【正文】 1 內(nèi)部審計案例研究 一、 西方的內(nèi)部審計 二、我國的內(nèi)部審計 三、 內(nèi)部審計典型案例分析 ? 世界通信公司（ World Com）案例 ? 通用電氣公司（ GE）案例 ? 百事（ Pepsi）集團案例 ? 航天通信公司案例 ? 金鷹國際集團公司案例 2 導(dǎo)入： ? 內(nèi)部審計是 公司治理機制 的重要組成部分，具有樞紐地位。它是對 內(nèi)部控制的再控制 ，能夠充當(dāng) 管理者延長的手臂或長在背后的眼睛 。 ? 同時，它還能為注冊會計師審計和國家審計等 外部審計監(jiān)督提供重要基礎(chǔ) 。 ? 盡管內(nèi)部審計不可或缺，實務(wù)運用也在蓬勃發(fā)展，但限于企業(yè)內(nèi)部審計的 信息披露較少 ，理論和案例研究相對而言還是有些滯緩 。 ? 就有限的公開資料來說， 世界通信公司、百事集團公司、通用電氣公司等內(nèi)部審計的成功范例 ，具有很強的現(xiàn)實借鑒意義。 3 一、西方的內(nèi)部審計 （一）內(nèi)部審計的系統(tǒng)理論和職業(yè)形成 ? 1940年以前，內(nèi)部審計是外部會計公司的一個助手。 ? 1941年， 美國學(xué)者布林克（ ）出版了 世界上第一部內(nèi)部審計專著 《 內(nèi)部審計：性質(zhì)、職能和程序方法（ Internal Auditing——Nature，F(xiàn)unctions and Methods of Procedure） 》 ，闡述了包括內(nèi)部審計性質(zhì)和范圍在內(nèi)的內(nèi)部審計突破性的研究成果，宣告 內(nèi)部審計學(xué)的誕生 ，成為內(nèi)部審計學(xué)科的 “ 開山鼻祖 ” 。布林克指出，內(nèi)部審計應(yīng)該作為 公司管理層的服務(wù)者，而不是作為外部審計的助手 。 4 ? 1941年底，約翰 .瑟斯頓（ John B. Thurston在美國倡導(dǎo)成立了 世界上第一個內(nèi)部審計師協(xié)會（ Institute of Internal Auditors， IIA） ，被尊為 “ 內(nèi)部審計師協(xié)會之父 ” ，內(nèi)部審計開始成為 引人注目的職業(yè) 。 5 （二）內(nèi)部審計觀念的演變 ? 1947年 ， 國際內(nèi)部審計師協(xié)會 （ IIA）在首次公布的 《 內(nèi)部審計師職責(zé)說明書（ the Statement of Responsibilities of Internal Auditor， SRIA） 》中，將內(nèi)部審計 第一次定義 為： ? “ 內(nèi)部審計是建立在審查財務(wù)、會計和其它經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動。它為管理提供保護性和建設(shè)性的服務(wù)， 處理財務(wù)與會計問題，有時也涉及經(jīng)營管理中的問題 。 ” ? 從這個定義可以看出，內(nèi)部審計已經(jīng)從財務(wù)會計分離出來，成為一個獨立的職業(yè)，但它仍然以財務(wù)、會計為基礎(chǔ)，還停留在 財務(wù)審計 的階段。 6 ? 1957年 ， 《 內(nèi)部審計師職責(zé)說明書 》 將內(nèi)部審計定義修訂為： ? “ 內(nèi)部審計是建立在審查財務(wù)、會計和經(jīng)營活動基礎(chǔ)上的獨立評價活動。它為管理提供服務(wù)，是一種衡量、評價其它控制有效性的 管理控制 。 ” ? 內(nèi)部審計的內(nèi)涵得到擴展，首次提出內(nèi)部審計 “ 衡量、評價其它控制有效性 ” 的作用，標志著內(nèi)部審計由財務(wù)審計 向經(jīng)營審計的邁進 。雖然在定義中依然強調(diào)財務(wù)審計的主要地位，但至少表明經(jīng)營審計已成為內(nèi)部審計的重要內(nèi)容。 7 ? 1971年 ， 《 內(nèi)部審計師職責(zé)說明書 》 對內(nèi)部審計重新定義為： ? “ 內(nèi)部審計是建立 在審查經(jīng)營活動基礎(chǔ)上 的獨立評價活動，并為管理提供服務(wù)，是一種衡量、評價其它控制有效性的管理控制 ” 。 ? 本次定義最突出的一點，是強調(diào) “ 建立在審查經(jīng)營活動基礎(chǔ)上 ” ，而不是 “ 建立在財務(wù)會計基礎(chǔ)上 ” 。這表明內(nèi)部審計已經(jīng) 完成從財務(wù)審計到經(jīng)營審計的成功轉(zhuǎn)型 。內(nèi)部審計目標由查錯防弊走向興利，由防護性走向建設(shè)性。 8 ? 1978年 ，國際內(nèi)部審計師協(xié)會正式批準的 《 內(nèi)部審計從業(yè)標準 》 中繼續(xù)發(fā)展內(nèi)部審計概念： ? “ 內(nèi)部審計是建立在以檢查、評價組織為基礎(chǔ)的獨立評價活動，并 為組織提供服務(wù) 。 ” ? 這條定義最令人注目的變化，是內(nèi)部審計 從 “ 為管理服務(wù) ” 向 “ 為組織服務(wù) ” 拓展 ，強調(diào)內(nèi)部審計要站在整個組織的立場上觀察和評價問題，為組織的長遠的和全局的利益服務(wù)。內(nèi)部審計由從簡單、直觀的興利，發(fā)展為 高層次、綜合性的興利 。 9 ? 1990年 ， 《 內(nèi)部審計職責(zé)說明書 》 提出： ? “ 內(nèi)部審計工作是在一個 組織內(nèi)部 建立的一種獨立評價職能，目的是作為對該組織的一種服務(wù)工作，對其活動進行審查和評價。 ” ? 把內(nèi)部審計定義為 “ 建立在一個組織內(nèi)部 ”的服務(wù)工作，以此 與外部審計相區(qū)別 。 10 ? 1993年 ，國際內(nèi)部審計師協(xié)會將內(nèi)部審計定義發(fā)展為： ? “ 內(nèi)部審計是一個組織內(nèi)部為檢查和評價其活動和為本組織服務(wù)而建立的一種獨立評價活動，它要提供所檢查的有關(guān)活動的 分析、評價、建議、咨詢 意見和信息，以協(xié)助本組織成員有效地履行其責(zé)任。 ” ? 此次定義明確了內(nèi)部審計 為組織服務(wù)的具體含義 ，即 “ 分析、評價、建議、咨詢意見和信息，以協(xié)助本組織成員有效地履行其責(zé)任 ” 。 11 ? 1999年 ， IIA在 《 內(nèi)部審計實務(wù)框架 》 中提出了 內(nèi)部審計的新定義： ? 內(nèi)部審計是一種 獨立、客觀（特性）的確認和咨詢活動（職能） ，旨在 增加價值和改善組織的運營（目標） 。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法 ， 評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果（對象） ， 幫助組織實現(xiàn)其目標（宗旨和目的 ） 。 12 ? “Internal Auditing is an independent, objective assurance and consulting activity designed to add value and improve an anization39。39。s operations. It helps an anization acplish its objectives by bringing a systematic, disciplined approach to evaluate and improve the effectiveness of risk management, control, and governance processes.” 13 （三）內(nèi)部審計的最新定位 ⒈ 特性：從獨立性到客觀性 ? 在 傳統(tǒng)觀念 中， “ 獨立 ” 是內(nèi)部審計的一個重要特征，也被認為是保證內(nèi)部審計效果的一個重要要求。因此，從 1947年第 1個定義開始，國際內(nèi)部審計師協(xié)會一直堅持內(nèi)部審計是一種 獨立的評價活動 。 ? 但在最新定位中，國際內(nèi)部審計師協(xié)會 更強調(diào)了客觀性 。從本質(zhì)上說，客觀是一個更為根本和廣泛的概念，含義更廣的 “ 客觀 ” 是內(nèi)部審計職業(yè)的顯著特點 。內(nèi)部審計部門能為企業(yè) 增加價值 ，就是因為他們對改進經(jīng)營與控制的分析與建議是客觀的。 14 ? 為了 保持客觀性 ，國際內(nèi)部審計師協(xié)會要求內(nèi)部審計師： （ 1）不應(yīng)該參加任何有可能損害或者假定會損害他們 無偏見的評估 的活動或關(guān)系，包括可能與組織的利益有沖突的活動或關(guān)系； （ 2）不應(yīng)該接受任何可能損害或假定會損害他們 職業(yè)判斷 的東西； （ 3） 披露所有知道的重要事實 ，只要如果不披露將會歪曲對所審查的活動的報告。 15 問題：如何理解獨立性的地位？ ? 一味 “ 獨立 ” 的要求，對內(nèi)部審計人員造成了不必要的約束 ，它限制了由誰來提供服務(wù)以及可以提供哪些服務(wù)。 ? 而且，把 “ 獨立 ” 凌駕于其他概念之上，會使內(nèi)部審計部門在提供服務(wù)時相對于外部服務(wù)提供者處于 競爭的劣勢 ，因為后者往往處于 “ 更獨立 ” 的位置上。 ? 對于內(nèi)部審計來說，其 形式上的獨立性 肯定不如外部審計，如果就此認為內(nèi)部審計不如外部審計，那是十分荒謬的。 16 ? 獨立是一種手段，而客觀才是最終的目標 。試想如果審計活動是獨立的，但卻由于種種原因沒有反映事物的客觀面貌，那這種活動就沒有效率和效果，甚至造成決策失誤，十分有害。反過來， 只要保證了客觀，就不必要死守獨立不放 。 ? 美國 FASB原來倡導(dǎo)以規(guī)則為導(dǎo)向的會計準則模式，由于一味以規(guī)則（即手段）為重，最終導(dǎo)致不少公司鉆規(guī)則的空子，發(fā)生了 安然和世通等等假賬丑聞 。美國 SEC認為，需要摒棄以規(guī)則為導(dǎo)向的模式，以及 IASB提倡的以純原則為導(dǎo)向的模式，而采取 以目標為導(dǎo)向 的模式。此舉說明 目標是第一性的 ，而規(guī)則乃至原則，都只是一種達到目標的手段。 17 ? 需要說明的是， 獨立性的概念并非毫無用處 。遵守獨立性有助于達到客觀性， 作為一種手段應(yīng)該發(fā)揮自己的作用 。 ? 在美國會計學(xué)會當(dāng)前的研究中， “ 獨立 ” 被表述為 “ 無阻礙地決定工作范圍和無阻礙地完成工作的能力 ” 。國際內(nèi)部審計師協(xié)會認為， 獨立是對審計活動而言，客觀是對內(nèi)部審計師個人而言 。顯然審計活動是 以內(nèi)部審計師為基礎(chǔ) 的， “ 內(nèi)部審計活動應(yīng)該 在決定內(nèi)部審計范圍、開展工作以及匯報成果時不受干涉 ” 。 18 ⒉ 職能：確認和咨詢活動 ? 確認 ：為獨立評估組織的治理、風(fēng)險管理和控制過程而 對證據(jù)進行的客觀檢查 ，例如 財務(wù)、績效、合規(guī)性、系統(tǒng)安全和盡職調(diào)查 等業(yè)務(wù)。 ? “ 確認 ” 而非 “ 保證 ” ，理由如下： （ 1） “ 保證 ” 對內(nèi)部審計的職能定位太高 ? 內(nèi)部審計作用的發(fā)揮在很大程度上 取決于組織高級管理層的管理基調(diào)、企業(yè)文化及內(nèi)部控制意識等因素 ，因此，內(nèi)部審計無法全面保證組織的各項經(jīng)營活動。實際上，內(nèi)部審計活動是通過檢查，對審計的事項予以確認，在此基礎(chǔ)上提出評價意見和建議，“ 確認 ” 職能是內(nèi)部審計的一項 傳統(tǒng)職責(zé) 。 19 （ 2） 內(nèi)部審計的 “ 保證 ” 程度不可能高于內(nèi)部控制 ? 內(nèi)部控制是指為了 合理保證 公司各項經(jīng)營活動正常運行，實現(xiàn)特定目標而建立的一系列政策和程序。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的要素之一，職能是對其余內(nèi)部控制要素的再控制。 （ 3） 內(nèi)部審計不能 “ 保證 ” 任何事物 ? IIA內(nèi)部審計定義中的 “ assurance”與 “ 保證 ”（ ensure、 guarantee、 safeguard）的意思無關(guān)，它是指管理層制定各項方針政策、制度和業(yè)務(wù)項目，經(jīng)過內(nèi)部審計人員檢查，對其制定及執(zhí)行狀況是否有助于實現(xiàn)組織目標予以確認，出具結(jié)論性意見，以增強組織實現(xiàn)其目標的自信。 20 ? 確認性服務(wù)和咨詢性服務(wù)是相輔相承的，確認性服務(wù)常常直接產(chǎn)生咨詢性服務(wù)，咨詢性服務(wù)也可能衍生出確認性服務(wù) 。 ? 咨詢 ：性質(zhì)和范圍需與客戶協(xié)商確定，目的是在內(nèi)部審計師不承擔(dān)管理職責(zé)的前提下，為組織增加價值并改進組織的治理、風(fēng)險管理和控制過程，如 顧問、建議、推動、培訓(xùn) 等業(yè)務(wù)。 21 ? “現(xiàn)代內(nèi)部審計之父 ” 勞倫斯 .索耶（ Lawrence B. Sawyer） 認為： “ 內(nèi)部審計師是內(nèi)部咨詢師，而不是內(nèi)部的冤家對頭 ； 是家中的賓客，而不是街上的巡警 ，他不僅要尋找那些或大或小的錯誤，而且要為改善業(yè)務(wù)活動提供指南；他 不是處分眾人的事后諸葛，而是鞭策人們勵精圖治的咨詢師 ，他不僅關(guān)心事情是否做得恰當(dāng)，而且關(guān)心該做的事是否做了。 ” 22 ⒊ 對象：風(fēng)險管理、控制和治理過程 ? 在審計領(lǐng)域， “ 風(fēng)險 ” 一詞仿佛較多地與獨立審計相聯(lián)系， 傳統(tǒng)的內(nèi)部審計著重于內(nèi)部控制制度和經(jīng)營機制 。 ? 市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)面臨著內(nèi)外部環(huán)境的不確定性， 企業(yè)的風(fēng)險普遍增大 。例如：內(nèi)部的有財務(wù)和經(jīng)營信息不足、政策計劃和標準貫徹失敗、資產(chǎn)流失、資源浪費和無效使用等等，外部的有消費者偏好變化、國家宏觀政策調(diào)整、國際金融市場動蕩等。 ? 企業(yè)迫切需要內(nèi)部審計通過一套系統(tǒng)、規(guī)范的方法，評價和改進風(fēng)險管理及控制、治理過程的效果 。 23 24 ? 內(nèi)部審計師在企業(yè)全面風(fēng)險管理中的 核心作用 ，是為管理層和董事會就風(fēng)險管理的有效性 提供確認 。 ? 內(nèi)部審計在此核心作用之外 拓展業(yè)務(wù)活動 時，應(yīng)當(dāng)采取一定的安全措施，包括將業(yè)務(wù) 看作是咨詢服務(wù) 并因此適用所有相關(guān)的標準， 保護其確認服務(wù)的獨立性和客觀性 。 25 ? 來自管理層對全面風(fēng)險管理的確認是最基本的，而 內(nèi)部審計是客觀確認的主要來源 ，其它來源包括外部審計師和獨立的專家檢查。 ? 內(nèi)部審計師提供 三方面的確認 ： （ 1） 風(fēng)險管理過程 ，包括其設(shè)計和運行情況； （ 2） 對 “ 主要 ” 風(fēng)險進行管理 ，包括控制的效果和其他應(yīng)對措施； （ 3） 可靠、適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險評估 ，以及 對風(fēng)險和控制情況的報告 。 26 ? 研究表明，董事會成員和內(nèi)部審計師均認可 內(nèi)部審計為組織增加價值的兩種最重要的方式 是： （ 1） 為主要業(yè)務(wù)風(fēng)險已得到適當(dāng)管理提供客觀確認 ； （ 2） 為風(fēng)險管理和內(nèi)部控制框架正在有效地運作提供確認 。 27 ? 內(nèi)部審計師 在考慮風(fēng)險、了解風(fēng)險和治理之間的聯(lián)系及推動方面的專長 ，意味著內(nèi)部審計部門完全有能力作為 企業(yè)全面風(fēng)險管理的推動者，甚至項目的管理者 ，特別是在引入企業(yè)全面風(fēng)