【正文】 延資產的多種折耗方法可以選擇。在資產計價方面，如存貨的發(fā)出計價，稅法允許既可以按實際成本計價，也可以按計劃成本計價；同為實際成本計價又有加權平均、移動平均、先進先出、后進先出和個別計價等多種方法可供選擇。這些都是稅務籌劃可關注的方面。 　　 物資采購選擇法主要包括采購地點、采購對象和供應商等方面的選擇。如自營與出包、出租，分散經營與合并經營，專營與兼營，進銷與代銷，內銷與外銷，直接出口與委托出口，等等。可見這兩方面也存在著稅務籌劃的可能。 　　 融資選擇法吸收投資與舉債是企業(yè)的兩種基本的融資方式，通常情況下稅法規(guī)定吸收投資的融資成本（股息）只能在所得稅后扣除，而舉債的融資成本（利息）可以在所得稅前扣除，因而舉債融資較吸收投資融資具有節(jié)稅功能。就投資地點而言，有經濟特區(qū)與非經濟特區(qū)、東部地區(qū)與西部地區(qū)、境內投資與境外投資等之分；就投資方式而言，有直接投資與間接投資之分，同是間接投資有股票投資與債券投資之分，同是債券投資有國家債券、企業(yè)債券與金融債券投資之分；就投資項目而言，有國家鼓勵的投資項目與國家限制的投資項目之分：就企業(yè)的組織形式而言，有內資企業(yè)與中外合資企業(yè)、子公司與分公司、聯營企業(yè)與合伙企業(yè)、個體工商戶與私營企業(yè)等之分。但從企業(yè)的角度分析，稅務籌劃主要在兩大領域內展開，一是生產經營與財務管理活動中的稅務籌劃，二是納稅申報活動中的稅務籌劃。總體而論，目前我國的企業(yè)財務會計人員及其他經營管理人員稅務籌劃方面的專業(yè)素質還有待進一步提高。 　　第三、稅務籌劃主體具備良好的專業(yè)素質稅務籌劃是一種高層次的理財活動，沒有相當的專業(yè)基礎難以勝任該項工作。要做到嚴肅公正執(zhí)行稅法，要求稅法的執(zhí)行機關必須站在法律的立場上行使職權，而不是單純站在財政收入立場或者情感立場上行使職權，尤其是在稅法的具體解釋權賦予稅務行政執(zhí)法機關的我國，更應當強調這一點，否則，企業(yè)即使是真正的稅務籌劃行為，結果也可能被稅務行政執(zhí)法人員視為偷稅或視為國家反對的避稅行為而加以查處。現在的問題是人們對這方面的政策研究比較膚淺，很多企業(yè)以至于不知應如何開展這方面的稅務籌劃。其三，幾乎所有的國家都實行多種稅的復合稅制，各稅種之間由于一些立法技術上的原因，存在著在稅種之間開展稅務籌劃的可能，即通過稅務籌劃實現繳納這種稅變成繳納那種稅，以減輕稅負。即便是我國這樣的統一立法的國家，也在稅收制度中大量存在特別區(qū)域（經濟特區(qū)、高新技術開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)等）與一般區(qū)域的稅收政策差別，以及在統一稅法條件下地區(qū)之間由于執(zhí)法差別而導致的實際上的稅收政策差別。其次，在同一國家的不同地區(qū)之間，稅收政策差別普遍存在。具體可從以下幾個層面作進一步分析：首先，在國際之間，不同國家的稅收政策和稅收制度存在著大量的不一致，甚至根本不同，所以存在利用國別稅收政策差別在國際之間開展稅務籌劃的可能。 三、稅務籌劃的前提與條件 　　稅務籌劃與其他籌劃一樣，并不是在任何情況下都能夠獲得成功的。 　　針對上述四種類型的稅收政策，開展稅務籌劃要主動響應激勵性稅收政策，盡量回避限制性稅收政策，實施跨國投資前應事先對不同國家的稅收政策進行認真的比較研究。維權性稅收政策主要存在于關稅和涉外所得稅與財產稅中。如新辦企業(yè)和民政福利企業(yè)定期減免企業(yè)所得稅，殘疾人提供的勞務免征營業(yè)稅，殘疾、孤老人員、烈屬的個人所得免征個人所得稅，企業(yè)因遭受嚴重自然災害造成財產重大損失的可申請減稅或免稅，等等。如消費稅中的卷煙、糧食白酒等實行高稅率，營業(yè)稅中對娛樂業(yè)實行最高稅率，企業(yè)所得稅規(guī)定在計算應納稅所得額時，廣告費、贊助費、罰款、罰金、滯納金等不得在稅前扣除或者限定標準在稅前扣除，個人所得稅中對一次收入畸高的勞務報酬所得實行加成征稅，關稅中對需要限制進口的貨物實行高稅率等等，都是限制性稅收政策的體現。如增值稅、消費稅的出口退稅政策；營業(yè)稅、企業(yè)所得稅有關高新技術企業(yè)和技術貿易的稅收優(yōu)惠政策：外商投資企業(yè)所得稅的“兩免三減半”政策和再投資退稅政策；個人所得稅中的個人國債利息所得和國家獎勵所得免稅政策，等等。如我國五十年代的對私改造時期，最重要的稅收政策是“公私區(qū)別對待，繁簡不同，工輕于商，各種經濟成分之間負擔大體平衡”；在農村和農業(yè)稅收方面，長期以來國家實行低稅、輕稅政策；現階段實行社會主義市場經濟，特別強調公平稅負、鼓勵競爭的稅收政策，等等。稅收法律、法規(guī)是稅收政策的法律形式和集中體現。 　　二、稅收政策與稅務籌劃 　　稅務籌劃的過程實際上就是稅收政策的選擇過程。 　　企業(yè)減輕或免除稅負除以上三種主要途徑外，第四條途徑是稅負轉嫁，指通過提高商品的銷售價格或壓低物資的購進價格將稅收負擔轉給他人負擔的行為。實踐中對避稅和稅務籌劃的區(qū)分有時不能像理論上那樣容易，因為具體到某一種特定行為時，避稅和稅務籌劃的界限時常存在難以分辨的模糊性。 　 　從國家的財政角度看，偷稅、避稅利稅務籌劃都會減少國家的稅收收入，但各種減少的性質具有根本的區(qū)別。稅務籌劃的例子在實踐中也隨處可見，如甲級卷煙原消費稅稅率為45％，后調高至50％，有家企業(yè)便迅速調整生產結構，減少甲級煙生產量而增加丙級煙生產量，結果減輕了總體稅負，增加了經濟效益，這就是一個成功的稅務籌劃案例。這些表述說明，稅務籌劃是對稅收政策的積極利用，符合稅法精神。梅格斯博士認為：“人們合理又合法地安排自己的經營活動，使之繳納可能最低的稅收，他們使用的方法可稱之為稅務籌劃”。美國學者W稅務籌劃就其目的和結果而言，常被稱為節(jié)稅（Tax Savings）。如在內外資企業(yè)所得稅法和稅收征管法中都有關聯方交易的納稅規(guī)定，另外國家稅務總局還專門制定了《關聯企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程》等單項法規(guī)。 　　 　　避稅最常見、最一般手法是利用“避稅港”（指一些無稅收負擔或稅負極低的特別區(qū)域）虛設經營機構或場所轉移收入、轉移利潤，以及利用關聯企業(yè)的交易通過轉讓定價轉移收入、轉移利潤，實現避稅。例如，按現行消費稅規(guī)定，香皂屬于護膚品應征消費稅，而肥皂則不征消費稅，對此有家工廠鉆該項規(guī)定的空子生產了一種名為“阿爾貝斯皂”，這一做法顯然帶有避稅傾向。我國學者張中秀在《避稅與反避稅全書》（1994年版）中寫道：“避稅是指納稅人針對稅法不完善及各種難以在短期內消除的稅收缺陷，回避納稅義務的活動”。按國際財政文獻局的說法，避稅是指個人或企業(yè)以合法手段，通過精心安排，利用稅法漏洞或其他不足來減少其納稅義務的行為。 　　 　　 避稅（Tax Avoidance）?！蔽覈谭▽ν刀愖镉蓄愃频慕忉專⒁?guī)定“偷稅數額占應納稅額10％以上不滿30％并且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30％以上并且偷稅數額在10萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金”。偷稅在國際上一般稱為逃稅。因為稅收負擔與企業(yè)的經濟利益成相互消長關系，企業(yè)往往通過違法或合法的途徑謀求減輕或免除稅收負擔。 　　　　一、企業(yè)稅負與稅務籌劃 　　企業(yè)稅負是指企業(yè)承擔國家稅收的數額與程度，廣義稅負指企業(yè)向國家上繳的各種稅、費和基金等的總負擔，狹義稅負僅指企業(yè)向國家上繳的各種稅的負擔，不包括各種稅外負擔。由于違法行為要承擔相應的法律責任，于是謀求合法少繳稅便成為一種經營管理時尚，稅務籌劃正是在這樣的背景下得以盛行。為了這一目的，有的不擇手段公然對抗稅法偷逃稅款，有的弄虛作假騙取出口退稅，有的試圖打所謂“擦邊球”規(guī)避稅收，有的企業(yè)則利用稅收政策實現節(jié)稅。稅 務 籌 劃2005年第3期（總第9期）潤博財稅顧問工作室目 錄 1籌 劃 前 沿籌劃理論稅務籌劃的理論界定與實踐方法 2籌劃技術資產重組中的稅務籌劃策略 9稅 務 律 師律師談法關于稅務專業(yè)服務內容及風險控制的討論 12律師提醒個人以實物出資是否繳納增值稅 20籌 劃 實 務軟件企業(yè)稅務籌劃淺議 23財 稅 研 究稅務籌劃——現代企業(yè)財務管理的新理念 37經 典 案 例先重組再轉讓 節(jié)稅效果明顯 40如何設定外地經銷處的涉稅性質 42法 規(guī) 速 遞 45關 于 潤 博 67籌劃理論稅務籌劃的理論界定與實踐方法市場經濟強化了企業(yè)的利益意識。圍繞利益最大化目標，企業(yè)經營管理者們經常關注的一個共性問題是，企業(yè)如何做才能繳納最少的稅收。就其行為性質而言，不外乎違法與不違法兩種。本文試就稅務籌劃的理論界定、操作方法以及相關問題進行探討，供讀者參考。企業(yè)稅負的名義負擔和實際負擔可能不一致，名義負擔是一種法定負擔，即稅收法律、法規(guī)等規(guī)定的企業(yè)應當承擔的稅負，實際負擔是一種經濟負擔，即企業(yè)最終在經濟上承擔的稅收負擔。以下對這些行為的性質作一些剖析： 　　 偷稅（Tax Evasion）。我國稅收征管法解釋：“納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出、或者不列、少列收入，或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或少繳應納稅款的，是偷稅。從以上法律解釋可以看到，偷稅是一種違法行為，采用這種行為來獲取經濟利益，其結果必然會受到法律的追究，因而減負的成本非常高昂。對于避稅的解釋國際上尚無統一定論。瑞典學者認為，避稅是納稅人采取了完全合乎民法的手段，又充分利用了各種稅收法規(guī)，獲得不是立法者原來所期望的稅收利益的行為。上述說法的共同一點就是：避稅行為盡管不違法，但往往與稅收立法者的意圖相違背。又如，現行稅法規(guī)定，新辦企業(yè)可以免征一年企業(yè)所得稅，于是有人為了享受這項優(yōu)惠，精心玩起了“開關工廠”、“開關商店”的把戲，這種行為即便獲得成功，肯定也不符合稅法的立法本意。由于通常意義上的避稅行為有悖稅法精神，也可以說是對稅法的歪曲或濫用，故世界上多數國家對這種行為采取不接受或拒絕的態(tài)度，一般針對較突出的避稅行為，通過單獨制定法規(guī)或在有關稅法中制定特別的條款來加以反對，我國也采取這種立場與做法。 　　 　　 稅務籌劃（Tax Planning）。稅務籌劃是“納稅人通過納稅活動的安排，以充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益”。B對稅務籌劃一般國家都采取接受的態(tài)度，如荷蘭議會和法院就承認：納稅人有采用“可接受的方法”，用正常的途徑來“節(jié)稅”的自由，其特征是用合法的策略減少納稅義務。從更深一層理解，稅收的經濟職能還必須依賴于稅務籌劃才能得以實現。又如，國家為了鼓勵高新技術企業(yè)發(fā)展，制定了不少稅收優(yōu)惠政策，有的老企業(yè)根據這項政策引導，陶汰落后產業(yè)創(chuàng)辦高新技術企業(yè)，享受到了稅收優(yōu)惠政策帶來的好處，這無疑也是稅務籌劃。從理論上說，偷稅是一種公然違法行為且具有事后性；避稅和稅務籌劃都具有事前有目的的謀劃、安排特征，但兩者的合法程度存在差別；避稅雖然不違法但與稅法的立法宗旨相悖，而稅務籌劃則完全合法。因此比較原則的理解，廣義的避稅可分正當與不正當避稅、善意與惡意避稅、可接受與不可接受避稅，前者應稱為稅務籌劃，后者才是真正意義的避稅，可稱為狹義避稅；同樣，節(jié)稅獲得的利益如屬于稅收立法者所期望的利益，這種節(jié)稅行為就是稅務籌劃，反之節(jié)稅獲得的利益不是稅收立法者所期望的利益，則這種節(jié)稅行為就是狹義避稅。稅負轉嫁與前三種行為的區(qū)別在于，前三種行為引起的經濟關系是國家與納稅人之間的利益關系，而稅負轉嫁引起的則是納稅人與負稅人之間的經濟利益關系，因此研究納稅最少化問題時通常主要研究前三種行為。稅收政策是國家制定的指導稅收分配活動和處理各種稅收分配關系的基本方針和基本準則。國家的稅收政策在不同的時期和不同的稅收法律制度中有不同的表現形式與內容。 　　不論稅收政策的具體內容如何，但就其經濟影響方面的功能而言，大體上可歸納為四種主要類型： 　　一是激勵性稅收政策這種稅收政策體現了國家的一種政策引導和稅收激勵。 　　二是限制性稅收政策這種稅收政策是國家基于產業(yè)調整、供求關系和實現社會政策目標等方面的需要而作出的稅收限制。 　　三是照顧性稅收政策這種稅收政策體現了國家對某些納稅人的一些臨時性或特殊性困難給予的照顧。 　　 　　四是維權性稅收政策這種稅收政策的目的首先是為了貫徹對等原則和維護國家的經濟權益，同時也體現了稅收的激勵或限制政策。如我國企業(yè)和公民赴境外投資或經營，對方國家對其征稅，則對方國家的企業(yè)和個人來我國投資或經營，我國也應對其征稅：如對方國家與我國簽有避免雙重征稅協定，投資者回去后匯總納稅時可以抵免在我國已繳納的稅款，則我國企業(yè)匯總納稅時對來源于對方國家的所得已在對方國家繳納的稅款也允許抵免，等等。由于稅收政策經常處于調整變化之中，開展稅務籌劃還必須掌握稅收政策的精神實質和發(fā)展變化動態(tài)。一般而言，至少應當具備以下幾個方面的前提與條件： 　　第一、稅收政策具有可選擇性稅收政策的可選擇性以稅收政策的差別性為前提，沒有差別的稅收政策不可能有成功的稅務籌劃。稅務籌劃