【正文】 者根據(jù)所占的所有權(quán)份額——在本例中為30%——記錄其在被投資企業(yè)凈收益和股利中的份額。如果White Rock公司該年的凈收益為$250000，菲利普斯公司將按30%做以下分錄：12月31日長期投資（$250000）………………………75000權(quán)益法投資收益………………………………75000記錄購買權(quán)益法投資。資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益＋收入75000=0＋＋75000由于兩家公司間的緊密聯(lián)系，當(dāng)被投資企業(yè)報(bào)告收益時(shí)，投資者增加投資賬戶值并記錄投資收益。被投資企業(yè)的所有者權(quán)益增加時(shí)，投資者的投資賬戶也隨之增加。在權(quán)益法下收到股利菲利普斯公司要記錄從White Rock公司收到的現(xiàn)金股利的相應(yīng)份額。當(dāng)White Rock公司宣布并支付$100000現(xiàn)金股利時(shí)，菲利普斯公司收到其中的30%，分錄如下：12月31日現(xiàn)金（$100000）……………………………30000長期投資………………………………………30000記錄收到的權(quán)益法投資的現(xiàn)金股利。資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益﹢30000=0＋0﹣30000權(quán)益法投資收到的現(xiàn)金股利會(huì)減少投資賬戶。為什么呢？因?yàn)楣衫麥p少被投資企業(yè)的所有者權(quán)益，所以也減少投資者的投資值。前面的分錄過賬后，菲利普斯公司的投資賬戶反映它在White Rock公司凈資產(chǎn)中的權(quán)益：長期投資1月6日購買40000012月31日股利3000012月31日凈收益7500012月31日余額445000——檢查點(diǎn)103菲利普斯公司將在資產(chǎn)負(fù)債表報(bào)告長期投資，在收益表報(bào)告權(quán)益法投資收益，如下所示：資產(chǎn)負(fù)債表（部分）：資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)總額…………………………………………$ XXX長期投資，權(quán)益法……………………………………445000地產(chǎn)、廠房和設(shè)備……………………………………XXX收益表（部分）：營業(yè)利潤…………………………………………………$ XXX其它收益：權(quán)益法投資收益………………………………………75000凈收益……………………………………………………$ XXX出售權(quán)益法投資產(chǎn)生的損益計(jì)量的是轉(zhuǎn)讓收入與投資賬面價(jià)值的差額。例如，以$41000出售十分之一White Rock公司的普通股股票，會(huì)計(jì)分錄如下：2月13日現(xiàn)金…………………………………………………41000出售投資損失………………………………………3500長期投資（$4450001/10）……………………44500出售十分之一投資?！獧z查點(diǎn)104資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益－損失﹢41000﹣44500=0＋－3500權(quán)益法總結(jié)下列T型賬戶說明了如何核算權(quán)益法投資。長期投資初始成本虧損份額利潤份額股利份額余額合并子公司的會(huì)計(jì)處理大多數(shù)大型公司都擁有其他公司的控股股權(quán)?？毓桑ɑ蚨鄶?shù)）股權(quán)是指擁有被投資公司超過50%的有投票權(quán)的股份。這樣的投資可以讓投資者選舉被投資公司董事會(huì)中的大部分成員，從而控制被投資公司。投資者稱為母公司，被投資公司稱為子公司。例如，因?yàn)橥列枪荆⊿aturn Corporation）是通用汽車公司的子公司，所以母公司，GM的股東控制著土星公司，如圖表103所示：圖表103 通用汽車公司和土星公司的所有權(quán)結(jié)構(gòu)許多個(gè)人和機(jī)構(gòu)投資者——股東——擁有通用汽車公司土星公司擁有圖表104列示了美國“兩大”汽車公司的一些更有意思的子公司。圖表104美國“兩大”汽車公司的部分子公司母公司部分子公司通用汽車公司資產(chǎn)總額：2570億美元土星公司休斯飛機(jī)公司（Hughes Aircraft Company）通用汽車承兌公司（General Motor Acceptance Corporation）GM的金融子公司，占GM44%的總資產(chǎn)。福特汽車公司資產(chǎn)總額：2380億美元福特航天器公司（Ford Aerospace Corporation）美洲虎汽車公司（Jaguar, Ltd.）福特汽車信貸公司（Ford Motor Credit Company）福特的金融子公司，占福特70%的總資產(chǎn)。合并會(huì)計(jì)是一種合并受相同股東控制的兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司的財(cái)務(wù)報(bào)表的方法。該方法為合并主體對外報(bào)告一套財(cái)務(wù)報(bào)表，合并主體采用母公司的名稱。圖表105說明了根據(jù)投資者在被投資公司的所有權(quán)比例對股票投資應(yīng)采用的會(huì)計(jì)方法。圖表105 根據(jù)所有權(quán)比例對股票投資采用的會(huì)計(jì)方法合并會(huì)計(jì)中的概念。幾乎所有公布的財(cái)務(wù)報(bào)告都包括合并財(cái)務(wù)報(bào)表。為了理解你可能遇到的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，你需要了解合并會(huì)計(jì)的基本概念。合并報(bào)表把母公司和其擁有多數(shù)股權(quán)的子公司的資產(chǎn)負(fù)債表、收益表和其它財(cái)務(wù)報(bào)表合并為一套財(cái)務(wù)報(bào)表，就像母公司和其子公司是一個(gè)會(huì)計(jì)主體一樣。這是為了提供一個(gè)比查看各公司單獨(dú)的財(cái)務(wù)報(bào)表更好的視角來看整體的經(jīng)營情況。每個(gè)子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用都加到母公司的賬戶上。合并財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)告母公司和子公司合并后的賬戶余額。例如，把土星公司的現(xiàn)金賬戶余額加到通用汽車的現(xiàn)金賬戶上，只把兩數(shù)之和報(bào)告在通用汽車公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表上。子公司的各賬戶余額都不在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中單獨(dú)報(bào)告，它們都記在母公司的名下。圖表106圖示了一家公司的結(jié)構(gòu)，母公司擁有五家子公司的控股股權(quán)，還在另一家被投資公司擁有權(quán)益法投資。下一節(jié)講述合并會(huì)計(jì)的購買法。購買法是實(shí)踐中使用最多的方法。另一種方法是聯(lián)營法，將在高級會(huì)計(jì)學(xué)課程中講述?！獧z查點(diǎn)105圖表106擁有子公司和權(quán)益法投資的母公司母公司，如通用汽車子公司在聯(lián)營公司的投資（擁有2050%），例如，GM擁有日本五十鈴公司40%的股份，該投資將用權(quán)益法合算。虛線中的主體將合并。子公司子公司子公司子公司合并子公司合并資產(chǎn)負(fù)債表假設(shè)母公司按賬面價(jià)值$150000購買了子公司全部（100%）發(fā)行在外的普通股。此外，母公司還向子公司貸款$80000。母公司和子公司都有自己單獨(dú)的一套賬簿。合并主體沒有單獨(dú)的一套賬簿，而是用工作底稿來編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。公司在并購后就會(huì)編制合并資產(chǎn)負(fù)債表。合并資產(chǎn)負(fù)債報(bào)告母公司和子公司全部的資產(chǎn)和負(fù)債。母公司賬簿中的在子公司的投資賬戶代表子公司的所有資產(chǎn)和負(fù)債。合并報(bào)表不能既報(bào)告該投資額又報(bào)告子公司的資產(chǎn)和負(fù)債。這樣會(huì)重復(fù)計(jì)量同一項(xiàng)資源。合并會(huì)計(jì)的一個(gè)關(guān)鍵概念就是避免重復(fù)計(jì)算。合并工作底稿圖表107顯示的是合并資產(chǎn)負(fù)債表的工作底稿?？紤]母子公司所有權(quán)賬戶的抵消分錄（a）。分錄（a）貸記母公司的投資賬戶抵消其借方余額。同時(shí)借記子公司的普通股和留存收益賬戶，兩項(xiàng)之和抵消子公司的股東權(quán)益。沒有這些抵消，合并會(huì)計(jì)報(bào)表就會(huì)既包括母公司在子公司的投資，又包括子公司的股東權(quán)益。因?yàn)檫@些賬戶代表的是同樣的事物——子公司的權(quán)益——所以必須在合并報(bào)表加總時(shí)抵消它們。如不這樣，相同項(xiàng)目就會(huì)重復(fù)計(jì)算。圖表107 合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿——母公司擁有子公司的全部股份抵消資產(chǎn)母公司子公司借方貸方合并值現(xiàn)金……………………120001800030000應(yīng)收票據(jù)——子公司…80000—(b) 80000—存貨……………………10400091000195000在子公司的投資………150000—(a) 150000—其它資產(chǎn)………………218000138000356000總計(jì)……………………564000247000581000負(fù)債和股東權(quán)益應(yīng)付賬款………………430001700060000應(yīng)付票據(jù)………………19000080000(b) 80000190000普通股…………………176000100000(a) 100000176000留存收益………………15500050000(a) 50000155000總計(jì)……………………564000247000230000230000581000得出的合并資產(chǎn)負(fù)債表（最右邊的一欄）沒有報(bào)告在子公司的投資，普通股和留存收益的合并值也僅僅是母公司的數(shù)值。研究合并工作底稿的最后一欄。在此例中，母公司項(xiàng)子公司提供$80000的貸款，子公司向母公司簽發(fā)了一張應(yīng)付票據(jù)。因此，母公司的資產(chǎn)負(fù)債表中有$80000的應(yīng)收票據(jù)，子公司的資產(chǎn)負(fù)債表中有同樣數(shù)額的應(yīng)付票據(jù)。母公司的應(yīng)收款項(xiàng)和子公司的應(yīng)付款項(xiàng)代表的是同一項(xiàng)資源——都全部屬于合并主體。所以兩者都應(yīng)該抵消。分錄（b）完成這一任務(wù)。工作底稿抵消欄中貸方的$80000抵消母公司來自子公司的應(yīng)收票據(jù)。經(jīng)過該分錄，應(yīng)收票據(jù)的合并額為零。抵消欄中的借方$80000抵消子公司的應(yīng)付票據(jù)，最終的應(yīng)付票據(jù)合并額反映應(yīng)付給合并主體外的債權(quán)人的數(shù)額，這是正確的。合并底稿完成后，每個(gè)賬戶的合并額代表母公司控制的資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益項(xiàng)目的總額。止步思考查看圖表107。為什么合并股東權(quán)益（$176000＋$155000）排除子公司的股東權(quán)益？答案：因?yàn)楹喜⒅黧w的股東權(quán)益只是母公司的股東權(quán)益。還因?yàn)樽庸镜臋?quán)益和母公司的投資余額代表相同的資源。所以同時(shí)包括這兩個(gè)項(xiàng)目會(huì)重復(fù)計(jì)算。商譽(yù)和少數(shù)股權(quán)商譽(yù)和少數(shù)股權(quán)是只有合并主體才有的兩個(gè)賬戶。商譽(yù)，在第7章我們已學(xué)習(xí)過，產(chǎn)生于母公司以高于子公司凈資產(chǎn)市場價(jià)值的價(jià)格收購子公司的情況。正如第7章所看到的，商譽(yù)是無形資產(chǎn)，代表母公司購買子公司時(shí)的超額支出。少數(shù)股權(quán)產(chǎn)生于母公司購買的子公司股份少于100%的情況。例如，假設(shè)施樂公司擁有一家子公司80%的股份。子公司其余的20%股份對施樂公司來說就是少數(shù)股權(quán)。少數(shù)股權(quán)在母公司資產(chǎn)負(fù)債表的負(fù)債中報(bào)告?！獧z查點(diǎn)106合并主體的凈收益合并主體的凈收益是母公司的凈收益加上子公司凈收益中母公司所占的份額。假設(shè)母公司擁有子公司S1的全部股份和子公司S2股份的60%。在剛結(jié)束的一年，母公司的凈收益是$330000，S1的凈收益為$150000，S2產(chǎn)生凈損失$100000。母公司將報(bào)告凈收益$420000，計(jì)算如下：各家公司的凈收益（凈損失）母公司在各家公司的所有權(quán)比例母公司的合并凈收益（凈損失）母公司………………$330000100%=$330000子公司S1…………150000100%=150000子公司S2…………(100000)60%=(60000)合并凈收益…………$420000長期債券投資和長期票據(jù)投資債券的主要投資者是金融機(jī)構(gòu)，如養(yǎng)老金計(jì)劃、銀行信托部門、互助基金和保險(xiǎn)公司。債券發(fā)行公司與投資者（債券持有人）之間的關(guān)系如下圖所示：發(fā)行公司投資者（債券持有人）應(yīng)付債券債券投資利息費(fèi)用利息收入債券交易的美元金額對發(fā)行者和投資者是一樣的，但借記和貸記的賬戶不同。例如，發(fā)行公司的利息費(fèi)用就是投資者的利息收入。債券投資劃分為短期投資（流動(dòng)資產(chǎn)）或長期投資。短期債券投資很少。這里，我們重點(diǎn)放在投資者打算持有直至到期的長期債券和票據(jù)投資。這種投資稱為持有到期投資（heldtomaturity investment）。持有到期投資的會(huì)計(jì)處理——已攤銷成本法債券投資以成本入賬。到期時(shí)，投資者收回債券的面值。對持有到期投資來說，折價(jià)或溢價(jià)在債券的持有期內(nèi)進(jìn)行攤銷以便更準(zhǔn)確的核算利息收入。債券投資的折價(jià)或溢價(jià)攤銷不僅影響投資者的利息收入，還影響發(fā)行公司的債券賬面價(jià)值。持有到期債券投資以已攤銷成本進(jìn)行報(bào)告，已攤銷成本決定債券的賬面價(jià)值。假設(shè)在20X2年4月1日，購買了哥倫比亞廣播公司利率6%，面值總計(jì)$10000的債券。投資者打算持有債券作為長期投資直至債券到期。付息日是4月1日和10月1日。因?yàn)樵搨?0X6年4月1日到期，所以債券將發(fā)行在外48個(gè)月。假設(shè)折價(jià)攤銷采用直線法。以下是該長期投資的會(huì)計(jì)分錄：20X24月1日長期債券投資（$10000）…………………9520現(xiàn)金……………………………………………9520購買債券投資。10月1日現(xiàn)金（$100006/12）………………………300利息收入………………………………………300收到半年的利息。10月1日長期債券投資[($10000－$9520)/48]6……………60利息收入………………………………………60在12月31日，年底的調(diào)整如下：20X212月31日應(yīng)收利息（$100003/12）……………………150利息收入………………………………………150三個(gè)月的應(yīng)計(jì)利息。12月31日長期債券投資[($10000－$9520)/48]3……………30利息收入………………………………………30攤銷三個(gè)月的債券投資