注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材難點(diǎn)之會(huì)計(jì)合并報(bào)表-閱讀頁(yè)
2025-07-15 22:23本頁(yè)面
【正文】 上分錄的理解體現(xiàn)了內(nèi)部銷售收入及存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷的原理。同時(shí)由于內(nèi)部銷售也虛增了集團(tuán)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，因此必須予以全部抵銷。而它的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本并非該集團(tuán)公司真正的成本，這批存貨對(duì)外銷售的真正成本應(yīng)為集團(tuán)公司內(nèi)部銷售時(shí)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。 例5中母子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入合計(jì)（僅指內(nèi)部銷售部分，以下主營(yíng)業(yè)務(wù)成本及存貨同）＝1000＋720＝1720元，而對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)真正的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)為720元，則須抵銷1000元，即借記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000元。 ②若集團(tuán)公司內(nèi)部所購(gòu)存貨全部未對(duì)外銷售，則存貨資金占用也虛增了一部分內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利。 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，40%的存貨只是發(fā)生了存放地點(diǎn)的轉(zhuǎn)移，并不因此增加存貨資金的占用。 抵銷存貨的金額應(yīng)為內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利。1000＝20%，而子公司未銷售的存貨金額為400元，即內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利＝40020%＝80元。 借：期初未分配利潤(rùn) 200 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 200 說(shuō)明： ①上期購(gòu)入存貨本期全部銷售應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利。在第二年仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。本期只須抵銷上期末未分配利潤(rùn)即本期初未分配利潤(rùn)。 ②上期購(gòu)入存貨本期全部銷售還應(yīng)抵銷虛增的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。而它的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本并非該集團(tuán)公司真正的成本，這批存貨對(duì)外銷售的真正成本應(yīng)為集團(tuán)公司內(nèi)部銷售時(shí)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。在例6中應(yīng)抵銷的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)買公司銷貨成本－集團(tuán)公司內(nèi)銷售公司銷貨成本＝1000－800＝200元，即貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)成本200元。 根據(jù)合并報(bào)表的基本理論：對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，對(duì)外銷售所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。上例中集團(tuán)公司內(nèi)銷售公司實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售，雖然未對(duì)外銷售，對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)并未實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn)，但按稅法規(guī)定：該公司實(shí)現(xiàn)銷售應(yīng)繳納流轉(zhuǎn)稅、所得稅。 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 860 存 貨 140 【例7】母公司上期從子公司購(gòu)入存貨1000元，子公司內(nèi)部銷售毛利率為20%，本期母公司對(duì)外銷售其中得70%。 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)中，那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在，也不須抵銷。在例6中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利＝100020%＝200元，即借記期初未分配利潤(rùn)200元。若全部未對(duì)外銷售，上期銷售公司實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售毛利也隱含在期初未分配利潤(rùn)中，也應(yīng)予以抵銷（對(duì)應(yīng)抵銷項(xiàng)目為存貨）。 【例8】母公司1991年購(gòu)入子公司存貨1000元，子公司內(nèi)部銷售毛利率為20%，當(dāng)年母公司售出其中的60%。 1991年 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收 1000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 920 存 貨 80 1992年借：期初未分配利潤(rùn) 80 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 56 存 貨 24 說(shuō)明： ① 期初未分配利潤(rùn)＝100020%（1－60%）＝80元。 ③存貨＝100020%（1－60%）（1－70%）＝24元。 借：營(yíng)業(yè)外收入 貸：固定資產(chǎn)原值 說(shuō)明：這種情況一般不經(jīng)常發(fā)生，且數(shù)額不大，根據(jù)重要性原則可不進(jìn)行抵銷。 這種情況極少發(fā)生，根據(jù)重要性原則，不必作抵銷處理。 １、 固定資產(chǎn)交易當(dāng)期的抵銷借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （銷售固定資產(chǎn)企業(yè)售價(jià)） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 （銷售固定資產(chǎn)企業(yè)成本） 固定資產(chǎn)原值 （內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利） 借：累計(jì)折舊 （當(dāng)年多提折舊） 貸：管理費(fèi)用 說(shuō)明：若購(gòu)買企業(yè)當(dāng)期出售該固定資產(chǎn)，應(yīng)編制以下抵銷分錄 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 營(yíng)業(yè)外收入 【例9】母公司1995年2月2日從其擁有80%股份的子公司購(gòu)入固定資產(chǎn)（子公司作為存貨銷售），售價(jià)120萬(wàn)元，子公司的銷售毛利率為30%，母公司支付貨款120萬(wàn)元、運(yùn)雜費(fèi)1萬(wàn)元、于1995年5月20日竣工驗(yàn)收并交付使用。 要求： （１）計(jì)算母公司固定資產(chǎn)入帳價(jià)值。 （３）編制1995年抵銷分錄。 （２）母公司每月應(yīng)計(jì)提的折舊＝150（1－4%）247。 （３）抵銷分錄： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 120 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 84 固定資產(chǎn)原值 36 借：累計(jì)折舊 7 貸：管理費(fèi)用 7 說(shuō)明： ① 購(gòu)入企業(yè)的固定資產(chǎn)入帳價(jià)值＝集團(tuán)公司銷售存貨企業(yè)售價(jià)＋該固定資產(chǎn)所含增值稅＋運(yùn)輸、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)。（年數(shù)12）。（312）＝1萬(wàn)元。 ③ 增值稅、運(yùn)輸、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)對(duì)每月多提折舊無(wú)影響。銷售企業(yè)若將該存貨自用，也應(yīng)包含增值稅（稅法規(guī)定企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，視同銷售計(jì)稅）和運(yùn)輸、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)。 從另一角度來(lái)看，增值稅、運(yùn)輸、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)均支付給集團(tuán)公司外的單位或企業(yè)，根據(jù)合并報(bào)表基本理論也不應(yīng)予以抵銷。 1996年 借：期初未分配利潤(rùn) 36 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 36 借：累計(jì)折舊 12 貸：管理費(fèi)用 12 借：累計(jì)折舊 7 貸：期初未分配利潤(rùn) 7 1997年借：期初未分配利潤(rùn) 36 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 36 借：累計(jì)折舊 12 貸：管理費(fèi)用 12 借：累計(jì)折舊 19 貸：期初未分配利潤(rùn) 19 說(shuō)明： ① 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)中，那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在，也不須抵銷。在例10中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利＝12030%＝36萬(wàn)元，即借記期初未分配利潤(rùn)36萬(wàn)元。 由合并報(bào)表編制原理可知：在第二年或以后各年中仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。在例10中的1997年應(yīng)抵銷以前年度多計(jì)提的折舊＝7＋12＝19萬(wàn)元，即借記累計(jì)折舊19萬(wàn)元。由于銷售公司已將以前各期的管理費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)至其末未分配利潤(rùn)即本期期初未分配利潤(rùn)。在例10中的1997年應(yīng)抵銷以前年度多計(jì)提的管理費(fèi)用即期初未分配利潤(rùn)＝7＋12＝19萬(wàn)元，即貸記期初未分配利潤(rùn)19萬(wàn)元。 ②抵銷分錄是根據(jù)工作底稿而設(shè)計(jì)的，它所處理的是報(bào)表項(xiàng)目而并非會(huì)計(jì)帳戶，因此抵銷分錄中出現(xiàn)“固定資產(chǎn)原值”、“營(yíng)業(yè)外收支”等抵銷項(xiàng)目。 ④在用期滿的三筆抵銷分錄可合并為一筆即: 借：期初未分配利潤(rùn) 貸：管理費(fèi)用 以上合并分錄將通過(guò)例11加以理解。母公司的售價(jià)為30000元，子公司按直線法計(jì)提折舊，無(wú)殘值，使用期限3年，期滿報(bào)廢。 ②超齡使用，由于固定資產(chǎn)仍存在，不須用營(yíng)業(yè)外收支項(xiàng)目代替資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。 ② 實(shí)際上超齡使用期滿報(bào)廢不須編制抵銷分錄： ?。?、由于固定資產(chǎn)已清理，因此不存在內(nèi)部銷售毛利的抵銷問題。 Ｃ、由于固定資產(chǎn)已清理，因此不存在以前年度多提折舊的抵銷問題。（與教材寫法相一致） ②在編制抵銷分錄時(shí)也可直接用“營(yíng)業(yè)外收支”項(xiàng)目。 【例12】1990年12月母公司將成本7000元的存貨出售給子公司作為固定資產(chǎn)，并于當(dāng)年底投入使用。要求：編制清理期抵銷分錄。２、“未分配利潤(rùn)”的抵銷分錄不必登入資產(chǎn)負(fù)債表的工作底稿，未分配利潤(rùn)的合并數(shù)應(yīng)根據(jù)合并利潤(rùn)分配表中計(jì)算得出的“未分配利潤(rùn)”抄入。（二）損益表 １、收入、成本費(fèi)用項(xiàng)目的抵銷分錄全部登入損益表工作底稿。（三）利潤(rùn)分配表 １、“年初未分配利潤(rùn)”、“提取盈余公積”、“應(yīng)付利潤(rùn)”項(xiàng)目的抵銷分錄全部登入利潤(rùn)分配表工作底稿。３、“未分配利潤(rùn)”抵銷分錄應(yīng)登入利潤(rùn)分配表中。 “未分配利潤(rùn)”合并數(shù)不是根據(jù)該項(xiàng)目母子公司合計(jì)加減抵銷分錄得出，具體計(jì)算過(guò)程詳見下文。 本講義可能還存在許多不足之處，愿與各位網(wǎng)友
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