)督，使違規(guī)或腐敗行為 得以產(chǎn)生。因此，稅收征管部門在設(shè)立大企業(yè)局時(shí)面臨的一個(gè)主要挑戰(zhàn)就是，吸引并留住富有才干的人員以開展復(fù)雜的業(yè)務(wù)、向大企業(yè)提供準(zhǔn)確的最新信息、創(chuàng)造防止稅務(wù)人員產(chǎn)生腐敗的特定工作環(huán)境。 最后，為了評(píng)估大企業(yè)局運(yùn)行的效率和大企業(yè)納稅遵從的變化，稅收征管部門必須確定和編制績(jī)效指標(biāo)，這是管理有效暢通的基礎(chǔ)。 在上述背景之下，根據(jù)國(guó)際貨幣基金組織在幫助成員國(guó)建立和管理大企業(yè)遵從業(yè)務(wù)的過(guò)程中取得的經(jīng)驗(yàn)，有以下一些重要的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)需要汲取。 ●為了使大企業(yè)局富有成效并使大企業(yè)遵從得到顯著改善，政府對(duì)于大企業(yè)局的設(shè)立必須全力以 赴，向其提供必要的資源 (人員、基礎(chǔ)設(shè)施、 計(jì)算機(jī)，等等 ) ，支持對(duì)大企業(yè)進(jìn)行審計(jì)和采取征管措施。 ●大企業(yè)局長(zhǎng)期的有效性和可信度取決于政府把大企業(yè)局與范圍更廣的稅收征管改革相結(jié)合的能力。在這方面，國(guó)際貨幣基金組織可以為初步的大企業(yè)局改革努力提供進(jìn)一步完善的建議。 ●和稅收征管的其他方面一樣，為了保持其有效性并適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和納稅人總體情況的變化，大企業(yè)局需要不斷的改革和現(xiàn)代化。 ●為了使大企業(yè)局得以正常地開展工作，必須滿足其一些最低限度的要求 (其中大部分同樣適用于稅收征管的各個(gè)方面 )。這些要求包括： 法律 框架健全良好 : 選擇大企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)清楚簡(jiǎn)單 : 程序標(biāo)準(zhǔn)透明 。 大企業(yè)局管理所有的大企業(yè) 。 大企業(yè)局管理本國(guó)層面上的所有國(guó)內(nèi)稅種 。 大企業(yè)局履行稅收征管的所有核心功能 大企業(yè)局與總部之間明晰的報(bào)告渠道 。 對(duì)大企業(yè)局雇員的工作進(jìn)行適當(dāng)?shù)臏y(cè)評(píng)， 并付給合理的報(bào)酬 。 對(duì)大企業(yè)局雇員進(jìn)行有效的培訓(xùn)以及 確定關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)，并定期編制關(guān)鍵績(jī)效 指標(biāo)報(bào)告。 ●即使這些要求都得到了滿足，如果存在持續(xù)的經(jīng)濟(jì)下滑，那么設(shè)立大企業(yè)局也并不能強(qiáng)化大企業(yè)的納稅遵從并增加稅收收入。 ●轉(zhuǎn)軌國(guó)家設(shè)立大企業(yè)局的經(jīng)驗(yàn)表明， 大企業(yè)局的成功與宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定及其他結(jié)構(gòu)性改革方面的進(jìn)展之間存在著正相關(guān)關(guān)系。 ●大企業(yè)局最有效的運(yùn)作是基于對(duì)其進(jìn)行強(qiáng)有力的集中監(jiān)督，并擁有精干的機(jī)構(gòu)設(shè)置。與之相反，效率不高的似乎是那些高度分權(quán)化的大企業(yè)局。 第一章 綜述 研究的目的 許多國(guó)家的稅收征管部門已經(jīng)制定了專門的制度來(lái)監(jiān)控大企業(yè)。在 20 世紀(jì) 50 年代和60 年代， 經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織 (OECD)中的幾個(gè)成員國(guó)家對(duì)大公司引入了特殊的稅務(wù)審計(jì)辦法。最新的趨勢(shì)是，建立全職能的大企業(yè)局，擁有大部分的稅收征管功能，包括納稅人服務(wù)、稅款征收、欠稅的執(zhí)行以 及審計(jì)。這一現(xiàn)象在發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家表現(xiàn)得尤為明顯。一些發(fā)達(dá)國(guó)家 (澳大利亞、 荷蘭、新西蘭、英國(guó)和美國(guó) )采取了類似的政策， 圍繞不同種類的納稅人或納稅人類型，對(duì)其稅收征管部門進(jìn)行了重組。這導(dǎo)致了稅收征管部門 結(jié)構(gòu)的改變，從基于功能 (處理納稅申報(bào)和稅款 繳納、審計(jì)、執(zhí)行欠稅 )的結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)為面向個(gè)人、 中小型企業(yè)和大公司的結(jié)構(gòu)。 本項(xiàng)研究全面分析了大約 40個(gè)國(guó)家大企業(yè)管 理機(jī)構(gòu)的作用、結(jié)構(gòu)和功能。本文采用了財(cái)政司稅收征管方面的研究人員和這一領(lǐng)域的專家對(duì)大企業(yè)局的績(jī)效所做的調(diào)查和分析，并回顧總結(jié)了所選擇的幾個(gè)發(fā)展中 國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家大企業(yè)局的有效性。 使用的方法 本項(xiàng)研究的基礎(chǔ)是向大約 40個(gè)發(fā)展中國(guó)家、 轉(zhuǎn)軌國(guó)家和發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收征管部門的主管寄送的調(diào)查表。調(diào)查表分為三個(gè)部分 :第一部分要求了解大企業(yè)局的組織機(jī)構(gòu)和功能方面的信息 。 第二部分涉及大企業(yè)局績(jī)效的詳細(xì)資料 (征收、遵從和審計(jì) ) 。第三部分是對(duì)大企業(yè)局有效性的總體評(píng)價(jià)。財(cái)政司的專家對(duì)一些國(guó)家大企業(yè)局的設(shè)立或其運(yùn)行的優(yōu)化，曾經(jīng)或正在提供幫助。這些專家對(duì)調(diào)查所做回復(fù)的準(zhǔn)確性幫助予以確定，并在需要時(shí)提供更多的信息。本項(xiàng)研究也參考了財(cái)政司近期關(guān)于大企業(yè)局的研究。 大企業(yè) 監(jiān)管業(yè)務(wù)的類型 發(fā)展中國(guó)家、轉(zhuǎn)軌國(guó)家和發(fā)達(dá)國(guó)家采用了不同的方法來(lái)管理其大企業(yè)，這反映了這些國(guó)家中大企業(yè)數(shù)量的不同 (例如，較小的國(guó)家中大企業(yè)比較少，而更大的發(fā)達(dá)國(guó)家有許多大企業(yè)，且分布在范圍很廣的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)門類中，其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也更為復(fù)雜 )。大企業(yè)監(jiān)管業(yè)務(wù)的不同類型也反映了各個(gè)國(guó)家稅收征管組織機(jī)構(gòu)的差異。 發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家的大企業(yè)遵從業(yè)務(wù)在結(jié)構(gòu)、人員和功能方面存在很大差異。例如在一些國(guó)家，大企業(yè)局履行稅收征管的所有關(guān)鍵功能，重點(diǎn)完全放在控制最大規(guī)模納稅人的遵從行為上。而在其他國(guó)家，大企業(yè)業(yè)務(wù)較為有限，重點(diǎn) 只針對(duì)最大規(guī)模納稅人的審計(jì)或欠稅征收。一些國(guó)家有一個(gè)單一的大企業(yè)局，其他國(guó)家則把大企業(yè)局 (或大企業(yè)部 )設(shè)在大企業(yè)一般相對(duì)集中的大城市內(nèi)，而地區(qū)性或當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)則管理其他地方的大企業(yè)。在有些國(guó)家，大企業(yè)業(yè)務(wù)處于稅收征管部門最高領(lǐng)導(dǎo)的監(jiān)管之下，在其他國(guó)家，這些業(yè)務(wù)由總部的一個(gè)特別機(jī)構(gòu)監(jiān)管或由地區(qū)稅務(wù)部門監(jiān)管。同樣，各國(guó)大企業(yè)局采用的稅收征管程序也各有不同。各國(guó)大企業(yè)局人員的數(shù)量和水平差異相當(dāng)大，這受制于各國(guó)大企業(yè)的數(shù)量規(guī)模、大企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的復(fù)雜性和大企業(yè)局所履行工作的范圍。 發(fā)達(dá)國(guó)家的大企業(yè)局也采用了不同模式 :一些國(guó)家的大企業(yè)局只擁有審計(jì)職能，其他國(guó)家 (例如 :澳大利亞、荷蘭、新西蘭和美國(guó) )的趨勢(shì)是按照不同納稅人的類型來(lái)重組整個(gè)稅收征管，其中一個(gè)重要的類型是大企業(yè)或大中型企業(yè)。而且，這些比較新的 基于類型 的模式之間也存在著差異?？傊?，在討論各國(guó)監(jiān)管大企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)時(shí)，要切記存在著各式各樣的組織架構(gòu)、制度體系和工作程序。由于這種差異，進(jìn)行國(guó)與國(guó)之間的比較時(shí)需要謹(jǐn)慎。 發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家逐步設(shè)立大企業(yè)局的主要原因 確保收入和改善欠稅管理 在大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)體中，實(shí)施大企業(yè)管理最迫切的原因是確保稅收收入(即主要通過(guò)減少不申報(bào)和不納稅，確保稅收收入不低于某特定水平，或者組織更多的稅收收入 )和建立違法納稅人控管基本制度的需要。在拉丁美洲，阿根廷是第一個(gè)設(shè)立大企業(yè)局的國(guó)家，時(shí)間在 1974 年。在隨后的 20 世紀(jì) 80年代，幾個(gè)拉丁美洲國(guó)家組建了監(jiān)控大企業(yè)的特別部門，主要目的是為了更好地控制政府收入的主要來(lái)源。雖然他們都強(qiáng)調(diào)征收，但那個(gè)時(shí)期的大企業(yè)局大多數(shù)都擁有稅收征管的全部主要功能 (例如 :申報(bào)處理、執(zhí)行欠稅和審計(jì) ) (現(xiàn)在也是這樣建議的 )。 但是，一些國(guó)家在開始時(shí)并沒有優(yōu)先考慮某些功能，例如審計(jì)。那個(gè)時(shí)期設(shè)立的大企業(yè)局 中只有烏拉圭把重點(diǎn)完全放在處理納稅申報(bào)和稅款繳納上。 設(shè)立大企業(yè)局有助于確保稅收收入。因?yàn)樵? 大多數(shù)國(guó)家特別是發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌國(guó)家，一小部分納稅人占了全部稅收收入較大的百分比。在這些國(guó)家中，稅收收入的最大份額來(lái)自于不僅繳納自身的稅款，而且還通過(guò)預(yù)提稅制度繳納其他納稅人稅款的納稅人。 許多這樣的國(guó)家經(jīng)常存在的情況是，往往不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)大企業(yè)的不遵從行為，將稅收收入置于風(fēng)險(xiǎn)之中。經(jīng)驗(yàn)表明，如果大額欠稅經(jīng)過(guò)幾個(gè)月甚至幾年都沒有被發(fā)現(xiàn)，那么幾乎就無(wú)法征收到這些稅款了。 利用大企業(yè)局作為改革的試點(diǎn) 一些國(guó)家 (例如 :玻利 維亞、薩爾瓦多、匈牙利、烏干達(dá) )把設(shè)立大企業(yè)局作為針對(duì)稅收征 管引進(jìn)新的組織架構(gòu)、制度體系和工作程序的試點(diǎn)項(xiàng)目。一些國(guó)家能夠把通過(guò)大企業(yè)局而引入的改革拓展到稅收征管的其他方面。這些改革包括新的組織原則 (通常是基于功能的 )、新的納稅人識(shí)別系統(tǒng)、新的征收程序 (例如，在 20 世紀(jì) 90 年代，通過(guò)銀行的聯(lián)合申報(bào)和繳納程序，或者更近一些的電子申報(bào)和納稅程序 )和新的計(jì)算機(jī)化信息系統(tǒng)。 加強(qiáng)審計(jì) 在發(fā)達(dá)國(guó)家，建立專門的大企業(yè)監(jiān)管業(yè)務(wù)的主要原因之一是加強(qiáng)對(duì)最大規(guī)模納稅人的審計(jì)。 1990年之前工業(yè)化國(guó)家所設(shè)立的大多數(shù)大企業(yè)控管 業(yè)務(wù)完全致力于審計(jì)。例如在歐 盟國(guó)家，設(shè)