【正文】 于 2020 年 9 月 1日正式實施。 2020 年 11 月 9日 第十八屆三中全 會公布《 中共中央關于全面深化改革若干重大問題的 決定 》中提出，“ 要完善稅收制度，逐步建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制 ” [1]。與此同時，相關部門還將加速構(gòu)建個稅改革的征管配套條件。 三、個人所得稅的內(nèi)涵 以下內(nèi)容均根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會（ 2020）《稅法》得出。它于 1799 年為英國所首創(chuàng)，此后各國先后開征。 個人所得稅區(qū)別于其他稅種的主要特性包括： (1)個人所得稅是直接稅。 (2)個人所得稅稅制一般采用累進稅率。 （二）個人所得稅的計稅原理 個人所得稅以個人的純所得為計稅依據(jù)。有關費用方面是指與獲取收入和報酬有關的經(jīng)營費用；另一方面是指維 持納稅人自身及家庭生活需要的費用。 3 （三）個人所得稅的職能 財政職能是指稅收承擔的籌集財政收入的職能。因而個人所得稅是世界各國普遍采用的稅種，而且已經(jīng) 成為西方發(fā)達國家的主體稅種，是財政收入的主要來源。在市場經(jīng)濟體制下，由于社會成員之間獲取收入的能力和占有財產(chǎn)的情況各有不同，會出現(xiàn)收入分配不公平的矛盾。 對此，政府必須通過有效的方法調(diào)節(jié)個人收入分配、縮小個人之間的收入差距以穩(wěn)定社會。目前， 世界各國個人所得稅普遍實行超額累進稅率，我國個人所得稅中的工資薪金所得也采用了九級超額累進稅率。 微觀上，個人所得稅通過經(jīng)濟學中的收入效應和替代效應，對一國的消費、儲蓄、投資、以及勞動供給都能夠產(chǎn)生影響。其一，“自動穩(wěn)定器”功能。這是由于個人所得稅多為累進稅制，其所得彈性大于 1，在經(jīng)濟繁榮時期，稅收的增 加率較國民收入增加率高，減少社會需求，自動抑制通貨膨脹，防止經(jīng)濟過熱；反之，在經(jīng)濟蕭條時期，收入減少稅率下降，稅收的減少率較國民收入減少率高，可促進社會需求，遏止經(jīng)濟衰退，促進經(jīng)濟增長。政府根據(jù)不同時期的經(jīng)濟形勢運用個人所得稅有意識地調(diào)控宏觀經(jīng)濟，從而使經(jīng)濟走 出蕭條或遏制過度繁榮，保持經(jīng)濟的穩(wěn)定。依據(jù)住所和居住時間兩個標準，區(qū)分為居民和非居民，分別承擔不同的納稅義務。居民納稅義務人負有無限納稅義務，其所取得的應納稅所得，無論是來源于中國境內(nèi)還是中國境外任何地方，都要在中國繳納個人所得稅。非居民納稅義務人承擔有限納稅義務，即僅就其來源于中國境內(nèi)的所得，向中國納稅個人所得稅。國務院于 1980 年 9 月正式通過了《中華人民共和國個人所得稅法》 [3]。 而在 1980 年這一時期，正式我國改革開放的初期，那時我國對外經(jīng)濟合作的領域越來越廣泛，不少外籍人員前來中國工作并獲得了收入。 當時，我國規(guī)定的個人所得稅費用扣除標準為 800 元，由于我國實行低工資制度，當時平均工資僅為 64 元，因 5 此大多數(shù)居民都不在納稅范圍之內(nèi)，對居民的生活影響基本不大。 個人所得稅的第二個改革階段 在 1986 年 1 月，國務院頒布了《城鄉(xiāng)個體工商戶所得稅暫行條例》、《中華人民共和國個人收入調(diào)節(jié)暫行條例》 [3]。 個人所得稅發(fā)展至今 我國在 1994年頒布并實施了新的個人所得稅法，初步建立了較為完善的所得稅法制[3]。 我國社會主義市場經(jīng)濟日趨成熟，而不夠完善的個人所得稅法制無法與社會與時俱進，我國的個稅制度依舊停留在經(jīng)濟落后、居民收入水平較低的階段。 但是，個稅稅收 的收入仍然及不上 流轉(zhuǎn)稅等稅種的收入。今年以來，個人所得稅出現(xiàn)了快速增長的勢頭。 而 個人所得稅收入出現(xiàn)快速增長的主要原因是城鎮(zhèn)居民人均可支配收入的提高，從而使工資薪金和勞動報酬所得稅增長。但是不可否認的是，我國個稅還是存在著一定的缺陷，有待進一步地完善。然而，改革后的制度表明，個稅的稅基依然沒有太大的變動。 8 （ 1）個人所得稅的稅基過窄，造成納稅人能將稅目互相轉(zhuǎn)換 我國 個人所得稅實行分類所得稅制，將全部個人所得分為工資、薪金所得；生產(chǎn)經(jīng)營所得；勞務報酬所得；不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；財產(chǎn)租賃所得；利息、股息、紅利所得；特許權使用費所得等 [2] ，將各類收入分類。在納稅人納稅時，就可以根據(jù)自身的具體實際情況，將收入通過不同的方法手段，轉(zhuǎn)變成其他分類或者稅率較少的收入，便能成功避稅甚至逃稅。而有些納稅人無法得到稅率少的收入，這樣的法律漏洞對納稅人來說顯然是一種不公平的現(xiàn)象。然而，若是把這些費用的一部分轉(zhuǎn)嫁到企業(yè)費用，這樣便會使費用相應地縮減了一部分，同時降低了納稅人的應納稅所得額。但是，工資、薪金所得稅是按個人月實際收入來計稅的，這樣的法律漏洞便給某些納稅人創(chuàng)造了條件。例如：企業(yè)包員工吃??；提供繼續(xù)進修的機會；出資為員工籌辦旅游等。這些法律盲區(qū)不利于減少貧富差距，不利于促進經(jīng)濟的健康發(fā)展，更違背了當初設立個人所得稅法的初衷。雖然與之前 9級相比更便捷，但是在促進個稅制度公平的道路上還是存在著較大的缺陷。 （ 2）稅率設置過高 我國現(xiàn)階段邊際稅率最高為 45%，高于加拿大 等國家將近 10%（下章會有詳細分析），如此高的稅率，不利于經(jīng)濟的有效發(fā)展，特別是在國家經(jīng)濟逐漸國際化的發(fā)展趨勢下，我國急需要吸引國外人才加入我們的經(jīng)濟建設，這樣的個稅政策不利于吸引國外人才，更有可能使國內(nèi)人才不斷流失。 稅法中有一些允許納稅人稅前扣除的條款，納稅人便充分利用稅法中費用扣除的規(guī)定，減少納稅義務，這些便是個人所得稅制度費用扣除不合理之處。這樣的課稅制度沒有顧及贍養(yǎng)系數(shù)以及消費水平的具體實際情況，統(tǒng)一地認為納稅個體有同樣的納稅能力。 10 例如，甲乙、丙丁兩對夫妻，甲每個月收入 2020，乙每個月收入 2020，根據(jù)我國現(xiàn)行的個稅，他們都不需要納稅，而他們的家庭總收入為 4000；另一種情況，丙每個月收入4000，丁在家沒有收入，這種情況下甲便需要納稅，但是他們卻有與甲乙一樣的家庭收入 4000。有著相同收入的納稅人，有一部分納稅者是家庭中唯一獲得收入的人，需要贍養(yǎng)整個家庭的成員，而有一部分納稅者所取得的收入只需要支撐自身的經(jīng)濟需求，但是所有人都需要承擔一樣的費用扣除，僅使用收入的多少來衡量一個人的納稅能力是顯然不公平的。以個人為納稅單位已經(jīng)無法適應社會的整體發(fā)展，忽視了家庭的整體因素，不符合公平的原則，更難以實現(xiàn)個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能。 我國實行的個稅費用扣除額是全國統(tǒng)一的，也就是全國各個地區(qū)都按照 3500 元的費用扣除標準進行納稅。因此，全國統(tǒng)一的個稅扣費標準是不夠公平的，特別是對于發(fā) 達的城市中就業(yè)壓力比較大的人群。可惜，改革一直沒有跟上社會的經(jīng)濟發(fā)展。根據(jù)通貨膨脹進行調(diào)整，就是指隨著物價指數(shù)的變化，對費用扣除額也進行相應地指數(shù)化調(diào)整，從而讓費用扣除額能與通貨膨脹的變動率相適應?？梢?，我國個稅費用扣除額并沒有考慮到房產(chǎn)價格、醫(yī) 療費用和子女教育經(jīng)費等給人們帶來的壓力，更沒有與通貨膨脹變動率相適應，這樣是非常不利于我國經(jīng)濟發(fā)展的。納稅人的需求是公平，而征稅人的需求是效率，我國現(xiàn)行的分類所得稅制是無法權衡兩方的需求的。但是，我國現(xiàn)行的分類稅制導致了相反的情形：高收入納稅 人少繳稅，低收入納稅人多繳稅。相反，低收入 人群由于收入比較少，因此收入的 類型會 比較單一， 這樣就 只能享受一項的費用扣除。 (2)不符合效率原則 首先，原本只是一次的收入，納稅 人 為了避稅，將此項收入分多 次收取，這樣就可以進行分次申報納稅 ，每次扣除一定的費用扣除額 。例如，納稅人將財產(chǎn) 租賃所得原本每個月為 3000元，原本應納個人所得稅為：（ 3000800）*20%=440 元；為了減少應納所得稅，將 3000 元分兩個月收取，則應納個人所得稅為：（ 1500800） *20%*2=280 元，很明顯，在收入額一定的情況下，分了幾次收取收入，應納所得稅便會減少將近 1 倍的金額。以上種種所得稅制的問題，不僅失去了分類所得稅制講求效率的原則，更給了納稅人一種合理逃避繳納所得稅的機會。 12 如上文所述，個稅收入所占比重不夠大，稅務部門主要監(jiān)督監(jiān)控的稅種是流轉(zhuǎn)稅以及企業(yè)所得稅，而對個人所得稅的監(jiān)管程度還是遠遠不夠的，最主要最直接的問題原由是 個人所得稅的監(jiān)管成本與所帶來的收益不成正比。例如，有些企業(yè)會將原本應發(fā)給員工的勞務報酬轉(zhuǎn)為獎金的方式以現(xiàn)金的方式發(fā)給員工，這樣便能幫助納稅人逃稅。這樣一系列的制度漏洞會使不好的納稅風氣的形成。此外，由于我國的征稅模式主要是由扣繳義務人代扣代繳，不少納稅人不知道納稅的流程以及是否進行了納稅，而這樣的現(xiàn)象，導致納稅人缺乏主觀能動性，不利于社會良好納稅氛圍的形成，更不利于納稅效率的提高。在我國經(jīng)濟飛速發(fā)展的背景下，我國更應借鑒國外制度的優(yōu)良之處，不斷完善我國個人所得稅制度。 在本文中，以加拿大為例，分析個人所得稅制度與我國的比較，從而得出我國個人所得稅的改進方案。其中包括：工資、薪金所得是適用七級超額累進稅率（如表 ） 表 6 工資、薪金個人所得稅稅率表 單位：人民幣 級數(shù) 全月應納稅所得額（含稅） 全月不含稅收入級距 稅率（ %） 速算扣除數(shù)（元） 13 1 不超過 1,500 元的部分 不超過 1,455 元的部分 3 0 2 超過 1,500元至 4,500 元的部分 超過 1,455 元至 4,155 元的部分 10 105 3 超過 4,500元至 9,000 元的部分 超過 4,155元至 7,755 元的部分 20 555 4 超過 9,000元至 35,000 元的部分 超過 7,755元至 27,255 元的部分 25 1,005 5 超過 35,000 元至 55,000元的部分 超過 16,375 元至 31,375元的部分 30 2,775 6 超過 55,000 元至 80,000元的部分 超過 31,375 元至 45,375元的部分 35 5,505 7 超過 80,000 元 超過 57,505 元 45 13,505 資料來源： 國家稅務局 個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所 得同樣是超額累進稅率 （如表 ） 表 7 個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、 承租經(jīng)營所得適用稅率表 單位：人民幣 級數(shù) 含稅級距 不含稅級距 稅率(%) 速算扣除數(shù) 1 不超過 15?000元的 不超過 14,250元的 5 0 2 超過 15?000元到 30?000元的部分 超過 14,250元至 27,750元的部分 10 750 3 超過 30?000元至 60?000元的部分 超過 27,750元至 51,750元的部分 20 3,750 4 超過 60?000元至 100?000元的部分 超過 51,750元至 79,750元的部分 30 9,750 5 超過 100?000元的部分 超過 79,750元的部分 35 14,750 資料來源： 國家稅務局 勞動報酬所得，稿酬所得，特許權使用費所得、財產(chǎn)租賃所得，每次收入不超過 4000元的，減除費用 800 元； 4000 元以上的，減除 20%的費用，然后就其余額按比例稅率 20%征收 。股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額比例稅率 20%征收 [1]。 兩國相比，加拿大的稅率的級數(shù)比較少，只有四級，而且邊際稅率為 15%19%，最高的邊際稅率比我國低。個人所得稅的邊際稅率會影響社會的貧富懸殊，邊際稅率越高， 15 納稅人的增加的可支配收入便越少，便會使納稅人產(chǎn)生一種消極的想法，不鼓勵自己 多工作多報酬，從而削弱了納稅人工作的積極性，這樣是違背了邊際稅率高的預期結(jié)果：增加國家稅收收入。 我國可以使用其他更有效的辦法來緩解貧富懸殊這一社會矛盾，從而使個稅調(diào)節(jié)收入配置的作用得以充分發(fā)揮。我國地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展各不相同，卻是使用一樣的費用扣除標準，盡管這樣給政府征管帶來了便利，但是不利于人們對可支配收