【正文】 上屬于固定成本 ， 比之節(jié)省的稅收來(lái)說(shuō)只是個(gè)小數(shù)目 。 于是 ， 公司實(shí)施了上述方案 ， 并在較短的時(shí)間內(nèi)扭轉(zhuǎn)了高稅負(fù)局面 。 假定前五個(gè)月自行收購(gòu)廢舊塑料 400噸 ， 每噸 2020元 ，合計(jì) 80萬(wàn)元 ， 從經(jīng)營(yíng)單位購(gòu)人廢舊塑料 83． 33噸 ， 每噸 2400元 ，合計(jì)金額約 20萬(wàn)元 ， 允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 2萬(wàn)元 ， 其他可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 （ 水電費(fèi) 、 修理用配件等 ） 4萬(wàn)元 ， 生產(chǎn)的塑料制品對(duì)外銷售收人 150萬(wàn)元 。有關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算如下： ? 回收公司免征增值稅 。 在實(shí)際操作中 ， 應(yīng)當(dāng)注意兩點(diǎn)：一是回收公司與制 造企業(yè)存在關(guān)聯(lián)關(guān)系 ， 回收公司必須按照獨(dú)立企業(yè)之間正常售價(jià) 銷售給工廠 ， 而不能一味地為增加工廠的進(jìn)項(xiàng)稅額擅自抬高售 價(jià)；二是設(shè)立回收公司所增加的費(fèi)用必須小于或遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于所帶來(lái) 的收益 。 由于奶制品的增值稅稅率適用 17％ ， 進(jìn)項(xiàng)稅額主要有兩塊：一是向農(nóng)民個(gè)人收購(gòu)的草料部分可以抵扣 10％ 的進(jìn)項(xiàng)稅額；二是公司水費(fèi) 、 電費(fèi)和修理用配件等按規(guī)定可以抵免進(jìn)項(xiàng)稅額 。 經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的運(yùn)營(yíng) ， 公司的增值稅稅負(fù)高達(dá) 13． 4％ 。 從公司的客觀情況來(lái)看 ， 稅負(fù)高的原因在于公司的進(jìn)項(xiàng)稅額太低 。 圍繞進(jìn)項(xiàng)稅額 ， 公司采取了以下籌劃方案： 公司將整個(gè)生產(chǎn)流程分成飼養(yǎng)場(chǎng)和牛奶制品加工兩部分 ， 飼養(yǎng)場(chǎng)和奶制品加工廠均實(shí)行獨(dú)立核算 。 現(xiàn)將公司實(shí)施籌劃方案前后有關(guān)數(shù)據(jù)對(duì)比如下： 65 1． 實(shí)施前：假定 2020年度從農(nóng)民生產(chǎn)者手中購(gòu)人的草料金額 100萬(wàn)元 ， 允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 10萬(wàn)元 ， 其他水電費(fèi) 、 修理用配件等進(jìn)項(xiàng)稅額 8萬(wàn)元 ， 全年奶制品銷售收人 500萬(wàn)元 ， 則： 應(yīng)納增值稅額 = 銷項(xiàng)稅額 進(jìn)項(xiàng)稅額 = 500 * 17％ （ 10+ 8） ＝ 85－ 18 ＝ 67（ 萬(wàn)元 ） 稅負(fù)率 = 67 / 500 x 100％ ＝ 13． 4％ 2． 實(shí)施后：飼料場(chǎng)免征增值稅 ， 假定飼料場(chǎng)銷售給制品廠的鮮奶售價(jià)為 350萬(wàn)元 ， 其他資料不變 。 ? 農(nóng)業(yè)產(chǎn)品是指種植業(yè) 、 養(yǎng)殖業(yè) 、 牧業(yè) 、 水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物 。 例如 ， 以農(nóng)業(yè)產(chǎn)品 苦瓜為原材料生產(chǎn)的苦瓜茶 ， 以大蔥等為原料生產(chǎn)的脫水蔬菜 ， 以各種蔬菜生產(chǎn)的調(diào)料等等 。 67 案例 19 大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)分立的稅收籌劃 大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)的一個(gè)主要特點(diǎn)是 ， 既銷售設(shè)備又負(fù)責(zé)安裝 ， 是典型的混合銷售行為 。 按照 《 增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則 》 第十三條的規(guī)定 ， 對(duì)以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)為主的混合銷售行為應(yīng)當(dāng)征收增值稅 ， 其銷售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì) 。2020年取得含稅銷售收人 936萬(wàn)元 ， 其中安裝費(fèi)約占總收人的 20％ ， 保養(yǎng)費(fèi) 、 維修費(fèi)約占收人總額的 10％ ， 假設(shè)本年度進(jìn)項(xiàng)稅額 50萬(wàn)元 ， 應(yīng)納稅額計(jì)算如下： 應(yīng)納增值稅額 = 銷項(xiàng)稅額 進(jìn)項(xiàng)稅額 = 936/（ 1＋ 17％ ） * 17％ 50 ＝ 136 50= 86（ 萬(wàn)元 ） 如果企業(yè)投資設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的安裝公司 ， 由工廠負(fù)責(zé)生 產(chǎn)銷售電梯 ， 安裝公司專門(mén)負(fù)責(zé)電梯的安裝 、 保養(yǎng)與維修 ， 那么 工廠和安裝公司就可以分別納稅 ， 而且由于電梯的進(jìn)項(xiàng)稅額不允 許抵扣 ， 對(duì)客戶而言無(wú)需取得增值稅發(fā)票 ， 這樣工廠和安裝公司 分別開(kāi)具普通發(fā)票對(duì)購(gòu)買方并不產(chǎn)生任何影響 。 因此 ， 對(duì)企業(yè)銷售電梯 （ 自產(chǎn)的或購(gòu)進(jìn)的 ） 并負(fù)責(zé)安裝及保養(yǎng) 、 維修取得的收人 ，一并征收增值稅；對(duì)不從事電梯生產(chǎn) 、 銷售 ， 只從事電梯保養(yǎng)和維修的專業(yè)公司對(duì)安裝運(yùn)行后的電梯進(jìn)行的保養(yǎng) 、 維修取得的收入 ， 征收營(yíng)業(yè)稅 。 對(duì)于這類企業(yè) ， 根據(jù)需要還可以再分設(shè)獨(dú)立核算 的運(yùn)輸公司 ， 因?yàn)閷?duì)既銷售又負(fù)責(zé)貨物運(yùn)輸?shù)幕旌箱N售行為也要 按收取的全部?jī)r(jià)款計(jì)算增值稅 。 值得一提的是 ， 對(duì)既生產(chǎn)建材又負(fù)責(zé)施工的納稅人不能采取 上述籌劃方案 ， 這是因?yàn)?， 稅法規(guī)定 ， 從事建筑 、 修繕 、 裝飾工 程作業(yè)的納稅人 ， 無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算 ， 其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括工程 所有原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi) 。 70 如何降低一般納稅人的高稅負(fù) ? （一）按簡(jiǎn)易辦法征收的一般納稅人 ? 增值稅一般納稅人可能會(huì)團(tuán)購(gòu)進(jìn)貨物取不到增值稅專用發(fā)票 ? 而導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)過(guò)高，對(duì)于這類問(wèn)題，財(cái)稅字［ 1994」 004號(hào) ? 《 關(guān)于調(diào)整農(nóng)業(yè)產(chǎn)品增值稅稅率和若干項(xiàng)目征免增值稅的通知 》 ? 規(guī)定，從 1994年 5月 1 日起，一般納稅人生產(chǎn)下列貨物，可按 ? 簡(jiǎn)易辦法依照 6％征收率計(jì)算繳納增值稅，并可由其自己開(kāi)具專 ? 用發(fā)票： ? 1．縣以下小型水力發(fā)電單位生產(chǎn)的電力； ? 2．建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料； ? 3．以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、 ? 瓦、石灰； ? 4．原料中摻有煤矸石、石煤、粉煤灰、燒煤鍋爐的爐底渣 ? 及其他廢渣（不包括高爐水渣）生產(chǎn)的墻體材料； ? 5．用微生物、微生物代謝產(chǎn)物、動(dòng)物毒素、人或動(dòng)物的血 ? 液或組織制成的生物制品； ? 6．自來(lái)水（財(cái)稅率 [ 1994] 014號(hào)文件補(bǔ)充規(guī)定）。一般納稅人生產(chǎn)上列貨物所選擇的計(jì)算繳納增值稅的辦法至少三年內(nèi)不得變更。 一般納稅人除生產(chǎn)上列貨物外還生產(chǎn)其他貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)，并且選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)算上列貨物的應(yīng)納稅額的，如果無(wú)法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。此種專用發(fā)票可以作為扣稅憑證。但除上述五類產(chǎn)品外，其他產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)不得按簡(jiǎn)易辦法征稅。 不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額 當(dāng)月按簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅的貨物銷售額 當(dāng)月全部銷售額 = X 72 （二）實(shí)行“先征后返”的一般納稅人 一些技術(shù)含量較高的產(chǎn)品，往往會(huì)因附加值過(guò)高，而出現(xiàn)“高征低扣” 的現(xiàn)象，導(dǎo)致增值稅實(shí)際稅負(fù)過(guò)高。所退稅款由企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。所退稅款由企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)集成電路產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅?！皟深悺? 納稅人應(yīng)積極做好“先征后返” 的審核報(bào)批工作，充分用足稅收優(yōu)惠政策，從而不斷增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展的后勁。但由于進(jìn)項(xiàng)稅額較小，增值稅稅負(fù)高居不下。 應(yīng)納增值稅額＝ 327． 6 / （ 1＋ 17％） * 17％－ 0＝ 47． 6（萬(wàn)元） 稅負(fù)率 ＝ 47. 6/ [ （ 1＋ 17％） ] * 100％＝ 17％ 由此看來(lái)，宏大體育器材廠不申辦一般納稅人資格的做法是不可取的。 由于體育器材的銷售對(duì)象多為學(xué)校、體委、企事業(yè)單位，客戶無(wú)需取得增值稅專用發(fā)票。比如一個(gè)體育器材廠的銷售收人為 150萬(wàn)元，另一個(gè)體育器材廠的銷售收人為 177. 6萬(wàn)元，這樣兩個(gè)企業(yè)就達(dá)不到稅法規(guī)定的工業(yè)企業(yè)年銷售額 180萬(wàn)元的標(biāo)準(zhǔn)。 采用上述籌劃方案一般要符合下列兩個(gè)條件： 第一、企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模不大，但年銷售收入又超過(guò)了一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)； 第二、購(gòu)買方無(wú)需取得增值稅專用發(fā)票。 假定某物資批發(fā)企業(yè)，年應(yīng)納增值稅銷售額 250萬(wàn)元，會(huì)計(jì)核算制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用 17％增值稅率，但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，只占銷項(xiàng)稅額的 10％。如果將該企業(yè)分設(shè)兩個(gè)批發(fā)企業(yè)，各自作為獨(dú)立核算單位，若一分為二后的兩個(gè)單位年銷售額（含稅）分別為 150萬(wàn)元和 142. 5萬(wàn)元「即 250 （ 1＋ 17％）－ 150」，就符合小規(guī)模納稅人的條件，可適用 4％的征收率。 （ 1＋ 4 ％） 4 ％」。 76 ? 這里應(yīng)當(dāng)指出，對(duì)一些小規(guī)模納稅人商業(yè)企，有時(shí)因會(huì)計(jì)核算不健全，不能準(zhǔn)確提供計(jì)稅依據(jù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其采取核定定額征收的方法。一些一般納稅人工業(yè)企業(yè)常常利用這一點(diǎn)進(jìn)行“合理”避稅，這是不可取的。該企業(yè)在全國(guó)若干省市均設(shè)有銷售網(wǎng)點(diǎn)，通過(guò)這些銷售網(wǎng)點(diǎn)將保健品直接銷售給消費(fèi)者或批發(fā)、零售給個(gè)體工商戶，這些銷售點(diǎn)大多作為小規(guī)模納稅人管理。該保健品生產(chǎn)企業(yè)就以較低的價(jià)格銷售給這些銷售網(wǎng)點(diǎn)，將高額的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至各個(gè)銷售網(wǎng)點(diǎn)。 ? 對(duì)這類企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依據(jù) 《 稅收征收管理法 》 關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)銷行為的有關(guān)規(guī)定對(duì)生產(chǎn)企業(yè)重新定價(jià)。工廠創(chuàng)辦后，到 1996年底共虧損 400萬(wàn)元。從虧損到盈利，這當(dāng)中他們成功地運(yùn)用了稅收籌劃，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)了根本性的轉(zhuǎn)變。 紡織廠創(chuàng)辦后，工廠遇到的第一件事便是原材料大漲價(jià)，但當(dāng)時(shí)國(guó)內(nèi)紡織市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，產(chǎn)品價(jià)格不能“水漲船高”。從 1994年到1996年一直未見(jiàn)好轉(zhuǎn)，公司陷入進(jìn)退兩難的境地。如何才能找到挽救工廠的“靈丹妙藥” 呢？ 78 紡織廠廠長(zhǎng)高翼分析了當(dāng)時(shí)紡織市場(chǎng)的行情，找出企業(yè)虧損的原因：紡織廠主要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)布匹，產(chǎn)品主要供應(yīng)給國(guó)內(nèi)的服裝廠，原材料是毛條，來(lái)自國(guó)內(nèi)的一些毛條廠。毛條價(jià)格的不斷上漲，直接增加了紡織廠的生產(chǎn)成本。 高翼廠長(zhǎng)做事一向謹(jǐn)慎，凡事三思而行。事務(wù)所的同志仔細(xì)分析了工廠虧損的原因，結(jié)合有關(guān)稅收政策，給紡織廠提供了一個(gè)新的投資方案，即把興建毛條車間的計(jì)劃擴(kuò)展為投資創(chuàng)建一個(gè)毛條福利廠。凡安置“四殘” 人員占生產(chǎn)人員總數(shù)的比例超過(guò) 10％未達(dá)到 35％的，減半征收所得稅。 經(jīng)過(guò)測(cè)算，辦毛條廠只要投資一個(gè)毛條流水線，在人員用工上只需五、六十名工人，就能滿足生產(chǎn)的需要。 這樣，盡管毛條廠在增值稅上實(shí)行高征低扣（毛條的稅率 17％，原毛的稅率 13％），但是，毛條廠的增值稅可以享受先征后退，按規(guī)定，退回的稅款以及企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)都應(yīng)該繳納企業(yè)所得稅，而所得稅又可以享受全額減免。此外，按規(guī)定，毛條廠仍然可以開(kāi)具增值稅發(fā)票，紡織廠仍可作為購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅享受抵扣。 80 于是鎮(zhèn)政府決定投資興辦毛條福利廠。 紡織廠稅收籌劃的故事并沒(méi)有講完，事情并不像高翼廠長(zhǎng)想的 那么一帆風(fēng)順。小劉覺(jué)得有些不正常： 毛條廠和紡織廠同是政府出資興辦，兩企業(yè)法人雖然不是同一法人，但同屬于鎮(zhèn)政府領(lǐng)導(dǎo)。二來(lái)紡織廠的原材料價(jià)格增加，利潤(rùn)就會(huì)轉(zhuǎn)移到毛條廠，減少紡織廠的應(yīng)納所得稅，那么，國(guó)家的稅收將會(huì)造成嚴(yán)重流失。 81 1999年 8月下旬，市國(guó)稅局、地稅局組成聯(lián)合調(diào)查組對(duì)毛條廠和紡織廠兩個(gè)企業(yè)進(jìn)行了專題調(diào)查。 但稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)此案的處理上卻遇到了新的難題。 82 所得稅 ? 企業(yè)所得稅稅前扣除辦法：國(guó)稅發(fā)[2020]84號(hào)文 83 案例 21: 投資抵免所得稅 規(guī)定： ? 為鼓勵(lì)企業(yè)加大投資力度 ， 支持企業(yè)技術(shù)改造 ， 促進(jìn)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展 ， 稅法規(guī)定 ， 從 1999年 7月 1日起 ， 對(duì)在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè) ， 其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的 40％可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免 。 按規(guī)定 ， 2020年購(gòu)買的國(guó)產(chǎn)設(shè)備金額 300萬(wàn)元 （ 以下稱第二次購(gòu)置 ） 。 ? 若 1999年 、 2020年 、 2020年 、 2020年該企業(yè)實(shí)現(xiàn)的所得稅額 （ 不考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)數(shù) ） 分別為 100萬(wàn)元 。 故 2020年度購(gòu)置的設(shè)備當(dāng)年不得抵免 ， 2020年應(yīng)納企業(yè)所得稅 70萬(wàn)元 。 2020年應(yīng)納企業(yè)所得稅為 50萬(wàn)元 。 2020年實(shí)現(xiàn)稅款比 1999年 （ 第一次購(gòu)置前一年 ） 新增稅款 100萬(wàn)元 （ 200－ 100＝ 10080） 。 （ 2） 計(jì)算抵免 2020年購(gòu)置設(shè)備的抵免額 。 因此 ， 可以抵免第二次購(gòu)置設(shè)備應(yīng)抵的 120萬(wàn)元 。 由于 2020年實(shí)現(xiàn)的稅款比第二次購(gòu)置前一年新增稅款只有 130萬(wàn)元 ， 按規(guī)定可以在 2020年抵免企業(yè)所得稅 130萬(wàn)元 ， 但抵免后 2020年應(yīng)納企業(yè)所得稅額為： 200－ 80－ 130＝ － 10（ 萬(wàn)元 ） ， 故這里只能抵免企業(yè)所得稅 120萬(wàn)元 ， 剩下的 40萬(wàn)元（ 160－ 120） 留待 2020年至 2020年的三年內(nèi)抵扣 。 87 ? 注意事項(xiàng)一： ? 1. 財(cái)政撥款購(gòu)置的設(shè)備不享受抵免 ， 對(duì)既有財(cái)政撥款 ， 又有企業(yè)自籌資金或銀行貸款購(gòu)置的設(shè)備 ， 應(yīng)按比例計(jì)算 。 ? 3． 享受抵免的設(shè)備按規(guī)定提取的折舊 ， 仍可以在計(jì)算企業(yè)所得稅前扣除 。 ? 5． 企業(yè)將已經(jīng)享受投資抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備 ， 在購(gòu)置之日起 5年內(nèi)出租 、 轉(zhuǎn)讓的 ， 應(yīng)在出租 、 轉(zhuǎn)讓時(shí)補(bǔ)繳設(shè)備已抵免的企業(yè)所得稅稅款 。 ? 7． 關(guān)于同一技改項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備的計(jì)算問(wèn)題 。 《 條規(guī)定 ， “ 企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅額 ， 不得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額 ， 如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí) ， 未予抵免的投資額 ， 可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置