【正文】 內(nèi) 部 控 制 有 重 大 的 關 聯(lián) 。 2022 年 7 月 ， 美 國 資本 市 場 的 監(jiān) 管 者 為 了 平 息 這 場 空 前 的 誠 信 危 機 ， 頒 布 了 《 2022 年 公 眾 公 司 會 計 改革 和 投 資 者 保 護 法 》 ， 即 著 名 的 《 薩 班 斯 —奧 克 斯 利 法 案 》 ， SarbanesOxley Act of 2022， 簡 稱 SOX 法 案 。 如 何 建 立 和 完 善 內(nèi) 部 控 制 體 系 ， 成 為 世 界 性 的話 題 。 本 文 正 是 在 這 一 背 景 下 展 開 對 這 種 基 于 信 息 環(huán) 境 的 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 體 系的 研 究 與 分 析 。一 、 信 息 環(huán) 境 與 內(nèi) 部 控 制(一 )信 息 環(huán) 境 與 內(nèi) 部 控 制 的 簡 要 介 紹所 謂 信 息 環(huán) 境 ， 指 的 是 一 個 社 會 中 由 個 人 或 群 體 接 觸 可 能 的 信 息 及 其 傳 播 活動 的 總 體 構(gòu) 成 的 環(huán) 境 。由 于 信 息 網(wǎng) 絡 的 高 速 發(fā) 展 與 廣 泛 應 用 改 變 著 企 業(yè) 的 管 理 環(huán) 境 與 管 理 理 念 ， 拓寬 了 企 業(yè) 管 理 的 范 圍 和 內(nèi) 容 ， 必 然 使 企 業(yè) 滋 生 出 一 系 列 內(nèi) 部 控 制 問 題 。 但 是 信 息 化 的 社 會 環(huán) 境 面 臨 著 市 場 全 球 化 、 需 求 多 元 化 、風 險 擴 大 化 、 資 本 市 場 化 、 要 素 流 動 化 的 挑 戰(zhàn) ， 企 業(yè) 會 面 臨 更 為 復 雜 的 內(nèi) 部 結(jié) 構(gòu)和 管 理 特 征 ， 主 要 表 現(xiàn) 在 ： 管 理 結(jié) 構(gòu) 復 雜 、 協(xié) 調(diào) 力 差 ； 戰(zhàn) 略 制 定 和 執(zhí) 行 過 程 復 雜 ；內(nèi) 部 的 財 務 風 險 極 其 復 雜 化 。該 報 告 中 明 確 了 對 內(nèi) 部 控 制 的 “責 任 ”， 強 調(diào) 內(nèi) 部 控 制 應 該 與 企 業(yè) 的 經(jīng) 營 管理 過 程 相 結(jié) 合 ， 并 強 調(diào) 內(nèi) 部 控 制 是 一 個 “動 態(tài) 過 程 ”， 首 次 把 內(nèi) 部 控 制 從 原 來 的平 面 結(jié) 構(gòu) 發(fā) 展 為 立 體 框 架 模 式 ， 標 志 著 內(nèi) 部 控 制 理 論 與 實 踐 進 入 了 內(nèi) 部 控 制 整 體框 架 的 新 階 段 ， 是 內(nèi) 部 控 制 發(fā) 展 的 一 個 新 的 里 程 碑 ， 對 當 前 處 于 信 息 經(jīng) 濟 時 代 的企 業(yè) 來 講 具 有 深 刻 而 深 遠 的 意 義 。本 文 對 信 息 環(huán) 境 下 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 體 系 的 淺 析 ， 主 要 以 《 內(nèi) 部 控 制 —整 體 框 架 》(COSO 報 告 )和 《 信 息 控 制 目 標 及 其 相 關 技 術 —框 架 》 為 基 本 理 論 工 具 ， 最 后 結(jié)合 案 例 研 究 的 方 法 ?！?信 息 控 制 目 標 及 其 相 關 技 術 —框 架 》 ， 由 國 際 電 腦 稽 核 協(xié) 會 所 屬 的 信 息 系統(tǒng) 審 計 與 控 制 基 金 會 于 2022 年 7 月 修 改 完 成 。本 文 希 望 能 借 助 上 述 理 論 工 具 ， 來 淺 析 信 息 環(huán) 境 下 企 業(yè) 的 內(nèi) 部 控 制 體 系 框 架 。 在 內(nèi) 部 控 制 理 論 發(fā) 展 的 早 期 階 段 ， 內(nèi) 部 控制 要 素 的 概 念 尚 未 形 成 ， 具 體 通 過 內(nèi) 部 牽 制 、 會 計 控 制 和 業(yè) 務 控 制 等 手 段 來 實 現(xiàn) 。 而 進 入 二 十 世 紀 八 十 年 代 ， 企 業(yè) 面 臨 的 市 場 競 爭 日 益 激烈 ， 產(chǎn) 生 了 加 強 組 織 控 制 、 贏 取 競 爭 優(yōu) 勢 的 內(nèi) 在 要 求 ， 管 理 的 理 論 和 實 務 界 對 內(nèi)部 控 制 理 論 的 發(fā) 展 給 予 了 充 分 的 關 注 。 但 是 ， 這 種 基 于 效 率 提 高 的 內(nèi) 部 控 制 理 論 實 際 上 還 是將 著 眼 點 放 在 組 織 內(nèi) 部 ， 適 用 于 通 過 提 高 實 體 經(jīng) 濟 效 率 就 能 創(chuàng) 造 出 大 量 財 富 的 經(jīng)營 時 代 。 為 此 ， 他 們 采取 了 許 多 手 段 ， 諸 如 全 面 質(zhì) 量 管 理 、 業(yè) 務 流 程 重 組 、 標 桿 管 理 等 ， 大 規(guī) 模 地 削 減了 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 成 本 ， 實 現(xiàn) 了 公 司 價 值 增 值 。而 自 二 十 世 紀 中 葉 起 ， 信 息 系 統(tǒng) 集 成 化 技 術 的 發(fā) 展 ， 使 得 企 業(yè) 的 業(yè) 務 流 、 信息 流 、 資 金 流 、 成 本 流 、 管 理 流 等 各 個 流 程 要 素 均 整 合 在 一 起 ， 通 過 這 些 要 素 之間 的 相 互 作 用 ， 共 同 促 進 企 業(yè) 的 可 持 續(xù) 發(fā) 展 。當 代 信 息 環(huán) 境 下 的 企 業(yè) 正 是 伴 隨 著 信 息 和 網(wǎng) 絡 技 術 的 發(fā) 展 而 出 現(xiàn) 和 發(fā) 展 起 來的 ， 而 企 業(yè) 所 面 臨 的 高 度 不 確 定 性 的 外 部 環(huán) 境 和 日 趨 激 烈 的 市 場 競 爭 壓 力 則 是 企業(yè) 實 現(xiàn) 信 息 化 的 催 化 劑 。 這 就 要 求 企 業(yè) 以最 低 的 信 息 成 本 ， 實 時 地 獲 取 外 部 市 場 需 求 變 化 的 信 息 ， 并 在 企 業(yè) 內(nèi) 部 能 以 最 快的 速 度 、 最 低 的 成 本 ， 形 成 最 佳 的 決 策 。 那 么 在 當 代 經(jīng) 濟 環(huán) 境 下 企 業(yè) 就 有 必 要 將 內(nèi) 部 會 計 控 制 和 內(nèi) 部 管理 控 制 相 結(jié) 合 ， 從 而 形 成 內(nèi) 部 控 制 整 體 框 架 模 式 ， 以 適 應 當 前 的 經(jīng) 濟 競 爭 環(huán) 境 。 商 務 模 式 的 變 革 和 競 爭 優(yōu) 勢 的 獲 取 要 求 企業(yè) 必 須 面 向 組 織 內(nèi) 部 ， 使 組 成 成 員 的 生 產(chǎn) 率 和 報 酬 一 體 化 ， 這 就 要 求 必 須 對 組 織成 員 的 貢 獻 予 以 計 量 ； 而 由 于 報 酬 計 劃 通 常 先 于 貢 獻 計 量 的 過 程 ， 因 此 必 須 對 由于 計 量 手 段 的 缺 陷 帶 來 的 機 會 主 義 行 為 進 行 控 制 。 伴 隨 著 技 術 和 計 量 手 段的 進 步 ， 經(jīng) 濟 組 織 僅 僅 依 靠 保 障 業(yè) 務 的 合 法 性 和 真 實 性 己 經(jīng) 無 法 在 市 場 上 獲 取 完全 的 成 功 ， 因 此 內(nèi) 部 控 制 的 著 眼 點 開 始 日 益 轉(zhuǎn) 移 到 業(yè) 務 效 率 的 提 高 和 風 險 的 控 制上 來 ， 內(nèi) 部 控 制 的 要 素 也 日 益 形 成 完 整 的 體 系 。 因 此 ， 內(nèi) 部 控 制 必 須 適 應 整 個 管 理 系 統(tǒng) 的 特 征和 要 求 。但 是 進 入 二 十 一 世 紀 以 來 ， 信 息 技 術 的 高 速 發(fā) 展 及 網(wǎng) 絡 的 廣 泛 應 用 ， 使 得 經(jīng)濟 制 度 與 管 理 方 式 都 發(fā) 生 了 深 層 次 的 變 化 ， 極 大 的 改 變 了 當 代 企 業(yè) 的 管 理 環(huán) 境 和管 理 理 念 ， 對 企 業(yè) 運 作 基 礎 框 架 的 各 個 方 面 帶 來 了 革 命 性 的 影 響 ， 這 一 切 都 促 進了 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 模 式 的 基 本 理 念 和 實 施 方 式 等 諸 多 方 面 必 須 作 出 適 應 性 的 調(diào) 整 和變 革 。 當 前 ， 經(jīng) 濟 改 革 的 重 要 任 務 之 一 ， 就 是 深 化 企 業(yè) 改 革 ， 全 面 加 強 企 業(yè) 管理 ， 盡 快 建 立 產(chǎn) 權 清 晰 、 權 責 明 確 、 政 企 分 開 、 管 理 科 學 的 現(xiàn) 代 企 業(yè) 制 度 。(2) 解 決 會 計 信 息 失 真 和 保 護 資 產(chǎn) 的 安 全 與 完 整 ， 迫 切 需 要 加 強 內(nèi) 部 控 制 制 度體 系 建 設 。 而 一 個 設 計 和 運 行 良 好 的 內(nèi) 部 控 制 制 度 不 僅 能 使 企業(yè) 合 理 配 置 資 源 ， 提 高 生 產(chǎn) 率 ， 而 且 更 能 防 范 和 發(fā) 現(xiàn) 企 業(yè) 大 多 數(shù) 的 內(nèi) 、 外 部 欺 詐事 件 。 內(nèi) 部 控 制 是 社 會 經(jīng) 濟 發(fā) 展 到 一 定 階 段 的 產(chǎn) 物 ， 經(jīng) 濟 越 發(fā) 展 ， 強 化 內(nèi) 部 控制 也 就 越 重 要 ， 這 也 使 企 業(yè) 客 觀 上 要 求 建 立 完 善 的 包 括 組 織 機 構(gòu) 、 業(yè) 務 程 序 在 內(nèi)的 具 有 自 我 控 制 和 自 我 調(diào) 節(jié) 功 能 的 管 理 機 制 。 內(nèi) 部 控制 的 目 標 在 于 明 確 企 業(yè) 發(fā) 展 的 方 向 及 發(fā) 展 過 程 中 的 風 險 和 機 遇 。 從 這 一 角 度 看 ， 當 代 內(nèi) 控 理 論 是 在 實 體經(jīng) 濟 的 背 景 上 建 立 起 來 的 ， 其 目 標 反 映 了 對 實 體 經(jīng) 濟 進 行 科 學 管 理 的 內(nèi) 在 要 求 。 所 以 內(nèi) 部 控 制 的 目 標 應 隨 著 企 業(yè) 外 部 環(huán) 境 的 改 變而 調(diào) 整 ， 內(nèi) 部 控 制 的 內(nèi) 容 和 內(nèi) 容 也 應 不 斷 地 豐 富 和 發(fā) 展 。 從 而改 變 了 傳 統(tǒng) 的 風 險 控 制 內(nèi) 容 和 方 法 。 因 此 ， 企 業(yè)應 增 加 并 作 為 首 位 的 控 制 目 標 ——保 證 企 業(yè) 信 息 的 安 全 性 ， 同 時 也 是 重 新 進 行 企業(yè) 風 險 控 制 系 統(tǒng) 設 計 的 要 求 。二 、 信 息 環(huán) 境 下 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 體 系 的 構(gòu) 建(一 )建 立 內(nèi) 部 控 制 體 系 的 原 則 、 方 法 及 步 驟 立 內(nèi) 部 控 制 體 系 的 原 則應 遵 循 的 具 體 規(guī) 則 有 ： 相 互 牽 制 原 則 ， 指 一 項 完 整 的 經(jīng) 濟 業(yè) 務 活 動 ， 必 須 分配 給 具 有 互 相 制 約 關 系 的 兩 個 或 兩 個 以 上 的 職 位 分 別 完 成 ； 協(xié) 調(diào) 配 合 原 則 ， 指 在各 項 經(jīng) 營 管 理 活 動 中 ， 各 部 門 或 人 員 必 須 相 互 配 合 ， 各 崗 位 和 環(huán) 節(jié) 都 應 協(xié) 調(diào) 同 步 ；程 式 定 位 原 則 ， 指 企 業(yè) 單 位 應 該 根 據(jù) 各 崗 位 業(yè) 務 性 質(zhì) 和 人 員 要 求 ， 相 應 地 賦 予 作業(yè) 任 務 和 職 責 權 限 ， 明 確 紀 律 規(guī) 則 和 檢 查 標 準 ， 以 使 職 、 責 、 權 、 利 相 結(jié) 合 ； 成本 效 益 原 則 ， 即 要 求 企 業(yè) 力 爭 以 最 小 的 控 制 成 本 取 得 最 大 的 控 制 效 果 ； 整 體 結(jié) 構(gòu)原 則 ， 即 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 系 統(tǒng) ， 必 須 包 括 控 制 環(huán) 境 、 風 險 評 估 、 控 制 活 動 、 信 息 與溝 通 、 監(jiān) 督 五 項 要 素 ， 并 覆 蓋 各 項 業(yè) 務 和 部 門 。 立 內(nèi) 部 控 制 體 系 的 步 驟主 要 是 確 定 控 制 目 標 ， 整 合 控 制 流 程 ， 鑒 別 控 制 環(huán) 節(jié) ， 確 定 控 制 措 施 ， 最 終以 流 程 圖 或 調(diào) 查 表 的 形 成 加 以 體 現(xiàn) 。 它 是 一 種 氛 圍 ， 塑 造 企 業(yè) 文 化 ， 影 響 企 業(yè) 員 工 的 控 制 意 識 ， 影 響 企 業(yè) 內(nèi) 部各 成 員 實 施 控 制 的 自 覺 性 ， 決 定 其 他 控 制 要 素 能 否 發(fā) 揮 作 用 ， 是 內(nèi) 部 控 制 其 他 要素 作 用 的 基 礎 。 行 全 面 的 風 險 評 估風 險 一 般 是 指 某 一 行 動 的 結(jié) 果 具 有 變 動 性 ， 風 險 控 制 就 是 盡 可 能 地 防 止 和 避免 出 現(xiàn) 不 利 的 結(jié) 果 。 經(jīng) 營 風 險變 化 情 況 來 源 于 企 業(yè) 外 部 ， 盡 管 如 此 ， 企 業(yè) 仍 應 采 用 有 效 的 內(nèi) 控 措 施 加 以 防 范 。對 財 務 風 險 的 控 制 ， 關 鍵 是 要 保 證 有 一 個 合 理 的 資 金 結(jié) 構(gòu) ， 維 持 適 當 的 負 債 水 平 ，既 要 充 分 利 用 舉 債 經(jīng) 營 這 一 手 獲 取 財 務 杠 桿 收 益 ， 提 高 自 有 資 金 盈 利 能 力 ； 同 時要 注 意 防 止 過 度 舉 債 而 引 起 財 務 風 險 的 增 大 ， 這 是 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 體 系 中 的 重 要 環(huán)節(jié) ， 必 須 采 取 必 要 的 措 施 防 范 籌 資 風 險 。 一 般 而 言 ， 控 制 活 動包 括 兩 個 要 素 ： 政 策 和 程 序 。 設 置 關 鍵 控 制 點 要 針 對 錯 弊 的 發(fā)現(xiàn) 和 糾 正 ， 企 業(yè) 一 般 根 據(jù) 其 經(jīng) 營 活 動 的 五 大 循 環(huán) 即 采 購 循 環(huán) 、 銷 售 循 環(huán) 、 付 款 循環(huán) 、 收 款 循 環(huán) 和 理 財 循 環(huán) 等 分 別 設 計 其 控 制 活 動 。 企 業(yè) 須 按 某 種 形 式及 在 某 個 時 間 之 內(nèi) ， 辨 別 、 取 得 適 當 的 信 息 ， 并 加 以 溝 通 ， 使 員 工 順 利 履 行 其 職責 。 一 般 而 言 ， 企 業(yè) 的 信 息 系 統(tǒng) 包 括 企 業(yè) 的 財 務 信 息 系 統(tǒng) 和 管理 信 息 系 統(tǒng) ： 企 業(yè) 的 財 務 信 息 系 統(tǒng) 以 會 計 為 主 ， 提 供 有 關 企 業(yè) 財 務 方 面 的 信 息 ，而 管 理 信 息 系 統(tǒng) 還 提