【正文】 客戶負債相關(guān)的資產(chǎn)不直接指定，則這些資產(chǎn)將劃分為可供出售金融資產(chǎn)，從而其公允價值變動計入所有者權(quán)益。(2)投資合同項下的金融資產(chǎn)及金融負債 這些金融資產(chǎn)和金融負債均以公允價值為基礎(chǔ)進行管理，且內(nèi)部報告給管理層時相關(guān)的管理數(shù)據(jù)也以公允價值為基礎(chǔ)。如果這些債務(wù)證券仍以攤余成本計量，則會因為相關(guān)的衍生工具以公允價值計量且其變動計入當期損益而產(chǎn)生“會計不匹配”的現(xiàn)象。【例38—4】某金融企業(yè)207年年報對指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債有關(guān)的會計政策作了如下披露：(順序)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融工具： 符合以下一項或一項以上標準的金融工具(不包括為交易目的所持有的金融工具)劃分為此類，公司管理層也將其作這類指定：——公司的該項指定可以消除或明顯減少由于金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎(chǔ)不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。5．金融資產(chǎn)和金融負債終止確認條件。3．確定金融資產(chǎn)已發(fā)生減值的客觀依據(jù)以及計算確定金融資產(chǎn)減值損失所使用的具體方法。（一）企業(yè)應(yīng)當披露編制財務(wù)報表時對金融工具所采用的重要會計政策、計量基礎(chǔ)等信息，主要包括：1．對于指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，應(yīng)當披露下列信息：（1）指定的依據(jù)；（2）指定的金融資產(chǎn)或金融負債的性質(zhì)；（3）指定后如何消除或明顯減少原來由于該金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎(chǔ)不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況，以及是否符合企業(yè)正式書面文件載明的風險管理或投資策略的說明。例如，在對金融資產(chǎn)和金融負債進行披露時，應(yīng)當將其歸為以攤余成本后續(xù)計量和以其他基礎(chǔ)后續(xù)計量的金融資產(chǎn)和金融負債。5．金融工具所形成的金融資產(chǎn)和金融負債具有同樣的基礎(chǔ)風險（例如，遠期合同或其他衍生工具組合中的資產(chǎn)和負債），但涉及不同的交易對手，不能相互抵消； 6．債務(wù)人為解除某項負債將一定的金融資產(chǎn)進行托管，但債權(quán)人尚未接受以這些資產(chǎn)清償債務(wù)，例如償債基金安排，不能將相關(guān)金融資產(chǎn)和負債相互抵消；7．導致企業(yè)發(fā)生損失的事項而承擔的義務(wù)，預期可根據(jù)保險合同向第三方索賠而得以補償，不能相互抵消。如果只是存在這種總抵銷協(xié)議，而交易對手尚沒有違約或解約，則不能說明企業(yè)已滿足金融資產(chǎn)和金融負債相互抵銷的條件。3．企業(yè)與外部交易對手進行多項金融工具交易，同時簽訂“總抵銷協(xié)議”。這種組合內(nèi)的各單項金融工具形成的金融資產(chǎn)或金融負債不能相互抵銷。企業(yè)擁有相互抵消權(quán)但并不打算以凈額結(jié)算或同時變現(xiàn)資產(chǎn)和清償負債的，該項權(quán)利對企業(yè)信用風險的影響應(yīng)按有關(guān)規(guī)定予以披露。2．抵消金融資產(chǎn)和金融負債的執(zhí)行權(quán)的存在，本身并不足以構(gòu)成互相抵銷的基礎(chǔ)。在理解抵消條件時，還應(yīng)注意以下兩點：1．抵消權(quán)是債務(wù)人根據(jù)合同或其他協(xié)議，以應(yīng)收債權(quán)人的金額全部或部分抵消應(yīng)付債權(quán)的金額的法定權(quán)利。這種風險敞口盡管相對短暫，但影響重大。再如，兩項金融工具的同時結(jié)算可能通過有組織的金融市場中清算機構(gòu)的結(jié)算或面對面交換等來實現(xiàn)。例如，甲公司與乙公司有長期合作關(guān)系，為簡化結(jié)算，甲公司和乙公司合同中明確約定，雙方往來款項定期以凈額結(jié)算。但是，同時滿足下列條件的，應(yīng)當以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負債表內(nèi)列示：1．企業(yè)具有抵銷已確認金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利現(xiàn)在是可執(zhí)行的；2．企業(yè)計劃以凈額結(jié)算，或同時變現(xiàn)該金融資產(chǎn)和清償該金融負債。同樣是在轉(zhuǎn)換日，甲公司發(fā)行股票數(shù)量為500000股。假定208年12月31日，甲公司股票上漲幅度較大，可轉(zhuǎn)換債券持有方均將于當日將持有的可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)為甲公司股份。 (1)先對負債部分進行計量，債券發(fā)行收入與負債部分的公允價值之間的差額則分配到所有者權(quán)益部分。甲公司發(fā)行該債券時，二級市場上與之類似但沒有轉(zhuǎn)股權(quán)的債券的市場利率為9％?！纠?8—3】甲公司207年1月1日按每份面值1000元發(fā)行了2000份可轉(zhuǎn)換債券，取得總收入2000000元。例如，提供更有利的轉(zhuǎn)換利率或在特定日期前轉(zhuǎn)換則支付額外的補償。價款分配后，所產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)分別根據(jù)權(quán)益部分和負債部分所適用的會計原則進行處理，分配至權(quán)益部分的款項計入權(quán)益，與債務(wù)部分相關(guān)的利得或損失計入損益。（二）企業(yè)通過在到期日前贖回或回購而終止一項仍舊具有轉(zhuǎn)換權(quán)的可轉(zhuǎn)換工具時，應(yīng)在交易日將贖回或回購所支付的價款以及發(fā)生的交易費用分配至該工具的權(quán)益部分和負債部分。原來的權(quán)益部分仍舊保留為權(quán)益（它可能從權(quán)益的一個項目結(jié)轉(zhuǎn)至另外一個項目）。發(fā)行該非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應(yīng)當在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。負債成分的公允價值是合同規(guī)定的未來現(xiàn)金流量按一定利率折現(xiàn)的現(xiàn)值。例如，企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具（如可轉(zhuǎn)換公司債券等）既含有負債成份又含有權(quán)益成份的，應(yīng)當在初始確認時將負債和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理。(即：3000/95股)。反映看跌期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下： 借：衍生工具——看跌期權(quán) 3000貸：銀行存款 3000 情形2：以普通股凈額結(jié)算除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。(2)207年12月31日，反映公允價值減少 借：衍生工具——看跌期權(quán) 1000貸：公允價值變動損益 1000 (3)208年1月31日，反映期權(quán)公允價值減少 借：衍生工具——看跌期權(quán) 1000貸：公允價值變動損益 1000 在同一天，乙公司行使了該看跌期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進行結(jié)算。乙公司：同日，向甲公司支付1000股98＝98000(元)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果乙公司行權(quán)(行權(quán)價為98元)，乙公司有權(quán)以每股98元的價格從甲公司購入普通股1000股。(即：2000/104股)。反映看跌期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下： 借：衍生工具——看漲期權(quán) 2000貸：銀行存款 2000 情形2：以普通股凈額結(jié)算除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。在同一天，乙公司行使了該看漲期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進行結(jié)算。(2)207年12月31日 借：衍生工具——看漲期權(quán) 2000貸：公允價值變動損益 2000 確認期權(quán)公允價值減少。乙公司：同日，向甲公司支付1000股102＝102000(元)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果乙公司行權(quán)(行權(quán)價為102元)，乙公司有權(quán)以每股102元的價格從甲公司購入普通股1000股。權(quán)益工具和金融負債的區(qū)分可參見圖38－l的流程圖說明。盡管子公司在沒有考慮這些附加協(xié)議的情況下也可能對這項工具進行合理的分類，但為了保證合并財務(wù)報表從集團整體的角度反映所簽訂的合同和相關(guān)交易，對集團內(nèi)其他企業(yè)與該工具的持有方之間的附加協(xié)議的影響予以考慮。（六）在合并財務(wù)報表中對金融工具（或其組成部分）進行分類時，企業(yè)應(yīng)考慮集團所屬企業(yè)和金融工具的持有方之間達成的所有條款和條件，以確定集團作為一個整體是否由于該工具而承擔了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)，或承擔了以其他方式結(jié)算的義務(wù)，如是，則該結(jié)算方式將導致該工具歸類為金融負債。與之相類似，合同可能規(guī)定在企業(yè)無法控制的情況發(fā)生時，不能以固定數(shù)量的企業(yè)自身股份進行結(jié)算。（五）金融工具列報準則規(guī)定，如果可認定合同中要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項不會發(fā)生，發(fā)行方應(yīng)當將相關(guān)金融工具合同確認為權(quán)益工具。如果持有方對優(yōu)先股（無論是累積優(yōu)先股還是非累積優(yōu)先股）持有方發(fā)放股利完全取決于發(fā)行方的意愿，該優(yōu)先股屬于權(quán)益工具。如果優(yōu)先股不可贖回，應(yīng)根據(jù)附著在其上的其他權(quán)利確定適當?shù)姆诸?。在這種情況下，是否贖回股份完全取決于發(fā)行方的意愿。如果合同要求發(fā)行方有義務(wù)贖回優(yōu)先股，即使發(fā)行方可能不能履行該義務(wù)，不論由于資金缺乏、受法令限制，還是利潤或儲備不足，都不能取消此項義務(wù)。對于發(fā)行時附帶各種不同權(quán)利的優(yōu)先股，企業(yè)應(yīng)當評估這些權(quán)利，以確定它是否呈現(xiàn)金融負債的基本特征。企業(yè)回購自身權(quán)益工具的合同義務(wù)將形成一項金融負債，該負債在數(shù)量上等于贖回價格的現(xiàn)值，即使回購義務(wù)取決于合同對方是否行使贖回權(quán)利（例如發(fā)行給他方的看跌期權(quán)給予對方按既定價格向企業(yè)自身權(quán)益工具的權(quán)利）。隨后，應(yīng)根據(jù)金融工具確認和計量準則對該金融負債進行計量。例如，在遠期合同中以現(xiàn)金回購企業(yè)自身權(quán)益工具的義務(wù)。（三）一項合同使企業(yè)承擔以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)時，該合同形成企業(yè)的一項金融負債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值（例如遠期回購價格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等）。收到的所有款項（例如基于企業(yè)自身股份的期權(quán)或認股權(quán)所收的價款）直接增加權(quán)益，支付的所有款項（例如說買入期權(quán)所支付的價格）直接從權(quán)益中扣減。例如：發(fā)行在外的股份期權(quán)賦予了持有方以固定價格或以固定面值的債券該買固定數(shù)量的企業(yè)自身股份，它是一項權(quán)益工具。因此，該合同不標明對企業(yè)的資產(chǎn)擁有的、扣除所有者負債后的剩余權(quán)益。即使企業(yè)必須通過或可以通過交付自身權(quán)益工具來結(jié)算這一合同，該合同仍屬于一項金融負債。該合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額可以是固定的，也可以完全或部分地基于除企業(yè)本身權(quán)益工具的市場價格以外的變量的變化（例如利率、某種商品的價格或某項金融工具的價格）的變化。企業(yè)在進行權(quán)益工具和金融負債區(qū)分時，還應(yīng)注意以下方面：（一）某項合同是一項權(quán)益工具并不僅僅是因為它可能導致獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。如果企業(yè)發(fā)行的該工具將來須用或可用自身權(quán)益工具進行結(jié)算，還需要繼續(xù)區(qū)分不同情況進行判斷。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權(quán)益工具進行結(jié)算的金融工具，可能因為結(jié)算方式不同，導致所確認結(jié)果不同。三、權(quán)益工具和金融負債的區(qū)分 企業(yè)發(fā)行金融工具，應(yīng)當按照該金融工具的實質(zhì)，以及金融資產(chǎn)、金融負債和權(quán)益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分確認為金融資產(chǎn)、金融負債或權(quán)益工具。（二）庫存股轉(zhuǎn)讓時，轉(zhuǎn)讓收入高于庫存股成本的部分，增加資本公積(股本溢價)；低于庫存股成本的部分，依次沖減資本公積(股本溢價)、盈余公積、未分配利潤。企業(yè)（公司）發(fā)行、回購、出售或注銷自身權(quán)益工具，均不應(yīng)當確認任何利得或損失。二、權(quán)益工具回購、注銷等的處理 企業(yè)回購自身權(quán)益工具支付的對價和交易費用，應(yīng)當減少所有者權(quán)益。如企業(yè)的權(quán)益工具是外部投資者以外幣貨幣性資產(chǎn)投入形成的，在所有者權(quán)益項下反映的這部分權(quán)益工具的匯率變動影響也不予確認。企業(yè)發(fā)行權(quán)益工具所收到的對價扣除交易費用后，應(yīng)當確認為股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積（股本溢價或資本溢價）、其他資本公積等。（五）自用房地產(chǎn)式存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)的公允價值大于賬面價值的差額。商業(yè)銀行、保險公司等金融機構(gòu)在稅后利潤中提取的一般風險準備，也構(gòu)成其所有者權(quán)益。一、權(quán)益工具發(fā)行的處理 從權(quán)益工具的發(fā)行方來看，權(quán)益工具符合所有者權(quán)益的定義，構(gòu)成所有者權(quán)益的重要組成部分。第二節(jié) 權(quán)益工具的確認和計量 權(quán)益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。但是，由于金融工具交易相對于企業(yè)的其他經(jīng)濟業(yè)務(wù)更具特殊性，具有與金融市場結(jié)合緊密、風險敏感性強、對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響大等特點，因此，有必要單獨制定準則對金融工具列報加以規(guī)范?！镀髽I(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》對財務(wù)報表列報所作