【正文】 過程中發(fā)生的審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用計入管理費用，不涉及抵消處理的問題。（2007年考題）%股份的境外被投資企業(yè)%股份，且受托代管B公司持有其30%股份的被投資企業(yè)%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%股份的被投資企業(yè)%股份，甲公司的母公司持有其11%股份的被投資企業(yè)%股份，且甲公司根據(jù)章程有權(quán)決定其財務(wù)和經(jīng)營政策的被投資企業(yè)【答案】ABCE【解析】選項D不屬于甲公司的子公司，但在實務(wù)中經(jīng)甲公司的母公司授權(quán)也納入甲公司的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：（1）已宣告被清理整頓的原子公司；（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投資單位。在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。二、合并財務(wù)報表的合并范圍（一）母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位%的股份A公司間接擁有C公司70%的股份A公司直接和間接合計擁有C公司65%的股份母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。一、合并財務(wù)報表的種類合并財務(wù)報表主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表（或合并股東權(quán)益變動表）和合并現(xiàn)金流量表。本章主要內(nèi)容第一節(jié) 合并財務(wù)報表概述第二節(jié) 合并范圍的確定第三節(jié) 合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序第四節(jié) 長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）第五節(jié) 長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下）第六節(jié) 內(nèi)部商品交易的合并處理第七節(jié) 內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理第八節(jié) 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理第九節(jié) 內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的合并處理第十節(jié) 所得稅會計相關(guān)的合并處理第十一節(jié) 合并現(xiàn)金流量表的編制第十二節(jié) 本期增加子公司和減少子公司的合并處理第一節(jié) 合并財務(wù)報表概述合并財務(wù)報表又稱合并會計報表。本章近年主要考點：（1）合并報表中固定資產(chǎn)列報金額及出售固定資產(chǎn)損益的計算；（2）現(xiàn)金流量的分類及合并現(xiàn)金流量表的列報；（3）合并財務(wù)報表的列報；（4）計算合并成本，相關(guān)費用會計處理原則，商譽的計算及減值測試的相關(guān)規(guī)定，長期股權(quán)投資權(quán)益法核算，出租辦公樓在合并報表中的會計處理，合并報表中應(yīng)收賬款的抵消分錄等；（5）購買子公司少數(shù)股權(quán)的會計處理，商譽的計算，應(yīng)收賬款處置在乙公司個別財務(wù)報表和甲公司合并財務(wù)報表中的會計處理，企業(yè)集團股份支付的會計處理等；（6）計算合并成本、少數(shù)股東權(quán)益，合并凈利潤的調(diào)整，集團股份支付等；（7）非同一控制下分步實現(xiàn)企業(yè)合并，計算商譽以及抵消分錄，股份支付個別報表和合并報表分別處理等。第二十五章 合并財務(wù)報表本章考情分析本章闡述合并財務(wù)報表的合并范圍和合并財務(wù)報表的編制。分?jǐn)?shù)20分左右，屬于非常重要章節(jié)。本章應(yīng)關(guān)注的主要問題：（1）合并財務(wù)報表的合并范圍；（2）將長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法的會計處理；（3）對子公司個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整的會計處理；（4）合并財務(wù)報表抵消分錄的編制及合并財務(wù)報表合并數(shù)的計算。它是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團為一會計主體，以母公司和子公司單獨編制的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。二、合并財務(wù)報表的編制原則第二節(jié) 合并范圍的確定一、控制的概念所謂控制，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍?！纠}1?多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報表合并范圍的有（ ）。第三節(jié) 合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序一、合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項（一）統(tǒng)一母子公司的會計政策（二）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會計期間（三）對子公司以外幣表示的財務(wù)報表進(jìn)行折算（四）收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)資料二、合并財務(wù)報表的編制程序（一）設(shè)置合并工作底稿（二）將母公司、納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表各項目的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別財務(wù)報表各項目的數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，計算得出個別資產(chǎn)負(fù)債表、個別利潤表、及個別所有者權(quán)益變動表各項目合計數(shù)額（三）編制調(diào)整分錄與抵消分錄（四）計算合并財務(wù)報表各項目的合并金額（五）填列合并財務(wù)報表三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整抵消的項目作為企業(yè)集團不存在的事項均應(yīng)抵消，參見后續(xù)內(nèi)容。抵消分錄為：借：股本（實收資本） 資本公積 盈余公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益【提示1】抵消分錄不涉及商譽?！窘滩睦?51】甲公司202年1月1日以28 600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，A公司凈資產(chǎn)的公允價值為35 000萬元。上述價款均以銀行存款支付。A公司采用的會計政策與甲公司一致。合并后，甲公司在A公司股東權(quán)益中所擁有的份額為25 600萬元。購買該股權(quán)過程中發(fā)生的審計、評估等相關(guān)費用直接計入當(dāng)期損益，即計入當(dāng)期管理費用。編制合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表時，甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：借：股本 20 000 資本公積 8 000 盈余公積 1 200 未分配利潤 2 800 貸：長期股權(quán)投資 25 600 少數(shù)股東權(quán)益 6 400第四節(jié) 長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制 （一）長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果調(diào)整分錄如下： （1）調(diào)整被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 （2）調(diào)整被投資單位虧損借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資 （3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資 （4）調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資 貸：資本公積——本年應(yīng)說明的是，本期合并財務(wù)報表中年初“所有者權(quán)益”各項目的金額應(yīng)與上期合并財務(wù)報表中的期末“所有者權(quán)益”對應(yīng)項目的金額一致，因此，上期編制合并財務(wù)報表時涉及股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積、盈余公積項目的，在本期編制合并財務(wù)報表調(diào)整和抵消分錄時均應(yīng)用“股本——年初”、“資本公積——年初”和“盈余公積——年初”項目代替；對于上期編制調(diào)整和抵消分錄時涉及利潤表中的項目及所有者權(quán)益變動表“未分配利潤”的項目，在本期編制合并財務(wù)報表調(diào)整分錄和抵消分錄時均應(yīng)用“未分配利潤—年初”項目代替。） （2）調(diào)整被投資單位本年盈利借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 （3）調(diào)整被投資單位本年虧損借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資 （4）調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利借：未分配利潤——年初 貸：長期股權(quán)投資 （5）調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資 （6）調(diào)整子公司以前年度除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資 貸：資本公積——年初 （7）調(diào)整本年除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資 貸：資本公積——本年 （二）合并抵消處理借：股本——年初 ——本年 資本公積——年初 ——本年 盈余公積——年初 ——本年 未分配利潤——年末（子公司） 貸：長期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益少數(shù)股東投資持股比例） 【提示】在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損），其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。甲公司于202年1月1日，以28 600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，使其成為子公司。A公司202年全年實現(xiàn)凈利潤10 500萬元，經(jīng)公司董事會提議并經(jīng)股東會批準(zhǔn)，202年提取盈余公積2 000萬元，向股東宣告分派現(xiàn)金股利4 500萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資取得時的賬面價值為25 600萬元，202年12月31日仍為25 600萬元，甲公司當(dāng)年確認(rèn)投資收益為3 600萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資賬面價值30 400萬元正好與母公司在A公司股東權(quán)益所擁有的份額相等。長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消時，其抵消分錄如下：借：股本 20 000 資本公積 8 000 盈余公積 3 200 未分配利潤 6 800 貸：長期股權(quán)投資 30 400 少數(shù)股東權(quán)益 7 600其次，還必須將對子公司的投資收益與子公司當(dāng)年利潤分配相抵消，使合并財務(wù)報表反映母公司股東權(quán)益變動的情況，其抵消分錄如下：借：投資收益 8 400 少數(shù)股東損益 2 100 未分配利潤（年初） 2 800 貸：提取盈余公積 2 000 向股東分配利潤 4 500 未分配利潤——年末 6 800另外，本例中A公司本年宣告分派現(xiàn)金股利4 500萬元，股利款項尚未支付，A公司已將其計列應(yīng)付股利4 500萬元。這屬于母公司與子公司之間的債權(quán)債務(wù)，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時必須將其予以抵消，其抵消分錄如下：借：應(yīng)付股利 3 600 貸：應(yīng)收股利 3 600第五節(jié) 長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下）一、非同一控制下取得子公司購買日合并財務(wù)報表的編制（一）按公允價值對非同一控制下取得子公司的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價值大于賬面價值）如下：借：固定資產(chǎn)——原價（調(diào)增固定資產(chǎn)價值） 貸：資本公積（二）母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消處理借：股本（實收資本） 資本公積 盈余公積 未分配利潤 商譽（借方差額） 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 盈余公積 未分配利潤（貸方差額，母公司購買日不編制合并利潤表故不能使用利潤表項目的營業(yè)外收入）【教材例253】甲公司201年1月1日以定向增發(fā)公司普通股票的方式，購買取得A公司70%的股權(quán)。甲公司并購A公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，假定不考慮甲公司增發(fā)該普通股股票所發(fā)生的審計評估以及發(fā)行等相關(guān)的費用。A公司購買日應(yīng)收賬款賬面價值為3 920萬元、公允價值為3 820萬元；存貨的賬面價值為20 000萬元、公允價值為21 100萬元；固定資產(chǎn)賬面價值為18 000萬元、公允價值為21 000萬元。甲公司將購買取得A公司70%的股權(quán)作為長期股權(quán)投資入賬，其賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資——A公司 29 500貸：股本 10 000 資本公積 19 500編制購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表時，將A公司資產(chǎn)和負(fù)債的評估增值或減值分別調(diào)增或調(diào)減相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債項目的金額。被購買方一項固定資產(chǎn)，采用年限平均法計提折舊，無殘值，預(yù)計尚可使用年限為10年，購買日2012年1月1日調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價值大于賬面價值）如下：借：固定資產(chǎn)——原價（調(diào)整固定資產(chǎn)價值）貸：資本公積借：管理費用（當(dāng)年按公允價值應(yīng)補提折舊） 貸：固定資產(chǎn)——累計折舊借：固定資產(chǎn)——原價（調(diào)整固定資產(chǎn)價值） 貸：資本公積——年初借：未分配利潤——年初（年初累計補提折舊） 貸：固定資產(chǎn)