【正文】 年來，隨著中國經濟的全面發(fā)展和資本環(huán)境的日益完善，企業(yè)間的并購活動逐步增多，尤其是中國 A股上市公司，依賴其穩(wěn)固的市場地位，雄厚的資金實力以及豐富的資本運作經驗，在境內外頻繁實施并購活動。 8．因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值的份額計入當期損益的金額。 6．被購買方自合并日起至報告期末的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。 4．被購買方各項可辨認資產、負債在上一會計期間資產負債表日及購買日的賬面價值和公允價值。 2．購買日的確定依據。 7．被合并方采用的會計政策與合并方不一致所作調整情況的說明 8．合并后已處置被合并方資產、負債的賬面價值、處置價格等。 5．被合并方的資產、負債在上一會計期間資產負債表日及合并日的賬面價值；被合并方自合并當期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。 3．合并日的確定依據。 企業(yè)合并 合并報表見第二章 披露什么 …… 企業(yè)合并的披露 53 1．參與合并企業(yè)的基本情況。 = 合并對價的公允價值 + 直接合并費用 引申 通過多次股權投資交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并， 合并成本為每一單項交易成本之和。 主要知識點 如何計量合并中取得的凈資產或股權？ 如何確定合并成本？ 如何確認合并商譽？ 如何對合并商譽進行初始計量？ 如何確定被購買方凈資產的公允價值？ 如何理解合并費用的處理方法？ 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理 42 一、確認與計量的基本要點 要點 1——購買方取得的凈資產或股權的初始計量 吸收合并 ——取得的可辨認凈資產按其公允價值入賬 控股合并 ——取得的股權按合并成本進行初始計量 即使是控股合并，合并資產負債表中對被購買方各項可辨認凈資產也是按取得股權日其公允價值為基礎進行計量。 應付債券 ——面值 應付債券 ——利息調整 銀行存款 長期股權投資 1800 1 1 1600 資本公積 200 同一控制 下的合并 高級財務會計課程組 40 發(fā)行股票實施的控股合并： 貸：股本 [發(fā)行股票的面值 ] B 資本公積 [ A大于（ B+C）的差額 ] D 銀行存款等 [與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值增發(fā) 1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司 80%的股權；乙公司合并日凈資產的賬面價值為2023萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用 1萬元。乙公司合并日凈資產賬面價值為 2023萬元。以下同 。 銀行存款 應付債券 ——利息調整 有關資產 應付債券 ——面值 1800 2800 1 1 有關負債 800 資本公積 200 同一控制 下的合并 37 發(fā)行股票實施的吸收合并： 借：有關資產 [取得的被并方資產賬面價值 ] 股本 [發(fā)行股票的面值 ] B 資本公積 [ A大于（ B+C）的差額 ] D 貸：有關負債 [承擔的被并方負債賬面價值 ] A 銀行存款等 [與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為 2023萬元的凈資產；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用 1萬元。以下同 。 32 一、確認與計量的基本要點 二、賬務處理歸納 主要知識點 如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？ 如何在合并日對股東權益進行調整？ 如何理解合并費用的處理方法？ 這里僅以對企業(yè)合并事項的確認與計量為講解重點， 而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。 30 被購買方可辨認凈資產賬面價值 500萬 被購買方可辨認凈資產公允價值 520萬 購買方支付的合并對價 550萬 凈資產增值 20萬 商譽 30萬 合并價差 50萬 舉例 吸收合并 100%控股合并 借：有關凈資產 520 貸：銀行存款 550 商譽 30 借：長期股權投資 550 貸：銀行存款 550 其中包括 30萬的商譽 31 三、權益結合法與購買法的財務影響比較 （一）對合并當年財務會計信息的主要影響 （二）對合并以后各年財務會計信息的主要影響 在物價上漲條件下，與購買法相比，權益結合法下在合并當年對并入凈資產的較低計價、對合并商譽的不予確認以及對被合并方凈收益的全部計入，不僅導致了合并當年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產折舊基礎和較高的凈資產收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤。 23 “權益結合法”含義簡示 ——以換股實施吸收合并為例 A企業(yè) B企業(yè) A企業(yè)股東 吸收 B企業(yè) B企業(yè)股東 合并后主體 同為合并 后主體的 股 東 24 ?合并的實質是權益之聯(lián)合而非購買交易 ?合并中取得凈資產或股權的入賬價值按賬面價值確定 ?合并費用計入當期費用 ?不需要確認合并商譽 ?需要調整股東權益 ?合并當年凈收益的計算 難點： ?如何調整股東權益？ ?期中合并時當年凈收益如何計算？ （一）權益結合法的基本內容 —— 特點 25 （一）權益結合法的基本內容 —— 應用要點 ?合并后主體的股東權益＝合并后主體擁有的參與各方合并前股東權益之和 合并前后權益總額不變 據此調整資本溢價 據此調整留存收益 ?合并后主體股本總額＝發(fā)行在外普通股面值總額 ?合并后主體投入資本總額＝合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和 ?如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則： 合并后投入資本總額＝合并后主體股本總額 ?合并后主體留存收益＝合并后主體股東權益－合并后主體投入資本 以換股上市的吸收合并為例來歸納 26 （二）購買法的基本內容 —— 含義 IAS ： 購買是指通過轉讓資產、承擔負債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產和經營的控制權的企業(yè)合并。兩類合并的法律結果比較 ?合并后主體仍為多個法律主體 ?合并后主體為一個法律主體 合并方取得凈資產 企業(yè)合并的第二種分類方法 14 （二）按合并后主體的法律形式不同進行分類 ?吸收合并 ?新設合并 ?控股合并 企業(yè)合并 法律意義上的企業(yè)合并 比較 …… 企業(yè)合并的含義與分類 15 吸收合并、新設合并、控股合并比較 + + = = + = + 1 2 3 吸 收 合 并 創(chuàng) 立 合 并 控股合并 母公司 子公司 16 同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并 結果 1： 吸收合并、新設合并 結果 2： 控股合并 長期股權投資 投資后的處理： 成本法、權益法 合并時的處理： 購買法、權益結合法 共同控制、 重大影響、 非控、非共控、非重大影響 企業(yè)合并與長期股權投資的關系 會計方法 控 制 17 （三）按涉及行業(yè)的不同進行分類 ?橫向合并 ?縱向合并 ?混合合并 企業(yè)合并 企業(yè)合并的含義與分類 18 一、企業(yè)合并會計的主要內容 二、權益結合法與購買法的基本內容 三、權益結合法與購買法的財務影響比較 主要知識點 企業(yè)合并會計要解決什么問題？ 如何理解和應用權益結合法？ 如何理解和應用購買法？ 企業(yè)合并的會計處理方法概要 19 一、企業(yè)合并會計的主要內容 ?企業(yè)合并會計的主要內容 ?對企業(yè)合并交易（或事項）進行確認、計量 下面主要介紹企業(yè)合并的確認、計量方法 ?? ?合并日合并財務報表的編制 企業(yè)合并的會計處理方法概要 20 吸收合并、新設合并 控股合并 借： 有關資產賬戶 [取得的凈資產 ] 貸：有關負債賬戶 借： 長期股權投資 [取得股權 ] 貸： 現(xiàn)金 應付債券 [支付的合并對價 ] 股本等 現(xiàn)金等 [支付的合并費用 ] 貸： 現(xiàn)金 應付債券 [支付的合并對價 ] 股本等