【正文】 市場的進程，減少了土地的有效供給，更加激發(fā)土地價格上漲，致房地產(chǎn)價格一味往上上漲。中國目前沒有對閑置土地和荒蕪土地問題明確立法，難以通過法律形式對其加以規(guī)范和促進其合理利用，反而對其保有者在土地使用稅率等方面給予稅收減免，這樣不利于解決土地利用率低下和閑置、荒蕪的狀況，反而會更一步加劇這種狀況的發(fā)生。從宏觀上看，中國對本國居民在海外的房地產(chǎn)不借鑒國外稅制征收地產(chǎn)稅（物業(yè)稅），不但使國家喪失了對納稅人的此部分財產(chǎn)課稅的權力，影響國家的財政收入，而且使國家的稅收主權遭受侵害?，F(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅主要依據(jù)1988年頒布的《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，現(xiàn)行房產(chǎn)稅主要依據(jù)1986年頒布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》。（1）轉軌時期伴隨著工業(yè)化的過程，農(nóng)村城市化程度不斷提高，一些地區(qū)已具備了城市的功能，尤其在經(jīng)濟發(fā)達的地區(qū)，擺脫了計劃經(jīng)濟的農(nóng)村，房產(chǎn)規(guī)模急劇擴大，經(jīng)營用房快速膨脹，完全可以作為國家稅收的穩(wěn)定稅源。（3）中國的住房制度改革使得居民住房的商品化程度有了很大提高。3．我認為計稅依據(jù)也不甚合理中國現(xiàn)行土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，采取從量課征方式。中國現(xiàn)行房產(chǎn)稅計稅依據(jù)分為按房產(chǎn)計稅余值征稅的從價計征和按房產(chǎn)租金收入征稅的從租計征。2%的稅率計征，而這種折余價值依據(jù)的是歷史成本法，并不反映房產(chǎn)的市場價值。這使得兩塊本來市場價值相等，能帶給其實際戰(zhàn)用者相似利益的房產(chǎn)，因為歷史成本的不同而承擔不同的稅負，有違公平稅負原則。從租計征的房產(chǎn)稅是以房產(chǎn)的租金收入（包括貨幣收入和實物收入）乘以12%的稅率計算繳納。除了房產(chǎn)稅，出租房屋還要繳納營業(yè)稅、土地使用稅、所得稅等其他稅費，使得房屋出租這一行為的綜合稅負非常高，從而導致大量隱形市場的偷漏稅交易行為。內(nèi)資企業(yè)適用《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》；外資企業(yè)適用《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，兩部法律對兩類企業(yè)在課稅項目、稅收優(yōu)惠等多方面存在差異。對國內(nèi)企業(yè)、單位和個人征收土地使用稅、房產(chǎn)稅；對外商投資企業(yè)、外國公民、華僑港澳臺同胞征收土地使用費和城市房地產(chǎn)稅。（3）城市維護建設稅和教育附加的征收不同。實行內(nèi)外有別的兩套稅制，在改革開放初期，這對于中國經(jīng)濟的發(fā)展與國際經(jīng)濟的接軌起到了積極的作用，但隨著局勢的變化，這樣的稅收體系逐漸暴露了許多弊端，它不僅給稅收征管增加了難度和成本，還造成內(nèi)外資企業(yè)競爭不平等，使得國家的宏觀調(diào)控意圖難以同時貫徹實現(xiàn)。（2）征地費與土地使用費重疊。（注：財稅字（2003）165號對此作了調(diào)整修訂）（4）某些管理費重復收取，部分收費項目不合理。6．稅收征管的配套措施不完善中國目前的財產(chǎn)登記制度不健全，尤其是私有財產(chǎn)登記制度，嚴重影響了稅收征管的力度，致使不少稅源流失，更出現(xiàn)化公有財產(chǎn)為私有財產(chǎn)的非法行為。第二章土地增值稅第一節(jié)開征土地增值稅的意義（略）第二節(jié)土地增值稅的征稅范圍和納稅義務人一、土地增值稅的征稅范圍所謂征稅范圍，是指稅法規(guī)定必須征稅的客觀對象的具體內(nèi)容。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產(chǎn)的行為”?！皸l例第二條所稱的地上建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設施?！边@些都是對土地增值稅范圍的具體界定。對于轉讓非國有土地使用權的行為不征稅。根據(jù)《中華人民共和國憲法》和《中華人民共和國土地管理法》的規(guī)定，城市的土地屬于國家所有。國家為了公共利益，可以依照法律規(guī)定對集體土地實行征用，依法被征用的土地屬于國家所有。而農(nóng)村集體所有的土地，根據(jù)《中華人民共和國土地管理法》、《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》及其他國家有關規(guī)定，是不得自行轉讓的，只有根據(jù)有關法律規(guī)定，由國家征用以后變?yōu)閲宜械?，才能進行轉讓。對于目前違法將集體土地轉讓給其他單位和個人的情況，應在有關部門處理，補辦土地征用或出讓手續(xù)變?yōu)閲宜兄?，再納入土地增值稅的征稅范圍。這里，土地使用權，地上的建筑物及其附著物的產(chǎn)權是否發(fā)生轉讓是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標準之二。國有土地使用權出讓是指國家以土地的所有者的身份將土地使用權在一定年限內(nèi)讓與土地使用者，并由土地使用者向國家支付土地使用權出讓金的行為。土地使用權出讓的出讓方是國家，是國家憑借土地的所有權向土地使用者收取土地的租金。而國有土地使用權的轉讓是指土地使用者通過出讓等形式取得土地使用權后，將土地使用權再行轉讓的行為。土地使用權轉讓，其地上的建筑物，其他附著物的所有權隨之轉讓。第二：土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權、房產(chǎn)產(chǎn)權的行為。（3）土地增值稅是對轉讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅。因此，土地增值稅的征稅范圍不包括房地產(chǎn)的權屬雖轉讓，但未取得收入的行為，如房地產(chǎn)的繼承，房地產(chǎn)的權屬雖然發(fā)生了變更，但權屬人并沒有取得收入，因此也不征收土地增值稅。根據(jù)國家有關房屋產(chǎn)權，戶籍管理辦法和土地使用權登記管理辦法等規(guī)定，凡發(fā)生產(chǎn)權轉移行為的必須辦理房屋產(chǎn)權和土地使用權的權屬變更登記手續(xù)。《條例》和《細則》對征稅范圍所作的界定，是根據(jù)我國房地產(chǎn)管理的現(xiàn)狀，本著合理、合法操作簡便、減少計征的工作量而確定的。（1）以出售方式轉讓國有土地使用權，地上的建筑物及附著物的，因其同時具備上述三個條件，所以屬于土地增值稅的征稅范圍，這里又分為三種情況：①出售國有土地使用權的。這屬于國有土地使用權的有償轉讓，應納入土地增值稅的征稅范圍。這種情況即是一般所說的房地產(chǎn)開發(fā)。③存量房地產(chǎn)的買賣。這種情況既發(fā)生了產(chǎn)權的轉讓又取得了收入，應納入土地增值稅的征稅范圍。因其只發(fā)生房地產(chǎn)產(chǎn)權的轉讓，沒有取得相應的收入，屬于無償轉讓房地產(chǎn)的行為，所以不能將其納入土地增值稅的征稅范圍。這里又分為兩種情況：①房地產(chǎn)的繼承。繼承通常分為法定繼承和遺囑繼承。這種行為雖然發(fā)生了房地產(chǎn)的權屬變更，但作為房地產(chǎn)產(chǎn)權，土地使用權的原所有人（即被繼承人）并沒有因為權屬的轉讓而取得任何收入。②房地產(chǎn)的贈與。這種行為雖然發(fā)生了房地產(chǎn)的權屬變更，但作為房產(chǎn)產(chǎn)權，土地使用權的原所有人（即贈與人）并沒有因為權屬的轉讓而取得任何收入。（3）房地產(chǎn)的出租房地產(chǎn)的出租是指房地產(chǎn)的產(chǎn)權所有人，依照法律規(guī)定取得土地使用權的土地使用人，將房產(chǎn)、土地使用權租賃給承租人使用，由承租人支付租金的行為。因此，不屬于土地增值稅的征稅范圍。（4）房地產(chǎn)的抵押房地產(chǎn)的抵押是指房地產(chǎn)的產(chǎn)權所有人，依法取得土地使用權的土地使用人作為債務人或第三人向債權人提供不動產(chǎn)作為清償債務的擔保而不轉移占有的法律行為。因此，對房地產(chǎn)的抵押，在抵押期間不征收土地增值稅。對于以房地產(chǎn)抵債而發(fā)生房地產(chǎn)權屬轉讓的，應列入土地增值稅的征稅范圍。由于這種行為既發(fā)生了房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權的轉移，交換雙方又取得了實物形態(tài)的收入，按《條例》規(guī)定，它屬于土地增值稅的征稅范圍。這種情況按照國家房地產(chǎn)管理的有關規(guī)定，出地（或房地產(chǎn)）一方應辦理權屬轉移過戶手續(xù)，將房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權轉移到合資或聯(lián)營企業(yè)中去。對于以房地產(chǎn)投資入股進行合資聯(lián)營的，由于出地產(chǎn)一方在合資、聯(lián)營時雖辦理了房地產(chǎn)權屬的變更、轉移手續(xù)，但其只是通過對土地（或房地產(chǎn)）作價入股方式取得了該合資、聯(lián)營企業(yè)的一定股份，其收入待以后合資、聯(lián)營企業(yè)取得利潤時以股息、紅利等形式出現(xiàn)。（附：財稅字（1995）048號文件規(guī)定：“以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營，投資、聯(lián)營一方以房地產(chǎn)作價入股或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。這實際上是以轉讓部分土地使用權來換取新建成房屋部分產(chǎn)權的行為。（8）房地產(chǎn)的代建行為這種情況是指房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建服務收入的行為。（9）房地產(chǎn)的重新評估這主要是指國有企業(yè)在清產(chǎn)核資時對房地產(chǎn)進行重新評估而使其升值的情況。（10）因國家建設需要而收回國有土地使用權，征用地上的建筑物及其附著物而使房地產(chǎn)權屬發(fā)生轉讓的，這種情況發(fā)生了房地產(chǎn)權屬的變更，原房地產(chǎn)使用權人也取得了一定的收入（補償金），但根據(jù)條例的有關規(guī)定，對此免征土地增值稅。對于以上所舉的十種情況，只是現(xiàn)實經(jīng)濟業(yè)務過程中常見的實例，至于其他未列舉的情況，應同樣依據(jù)上述土地增值稅征稅范圍的三個標準來界定是否征收土地增值稅。土地增值稅的納稅義務人在《條例》第二條中作了下述規(guī)定：“轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應當依照本條例繳納土地增值稅。”“條例第二條所稱個人，包括個體經(jīng)營者。條例對土地增值稅納稅人的規(guī)定有下述幾方面的特征：第一：不論法人與自然人。第二：不論經(jīng)濟性質。第三：不論內(nèi)資與外資企業(yè)、中國公民與外籍個人。因此，不論是內(nèi)資企業(yè)還是外商投資企業(yè)，外國駐華機構；也不能是中國公民、港澳臺同胞、海外華僑、還是外國公民，只要有償轉讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。即不論是工業(yè)、農(nóng)業(yè)、商業(yè)、學校、醫(yī)院、機關等，只要有償轉讓房地產(chǎn)，都是土地增值稅的納稅人。第三節(jié) 土地增值額的計算一、房地產(chǎn)轉讓收入的確定由于土地增值稅是按照納稅人轉讓房地產(chǎn)所得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收的。而要確定增值額，必須把握兩個關鍵因素：第一個要素是轉讓房地產(chǎn)所取得的收入；第二個要素是計算土地增值稅的扣除項目金額?！稐l例》第五條規(guī)定：“納稅人轉讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入，實物收入和其他收入?！奔殑t第二十條還規(guī)定：“土地增值稅以人民幣為計算單位。”雖然轉讓房地產(chǎn)的收入由《條例》和《細則》界定為轉讓房屋產(chǎn)權，土地使用權而取得的貨幣形態(tài)、實物形態(tài)，其他形態(tài)等全部價款及有關的經(jīng)濟收益。這樣界定轉讓房地產(chǎn)的收入，從立法的角度看較為嚴密。因此，轉讓房地產(chǎn)的收入不僅僅是指買賣或交易雙方的成交價格，還指稅務機關根據(jù)評估價格而確定的收入?，F(xiàn)實中貨幣收入容易確定，此處不再多敘。如鋼材、水泥等建材、房屋、土地等不動產(chǎn)等。其他收入，是指納稅人轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及附著物而取得的無形資產(chǎn)收入或具有財產(chǎn)價值的權利。這種類型的收入比較少見，其價值需要進行專門的評估。（一）土地增值稅扣除項目的相關法律規(guī)定：《條例》第六條對計算增值額的扣除項目作了下列規(guī)定：取得土地使用權所支付的金額；開發(fā)土地的成本、費用；新建房屋及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；與房地產(chǎn)轉讓有關的稅金；財政部規(guī)定的其他扣除項目；《細則》第七條對《條例》第六條所列的扣除項目作具體解釋，如下：取得土地使用權所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用。土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С?，安置動遷用房支出等。建筑安裝工程費：是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費。公共配套設施費：包括不能有償轉讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設施發(fā)生的支出。開發(fā)土地和新建房屋及配套設施的費用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。其他房地產(chǎn)開發(fā)費，按本條（1）、（2）二項規(guī)定計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。 上述計算扣除的具體比例，由各省、市、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。評估價格須結合當?shù)囟悇諜C關確認。因轉讓房地產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。（二）土地增值稅扣除項目在實踐操作中的具體含義1．取得土地使用權所支付的金額《細則》第七條（一）是對《條例》第六條的具體解釋。（1）納稅人為取得土地使用權所支付的地價款包括：①按照《中華人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權出讓和轉讓暫行條例》的規(guī)定，以協(xié)議、招標、拍賣等出讓方式取得土地使用權的，為納稅人所支付的土地出讓金；②以行政劃撥方式取得土地使用權的，為轉讓土地使用權時按照國家有關規(guī)定補交的土地出讓金；③以轉讓方式取得土地使用權的，為向原土地使用權人實際支付的地價款。2．房地產(chǎn)開發(fā)成本《細則》第七條第（二）款是對《條例》第六條第（二）款中“開發(fā)土地的成本”和第（三）款中“新建房屋及配套設施的成本”的解釋。為了便于計算和操作，在《細則》中將兩者放在一起作為房地產(chǎn)開發(fā)成本加以解釋。《細則》規(guī)定，在計算增值額時，房地產(chǎn)開發(fā)成本按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本予以扣除。房地產(chǎn)開發(fā)成本，主要包括土地的征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用等。包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С觯床疬w補償支出扣除拆遷舊建筑等回收的殘值后的凈余額）、安置動遷用房支出等。（2）前期工程費，是指在房地產(chǎn)開發(fā)項目建造前發(fā)生的一些費用。這里要強調(diào)的是，如果納稅人取得的是已經(jīng)進行了土地開發(fā)的“熟地”即已搞好“三通一平”，則前期工程費支出已經(jīng)體現(xiàn)在納稅人取得土地使用權所支付的金額中，這部分的前期工程費在納稅人的房地產(chǎn)開發(fā)成本中就不允許扣除。包括納稅人將房地產(chǎn)開發(fā)項目出包給建筑施工單位所發(fā)生的支付承包方的建筑安裝工程費用；納稅人自己建房所發(fā)生的列入開發(fā)項目工程施工圖預算內(nèi)的各項建筑安裝工程費用。（4）基礎設施費，是指房地產(chǎn)開發(fā)項目所需的各項基礎設施建設所發(fā)生的支出。這里需要強調(diào)的仍然是票據(jù)問題和合同問題及工程（預）概算書、工程竣工決算書（略）。如開發(fā)小區(qū)內(nèi)的居委會、派出所、幼兒園、學校、公共廁所等設施建造的支出。（6）開發(fā)間接費用，是指納稅人內(nèi)部獨立核算單位直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的各項間接費用。這里要強調(diào)的是：納稅人的行政管理部門（總部）為管理和組織經(jīng)營活動而發(fā)生的管理費用，應在房地產(chǎn)開發(fā)費用中扣除，不應在此扣除，否則重復扣除該部分的費用。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行財務會計核算時，將開發(fā)土地和新建房屋及配套設施所發(fā)生的費用分別計入 “銷售費用”、“管理費用”和 “財務費用”三個科目，為了便于操作，故在《細則》中將開發(fā)土地的費用和新建房屋及配套設施的費用放在一起作為房地產(chǎn)開發(fā)費用進行解釋。根據(jù)現(xiàn)行財務會計制度的規(guī)定，這三項費用為期間費，直接計入當期損益，不按成本核算對象進行分攤?！都殑t》規(guī)定，財務費