【正文】 售發(fā)票中所列的 數(shù)量、單價和金額 是否正確。 ④ 從銷售發(fā)票 追查 直有關的記賬憑證、應收賬款明細賬及主營業(yè)務收入明細賬，確定被審計單位是否及時正確地登記有關憑證、賬簿。 一定數(shù)量的 出庫單或提貨單 ，與相關的發(fā)票相核對，檢查已發(fā)出的商品是否均以向顧客開出發(fā)票。 一定數(shù)量的 銷售調(diào)整業(yè)務 的會計憑證，檢查銷售退回、折讓、折扣的核準與會計核算。 ② 確定現(xiàn)金折扣是否經(jīng)過適當 授權 ，授權人與收款人的職責是否分離。 ④ 檢查退回的商品是否具有倉庫簽發(fā)的 退貨驗收報告（或入庫單），并將驗收報告的數(shù)量、金額與貸項通知單等核對。 一定數(shù)量的記賬憑證、應收賬款 明細賬 作如下檢查： ① 從應收賬款明細賬中抽取一定的記錄并于相應的記賬憑證進行核對，比較二者登記的時間、金額是否一致。 ③ 確定被審計單位是否定期與顧客對賬，在可能的情況下，將被審計單位一定期間的對賬單與相應的應收賬款明細賬的余額進行核對，如有差異，則應進行追查。 銷售與收款循環(huán) 內(nèi)部控制 的 有效性 和 控制風險 。在具體審計中，這些內(nèi)部控制的調(diào)查與測試應結合進行。 A和 B注冊會計師于 2021年 12月 1日至 2021年 12月 7日對甲公司的內(nèi)部控制制度進行了了解和測試，并在相關審計工作底稿中記錄了了解和測試的事項，摘要如下： （ 1）甲公司產(chǎn)成品發(fā)出時，由銷售部填制一式四聯(lián)的出庫單。在開具銷售發(fā)票之前，先核對裝運憑證和相應的經(jīng)批準的銷售單，并根據(jù)已授權批準的商品價目表填寫銷售發(fā)票的價格，根據(jù)裝運憑證上的數(shù)量填寫銷售發(fā)票的數(shù)量。 （ 2）根據(jù)對甲公司內(nèi)部控制的了解和測試，請分別指出上述內(nèi)部控制缺陷與哪些會計報表項目或科目的何種認定相關。建議總賬與明細賬由不同的會計人員負責。 （ 2）未發(fā)現(xiàn)缺陷。 二、主營業(yè)務收入的實質(zhì)性測試 ? 獲取或編制主營業(yè)務收入明細表 ? 檢查主營業(yè)務收入的確認原則、方法 對主營業(yè)務收入確認時間的審計，應結合不同的銷售方式和貨款結算方式進行。按合同規(guī)定， A企業(yè)在永和華明公司交付商品前預付價款的 20％，其余價款將在永和華明公司將商品運抵 A企業(yè)并安裝檢驗合格后才予以支付。永和華明股份有限公司確認了 800萬元的收入。由于 C企業(yè)車間內(nèi)放置該項新設備的場地尚未確定，經(jīng)永和華明公司同意，機床待次年 1月 20日再予提貨。 ? （ 3）永和華明公司本年 1月 5日銷售給 D企業(yè)一臺大型設備。按合同規(guī)定， D企業(yè)于 1月 5日先支付價款的 20％，其余價款分四次平均支付，于每年 6月 30日和 12月 31日支付。該設備實際成本為120萬元。 ? （ 4）永和華明公司本年銷售給 F企業(yè)一臺機床，銷售價款為35萬元， F企業(yè)已支付全部價款。永和華明股份有限公司確認了 35萬元的收入。 答案 : ? 針對（ 1），不能確認該銷售。在 2021年 12月 31日，安裝尚未完成，所以商品所有權上的主要風險和報酬尚未轉(zhuǎn)移。 ? 針對（ 3）銷售，不能全部確認銷售。 ? 針對（ 4）銷售，不能確認收入。該銷售在年末尚未加工完成，所以不能確認收入。 （ 2）將本期與上期的主營業(yè)務收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售的結構和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因。 （ 4）計算本期及各個月份的毛利率，并與企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)和行業(yè)平均水平進行比較，注意有無重大差異、注意收入和成本的配比。 根據(jù)收入確認的基本原則，審計人員在審計中應注意把握三個與主營業(yè)務收入確認有密切關系的日期： 發(fā)票開具日期或收款日期； 記賬日期； 發(fā)貨日期（服務業(yè)則是提供勞務的日期）。從報表日前后若干天的賬簿記錄追查至發(fā)票存根和提貨單。該方法只能 發(fā)現(xiàn) 銷售收入的 多記 ，但不能發(fā)現(xiàn)漏記。從報表日前后若干天的發(fā)票追查至提貨單和相關的賬簿，核對三者日期是否一致。 ? ③ 以發(fā)運憑證為起點。 【 例題 】 A注冊會計師正在對 X股份有限公司（以下簡稱 X公司） 2021年度會計報表進行審計。為了確定 X公司的銷售業(yè)務是否記錄在恰當?shù)臅嬈陂g，決定對銷售進行截止測試。如果有請編制調(diào)整分錄。 分析 1. X公司銷售明細賬中 2021年 12月 30日（發(fā)票號： 7892）和 2021年 12月 31日（發(fā)票號 7893）均屬于提前入賬的銷售業(yè)務。盡管通過截止測試發(fā)現(xiàn) 2021年 1月 2日入賬的銷售業(yè)務其發(fā)票和發(fā)運憑證均是 2021年 12月 30日的。在審計時，對此情況注冊會計師還應結合具體的情況確定在 2021年 12月 30日是否能確認為收入。 ? 檢查銷售退回、折扣與折讓業(yè)務是否真實、內(nèi)容是否完整，相關手續(xù)是否符合規(guī)定，折扣與折讓的會計處理是否正確。 ? 檢查有無特殊的銷售行為，如附有銷售退回條件的商品銷售、委托代銷、售后回購等。 【 主營業(yè)務收入例題 1】 A注冊會計師在審查某公司銷售業(yè)務時，發(fā)現(xiàn)該公司于 2021年 12月委托甲公司銷售本公司丙產(chǎn)品 100件，每件丙產(chǎn)品生產(chǎn)成本 600元，每件售價 1000元。（不考慮相關稅費） 要求：指出該公司在銷售業(yè)務處理中存在的問題，并提出審計意見。公司于 2021年 3月 13日退還了相應的款項，并作了如下的會計處理： 借：主營業(yè)務收入 30萬 應交稅金－－應交增值稅率（銷項稅額） 貸：銀行存款： 借：庫存商品 20萬 貸：主營業(yè)務成本 20萬 （公司法定盈余公積金提取比例 10%，法定公益金提取比例 5%） 要求：指出該公司在銷售業(yè)務處理中存在的問題 【 解答 2】 正確的會計處理： （ 1）借：以前年度損益調(diào)整 30萬 應交稅金－－應交增值稅率（銷項稅額） 貸：銀行存款： （ 2）借：庫存商品 20萬 貸：以前年度損益調(diào)整 20萬 （ 3）借：應交稅金－－應交所得稅 貸：以前年度損益調(diào)整 （ 4）借：利潤分配－－未分配利潤 貸：以前年度損益調(diào)整 （ 5）借：盈余公積－－法定盈余公積金 6700 －－法定公益金 3350 貸：利潤分配－－未分配利潤 10050 第五節(jié) 應收賬款與壞賬準備審計 一、應收賬款審計目標 ? 確定應收賬款是否存在； ? 確定應收賬款是否歸被審計單位所有； ? 確定應收賬款增減變動的記錄是否完整； ? 確定應收賬款是否可收回，壞賬準備的計提方法和計提比例是否恰當、計提是否充分； ? 確定應收賬款和壞賬準備的期末余額是否正確； ? 確定應收賬款在會計報表上的披露是否恰當。 ? 分析應收賬款 賬齡 ，編制賬齡分析表，了解應收賬款的可收回性。 目的：證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關人員在銷售業(yè)務中發(fā)生差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。 （ 1）函證的 范圍和對象 確定函證的范圍應根據(jù)職業(yè)判斷做出選擇，同時考慮成本效益原則 。 否定式 函證 不同意函證的余額要求回函 相關的內(nèi)部控制是有效的，固有風險和控制風險評估為低水平；預計差錯率較低；欠款余額小的債務人數(shù)量較多；注冊會計師有理由相信被函證者能夠認真對待詢證函，并對不正確的情況做出反映 （ 2）函證 時間 的選擇 通常發(fā)函時間應盡可能安排在接近資產(chǎn)負債表日的時間。同時附上貼足郵資的空白回函信封，回函信封上的地址必須是會計師事務所，以保證回函直接寄給 CPA。 ? ③對于沒有收到復函的肯定式函證，應發(fā)送第二次乃至第三次詢證。如檢查與銷售有關的文件，包括銷售合同、訂單。 （ 4）函證結果 差異的分析和評價 對于回函所確認的差異，注冊會計師應認真分析。 應收賬款與銀行存款函證的對比 項目 銀行存款 應收賬款 必要性 必須 必須 目的 銀行存款的存在性、負債的完整性和資產(chǎn)的擔保抵押 應收賬款的存在性、所有權 內(nèi)容 銀行存款、銀行借款和或有事項 客戶欠被審計單位的金額 對象 本年度所有存過款的銀行 客戶欠被審計單位金額 范圍 100% 抽樣 方式 肯定式 肯定和否定 應收賬款函證案例 ABC會計師事務所接受委托，審計 Y公司 2021年度的會計報表。 A注冊會計師取得 2021年 12月 31日的應收賬款明細表，并于 2021年 1月 15日采用肯定式函證方式對所有重要客戶寄發(fā)了詢證函。 (2)檢查銷售合同及與銷貨退回相關的增值稅發(fā)票、入庫單，查明退回貨物是否已驗收入庫等。 (4)檢查分期收款銷售合同、發(fā)運憑證、銀行存款日記賬、收款憑證及銀行對賬單，查明本期是否收到貨款，收入確認是否正確等 (5)確定正確的地址，第二次寄發(fā)詢證函。 ? 分析應收賬戶明細賬余額 貸方余額在報表上應計入“預收賬款”項目。 補充：應收賬款常見的錯弊行為 案例： “應收賬款”真實性的審計 注冊會計師王某對甲公司 2021年資產(chǎn)負債表中的“應收賬款”進行審計。王某決定首先進行抽樣函證。詢證函發(fā)出的不久，陸續(xù)收到回函。 對于上述問題，王某實施了以下程序： 審閱甲公司 2021年的有關憑證，證實 A公司的付款確已于2021年 1月 4日入賬。提請甲公司作調(diào)整分錄： 借：預收賬款 450000 貸：應收賬款 450000 檢查甲公司 2021年的貨運憑證，發(fā)現(xiàn)貨物確已運出，于是將貨運憑證復印件寄送 H公司重新查證。 王某抽取的樣本占總戶數(shù)的 51%，樣本金額占期末總額的比例為 73%。將應收賬款首先分為單項金額重大和單項金額不重大兩種類型： ? 單項金額重大：單獨減值測試，單獨計提準備 ? 單項金額不重大：單獨或組合減值測試，分組計提準備（賬齡分析法、備抵法） 壞賬準備的實質(zhì)性測試程序一般包括： ? 檢查應收賬款計提壞賬準備的類別：單項金額重大與否 ? 檢查壞賬準備的計提 ：方法、金額 ? 檢查壞賬損失 ? 檢查長期掛賬的應收款項 ? 檢查函證結果：例外事項 ? 執(zhí)行分析性復核 ? 確定壞賬準備的披露是否恰當 例題 壞賬準備計提的規(guī)定： ◇確定計提的方法和比例是否恰當，計提是否充分，會計處理是否正確，前后期是否一致。 ◇在確定壞賬準備的計提比例時，應根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務單位的實際財務狀況合理估計。 ② 逾期一定年限以上 。 不能收到貨物 未到期 應收票據(jù) 不能收回貨款 預付賬款 轉(zhuǎn)入其他 應收款 轉(zhuǎn)入應 收賬款 計提 壞賬 準備 X公司會計政策規(guī)定，對應收賬款采用賬齡分析法計提，應收賬款余額及計提比例如下：