【正文】 例題 4 甲公司以人民幣為記賬本位幣。 20 7年 12月 31日，已售出 H商品 2臺，國內(nèi)市場仍無 H商品供應(yīng)，但 H商品在國際市場的價格已降至每臺 1 950美元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費，甲公司應(yīng)作會計分錄如下： 11月 20日，購入 H商品， 借：庫存商品 —— H 156 000 貸：銀行存款 156 000 例題 5 12月 31日，由于庫存 8臺 H商品市場價格下跌，表明其可變現(xiàn)凈值低于成本，應(yīng)計提存貨跌價準(zhǔn)備， 借：資產(chǎn)減值損失 1 560 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 1 560 2 000 8 7． 8— 1 950 8 7． 9＝ 1 560元 (人民幣 ) 本例中，期末，在計算庫存商品 —— H商品的 可變現(xiàn)凈值時，在國內(nèi)沒有相應(yīng)產(chǎn)品的價格，因此，只能依據(jù) H商品的國際市場價格為基礎(chǔ)確定其可變現(xiàn)凈值，但需要考慮匯率變動的影響，期末，以國際市場價格為基礎(chǔ)確定的可變現(xiàn)凈值應(yīng)按照期末匯率折算，再與庫存 H商品的記賬本位幣成本相比較，確定其應(yīng)提的跌價準(zhǔn)備。 非貨幣性項目 ? 國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。 ? 20 8年 12月 5 日，該公司對上述交易應(yīng)作以下財務(wù)處理： ? 借：交易性金融資產(chǎn) 117 000 ? 貸：銀行存款 117 000 例題 6 20 8年 12月 31日，由于市價變動，當(dāng)月購入的乙公司 B股的市價變?yōu)槊抗?2美元，當(dāng)日即期匯率為 1美元＝ 。會計處理為： 借：交易性金融資產(chǎn) 35 000 貸：公允價值變動損益 35 000 2 10 000 10 000 =35 000元 35 000元人民幣既包含甲公司所購乙公司 B股股票公允價值變動的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動的影響。 （其中 :資產(chǎn)、負(fù)債按年末匯率，損益、利潤分配可按全年平均匯率） 只有所有者權(quán)益中的實收資本、資本公積兩個項目用歷史匯率折算 . 現(xiàn)行匯率法 匯率的選擇 折算差額 資產(chǎn) 負(fù)債表 利潤表 折算程序 資產(chǎn) 負(fù)債表 資產(chǎn) 與負(fù)債 資本 項目 利潤表 所有者權(quán)益變動表 資產(chǎn)負(fù)債表 單獨列示 外幣報表折算差額 對現(xiàn)行匯率法的評價 ? 優(yōu)點： ? 簡單易行 ? 折算后的報表各個項目間仍能保持原有的外幣報表中各項目之間的關(guān)系。 ? 缺點： ? 方法假定外幣資產(chǎn)和外幣負(fù)債項目都要承受匯率變動的風(fēng)險，這是不合理的。 （二）流動與非流動項目法 美國注冊會計師協(xié)會的會計程序委員會在20世紀(jì) 30年代末曾推薦使用流動性與非流動性項目法。 流動資產(chǎn) (負(fù)債 )項目要承擔(dān)外匯風(fēng)險（如有 100美元，匯率升降折成的人民幣是有差別的），故用現(xiàn)行匯率折算； 非流動資產(chǎn) (負(fù)債 )項目不承擔(dān)外匯風(fēng)險（如固定資產(chǎn)一旦購入，匯率的升降對它沒有意義），故用歷史匯率折算。 ? 為何歷史成本模式下計量的存貨卻用現(xiàn)行匯率。 （三）貨幣與非貨幣項目 美國學(xué)者赫普華斯于 1956年在改進(jìn)流動性與非流動性項目法的基礎(chǔ)上提出來的。 (負(fù)債同樣 ) 貨幣性資產(chǎn) (負(fù)債 )用現(xiàn)行匯率折算 。 所有者權(quán)益中的實收資本、資本公積兩個項目用歷史匯率折算 （三）貨幣與非貨幣項目 利潤表的折算 折舊費等攤銷費用采用相關(guān)資產(chǎn)入帳時的歷史匯率折算 銷售成本采用到扎方法 . 本期銷售成本 =期初存貨 (歷史匯率折算 )+本期購貨 (當(dāng)期平均匯率折算 )期末存貨 (歷史匯率折算 ) 其他收入和費用采用平均匯率 (就是現(xiàn)行匯率 )折算 . 貨幣性項目與非貨幣性項目法下 匯率的選擇 資產(chǎn) 負(fù)債表 資產(chǎn)與負(fù)債 資本項目 留存收益 利潤表 折舊與 攤銷費用 其他項目 折算程序 資產(chǎn)負(fù)債表 權(quán)益變動表 利潤表 折算差額 凈損益 當(dāng)期利潤表 對區(qū)分貨幣與非貨幣法的評價 ? 能夠反映匯率變動對不同資產(chǎn)、負(fù)債項目的影響。 （四）時態(tài)法 美國會計學(xué)家倫納德 .洛倫森提出的。 ? 時態(tài)法的思路與上述不同。 ? 比如年末有庫存商品 100美元，按成本與市價孰低法計價。 美國、國際會計準(zhǔn)則的處理方法 美國外幣折算方法的歷史演進(jìn) 20世紀(jì) 30－ 60年代 流動與非流動法 20世紀(jì) 60－ 70年代 貨幣與非貨幣法 20世紀(jì) 70－ 80年代 時態(tài)法 20世紀(jì) 80年后 時態(tài)法與現(xiàn)行匯率法的綜合運用 三、外幣報表折算差額的會計處理 （一）外幣報表折算差額的定義 它是由于外幣報表折算時 ,由于采用不同匯率進(jìn)行折算而產(chǎn)生的 . 影響差額大小的因素有： 所選用的折算方法 匯率變動方向 外幣資產(chǎn)與外幣負(fù)債的比例等等 . （二）折算差額與匯兌損益的區(qū)別 兩者形成原因不同 匯兌損益 : 外幣業(yè)務(wù)處理過程中發(fā)生的或會計期末計算出來的 。 包括的內(nèi)容不同 匯兌損益 : 包括已實現(xiàn)的和未實現(xiàn)的 折算差額 : 全部為未實現(xiàn)的 會計處理不同 匯兌損益 : 在賬簿中進(jìn)行記錄 折算差額 : 不進(jìn)行賬務(wù)處理 ,只反映在會計報表中 . （三）外幣報表折算差額的會計處理方法 作遞延處理 將折算差額計入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項目 ,并以單獨項目列示 . 優(yōu)點 :不影響報表結(jié)構(gòu) ,便于分析 . 計入當(dāng)期損益 將折算差額計入利潤表 ,并以單獨項目列示 . 缺點 :將未實現(xiàn)的損益列入當(dāng)期損益 ,有可能引起誤解 .不影響報表結(jié)構(gòu) . 變通方法 折算差額為損失 ,計入損益 。 具體分為兩種情況： （一）企業(yè)對境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算 （二）企業(yè)對處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營的財務(wù)報表的折算 （一）企業(yè)對境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算 ? 資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。 ? 按照上述折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示。 ? 乙公司設(shè)在美國，自主經(jīng)營，所有辦公設(shè)備及絕大多數(shù)人工成本等均以美元支付，除極少量的商品購自甲公司外，其余的商品采購均來自當(dāng)?shù)?，乙公司對所需資金自行在當(dāng)?shù)厝谫Y、自擔(dān)風(fēng)險。 ? 20 7年 12月 31日，甲公司準(zhǔn)備編制合并財務(wù)報表，需要先將乙公司的美元財務(wù)報表折算為人民幣表述。 ? 實收資本為 125 000美元，發(fā)生日的即期匯率為 1美元＝8． 3元人民幣。 ? 累計盈余公積為 11 000美元，折算為人民幣 90 300元； ? 累計未分配利潤為 20 000美元，折算為人民幣 166 000元。 項 目 本年累計數(shù) (美元 ) 匯率 折算為人民幣金額 一、營業(yè)收入 105 000 8． 2 861 000 減：營業(yè)成本 40 000 8． 2 328 000 營業(yè)稅金及附加 6 000 8． 2 49 200 銷售費用 8 000 8． 2 65 600 管理費用 12 000 8． 2 98 400 財務(wù)費用 10 000 8． 2 82 000 二、營業(yè)利潤 29 000 237 800 加：營業(yè)外收入 5 000 8． 2 41 000 減：營業(yè)外支出 4 000 8． 2 32 800 三、利潤總額 30 000 246 000 減：所得稅費用 10 000 8． 2 82 000 四、凈利潤 20 000 164 000 五、每股收益 — — 利潤表 乙公司 （ 20 7年） 單位：元 資產(chǎn)負(fù)債表 編制單位：乙公司 (20 7年 12月 31日 ) 單位：元 資 產(chǎn) 期末數(shù) (美元 ) 匯率 折算為人民幣 金額 負(fù)債和股東權(quán)益 期末數(shù) (美元 ) 匯率 折算為人民幣金 額 流動資產(chǎn)： 流動負(fù)債： 貨幣資金 20 000 8 160 000 短期借款 10 000 8 80 000 交易性金融資產(chǎn) 10 000 8 80 000 應(yīng)付票據(jù) 2 000 8 16 000 應(yīng)收票據(jù) 8 000 8 64 000 應(yīng)付賬款 15 000 8 120 000 應(yīng)收賬款 22 000 8 176 000 應(yīng)付職工薪酬 12 000 8 96 000 存貨 40 000 8 320 000 應(yīng)交稅費 3 000 8 24 000 流動資產(chǎn)合計 100 000 800 000 流動負(fù)債合計 42 000 336 000 非流動資產(chǎn)： 非流動負(fù)債： 固定資產(chǎn) 120 000 8 960 000 長期借款 12 000 8 96 000 無形資產(chǎn) 30 000 8 240 000 長期應(yīng)付款 20 000 8 160 000 非流動資產(chǎn)合計 150 000 1 200 000 非流動負(fù)債合計 32 000 256 000 所有者權(quán)益： 實收資本 125 000 1 037 500 盈余公積 17 000 139 500 未分配利潤 34 000 280 800 報表折算差額 0 － 49 800 所有者權(quán)益合計 176 000 1 408 000 資產(chǎn)總計 250 000 2 000 000 負(fù)債和所有者權(quán)益總計 250 000 2 000 000 所有者權(quán)益變動表 編制單位：乙公司 20 7年度 單位：元 實收資本 盈余公積 未分配利潤 外幣報表折算差額 所有者權(quán)益合計 美元 折算匯 率 人民幣 美元 折算匯 率 人民幣 美元 人民幣 人民幣 一、本年年初余額 125 000 8． 3 1 037 500 11 000 90 300 20 000 166 000 1 293 800 二、本年增減變動金額 (一 )凈利潤 20 000 164 000 164 000 (二 )直接計入計入所有者權(quán)益的利得和損失 其中：外幣報表折算差額 － 49 800 － 49 800 (二 )利潤分配 1．提取盈余公積 6 000 49 200 － 6 000 － 49 200 三、本年年末余額 125 000 8． 3 1 037 500 17 000 139 500 34 000 280 800 － 49 800 1 408 000 特別注意 1: 在企業(yè)境外經(jīng)營為其非全資子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的份額計算少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負(fù)債表。 特別注意 2: 如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)上構(gòu)成對另一子公司 (境外經(jīng)營 )凈投資的外幣貨幣性項目，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)比照上述原則編制相應(yīng)的抵銷分錄。 ? 20 7年 1月 3日以 22 960萬元人民幣從美國某投資商中購入該國乙公司 80％的股權(quán)，從而使乙公司成為其子公司。 ? 有關(guān)資料如下； 例題 9 ? 20 7年 1月 3日，甲公司的累計未分配利潤為 3 696萬元人民幣，累計盈余公積為 2 600萬元人民幣。 ? 20 7年 4月 1日，為補充乙公司經(jīng)營所需資金的需要，甲公司以長期應(yīng)收款形式借給乙公司 500萬美元，除此之外。有關(guān)財務(wù)資料見下表： ? 假定 20 7年 1月 3日的即期匯率為 1美元＝ 8． 2元人民幣 ? 4月 1日的即期匯率為 1美元＝ 8元人民幣 ? 12月 31日的即期匯率為 1美元＝ 7． 8元人民幣，年平均匯率為 1美元＝ 8元人民幣。 ? 20 7年甲、乙公司采用相同的會計期間和會計政策，經(jīng)分析，甲公司借給乙公司的 500萬美元