【正文】 。在這一定義中，經(jīng)濟性是指具有適當質(zhì)量的前提下，以最少的耗費取得和使用資源；效率性是指涉及資產(chǎn)、服務(wù)的產(chǎn)出及其它成果與所用資源的關(guān)系；效果性是指涉及規(guī)劃、項目及活動的預(yù)期成果和實際成果之間的對比關(guān)系。（2）INTOSAI 的觀點：INTOSAI 的觀點與GAO的觀點基本相同，在1986年的悉尼聲明中，INTOSAI明確將經(jīng)濟性、效率性和效果性這“三E”審計稱為業(yè)績審計，對業(yè)績審計的結(jié)果規(guī)定如下：◆為公共部門改善一切資源管理提供基礎(chǔ)；◆使決策者、立法者和公眾所利用的公共部門管理成果的信息質(zhì)量得到提高；◆促進公共部門管理人員采用一定的程序?qū)I(yè)績作出報告；◆確定更適當?shù)臉I(yè)績。（一）“三E”觀（1）GAO的觀點：GAO將業(yè)績評價稱為業(yè)績審計，它對業(yè)績審計的定義是：◆經(jīng)濟性和效率性審計包括：確定被審計單位是否經(jīng)濟而有效地取得、保護和使用其資源（例如，工作人員、財產(chǎn)和空間等）；產(chǎn)生低效率和不經(jīng)濟的原因；與經(jīng)濟性和效率性有關(guān)的事項是否遵循有關(guān)的法律和規(guī)章?！艟C合審計：OAG（加拿大）、CCFA等職業(yè)組織和部分政府審計專家的文獻采用這一概念?！粜蕦徲嫞篈AO（澳大利亞）的審計準則及部分政府審計專家的文獻采用這一概念。二、關(guān)于公共部門業(yè)績組成內(nèi)容的各種觀點及其評述公共部門業(yè)績評價的名稱有多種，常見的名稱如下：◆業(yè)績審計：GAO和INTOSAI（最高審計機關(guān)國際組織）的審計準則及部分政府審計專家的文獻采用這一概念。所以，管理陳述觀必須進一步對管理陳述進行界定，例如，如果將管理陳述界定為關(guān)于管理目標及其完成過程的報告，那么，管理陳述觀就是正確的。管理陳述觀并未定義什么是管理陳述，所以，無法判定這種觀點的正確與否。羅伯遜認為，在獨立業(yè)績評價的理論結(jié)構(gòu)中，首要的概念是“管理陳述”，從驗證信息的角度來看，它與財務(wù)審計中的“財務(wù)報表”是相平行的概念。羅伯遜（Jack ）的觀點：哈羅德（2）哈羅德◆業(yè)績評價是對管理進行全面且綜合的審計，而管理陳述審計是通向綜合業(yè)績評價的第一步，至少在某種程度上管理陳述審計傳達了有用的決策信息?？死耍≧obert ）的觀點：羅伯特所以，將管理過程和管理業(yè)績并列作為業(yè)績的內(nèi)容是不恰當?shù)?，當然，這種觀點離真理只有一步之遙了。”　　管理過程和管理業(yè)績觀將業(yè)績的內(nèi)容界定為管理過程和管理業(yè)績，這比管理過程觀是大大的前進了一步，按照他們的理解，管理過程是受托財產(chǎn)的使用過程，管理業(yè)績是受托財產(chǎn)的使用結(jié)果，業(yè)績既包括財產(chǎn)的使用過程，又包括財產(chǎn)的使用結(jié)果，這種觀點似乎是天衣無縫的。庫克（John ）的觀點：約翰◆業(yè)績評價不僅能從主觀上和客觀上對一個公司進行徹底的評估，而且還可以對管理本身的有效性作出權(quán)威性的判斷。馬丁德爾（Jackson Martindell）的觀點：杰克遜桑托基對業(yè)績評價的范圍進行了調(diào)查，其中80%的人士認為業(yè)績評價包括以下內(nèi)容：◆評價組織結(jié)構(gòu)，以確保其健全性和與組織結(jié)果的一致性，并能最有效地利用所有的員工和其它資源；◆評價計劃和控制方面的管理制度，以確保其充分性和可理解性，并能被連續(xù)地運用；◆評價管理控制的技術(shù)，例如預(yù)算和標準成本，以確保各種數(shù)據(jù)資料能適時和適當?shù)貍鬟f給各層管理者，并遵照執(zhí)行；◆評價計劃和控制方面的管理制度，以確保它們是經(jīng)過審定且定期修訂的；◆評價總體業(yè)績，看企業(yè)的結(jié)果是否實現(xiàn)。（3）賈納新這種管理控制的擴展并不考慮是由審計師或別的什么人來履行，而是通過下列三種方法來實現(xiàn)：◆研究指定的組織：檢查正式的組織結(jié)構(gòu)、人事關(guān)系、方針、程序、信息單位及其流程、決策中心，以確定管理當局是否為一個企業(yè)的營運做出了適當?shù)陌才??？财辗茽柕?William )的觀點：威廉◆審計是對各層次管理能力的檢查，它是一種服務(wù)，即判斷潛在的危險點，或者指出可能的有利機會，降低成本，消除浪費和不必要的損失，觀察業(yè)績和評價控制效果，確保管理部門履行公司的方針和程序，為管理部門提供較好的記錄制度和信息報告方法，檢查整體計劃和企業(yè)結(jié)果，研究新思路、新發(fā)展和新的設(shè)備類型，判定企業(yè)經(jīng)營是否有效益。倫納德給業(yè)績評價下的定義是：業(yè)績評價是對公司、公共機構(gòu)或政府及其處室的組織機構(gòu)、計劃、結(jié)果、經(jīng)營方式及人力和物力的利用情況所進行的綜合性和建設(shè)性檢查。（二）管理過程和管理業(yè)績觀（1）威廉從委托受托關(guān)系來分析，管理過程只是一個受托財產(chǎn)的使用過程，委托人當然會關(guān)心財產(chǎn)的使用過程，看委托人是否以最優(yōu)化的方式來使用財產(chǎn)，但是，委托人更關(guān)心的可能是財產(chǎn)的使用結(jié)果。◆業(yè)績評價的報告既要指明存在的問題，又要提出解決問題的建議?！糌攧?wù)數(shù)據(jù)是業(yè)績評價證據(jù)的來源之一，但業(yè)績評價證據(jù)的主要來源是業(yè)務(wù)議和與組織結(jié)果相關(guān)的管理決策?！薄澳康氖橇私饨M織及其環(huán)境的現(xiàn)狀，以便能夠?qū)ξ磥淼那熬靶纬梢环N意見，即怎樣采取具體的行動達到對組織業(yè)務(wù)活動更完善的控制。通常，一個健全的業(yè)績評價部門會采取預(yù)防性撒謊，因為他們在開展工作的早期就要設(shè)法發(fā)現(xiàn)有問題的領(lǐng)域?！羲械墓竞推髽I(yè)，無論規(guī)模大小，都能從這種業(yè)績評價制度的檢查中受益。塞爾（William ）的觀點：阿倫關(guān)于公共部門業(yè)績的組成內(nèi)容，有“三E”觀和“五E”觀。第二節(jié)所有者和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系是如此，企業(yè)內(nèi)部的其它委托代理關(guān)系也是如此。如果從籌資角度來降低代理成本，則債權(quán)人要了解企業(yè)的真實業(yè)績；如果從經(jīng)理報酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本，則企業(yè)的真實業(yè)績是經(jīng)理報酬的基礎(chǔ)；即使從改進企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本，也存在如何評價董事會、經(jīng)理人員和如何激勵經(jīng)營者的問題，此時，真實的企業(yè)業(yè)績也是基礎(chǔ)。關(guān)于降低代理成本的途徑大體有三種：一是從籌資角度來降低代理成本；二是從經(jīng)理報酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本；三是改進企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本。（4）在公司制企業(yè)中，所有者和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系產(chǎn)生了代理問題，由于激勵不相容、信息不對稱、責(zé)任不對等和契約不完備，而增加了代理成本。需要指出的是，隨著社會的發(fā)展，業(yè)績也在不斷地發(fā)展，從只對股東負責(zé)的業(yè)績發(fā)展到對企業(yè)利益相關(guān)各方負責(zé)的業(yè)績。 隨著更多的財產(chǎn)權(quán)利由委托人轉(zhuǎn)向受托人，受托人事實上已享有財產(chǎn)的運作權(quán)。隨著財產(chǎn)使用權(quán)力向受托人的轉(zhuǎn)移，受托人對委托人所承擔(dān)的責(zé)任，除了財產(chǎn)安全責(zé)任之外，還要如實報告財產(chǎn)使用狀況。隨著社會生產(chǎn)力的發(fā)展，多種原因迫使委托人將更多的財產(chǎn)權(quán)利分割給受托人：★隨著財產(chǎn)的積累，個人已無力掌管或不愿直接掌管財產(chǎn)；★許多人雖然無財產(chǎn)，但對財產(chǎn)的運作能力卻超過了財產(chǎn)的直接所有者。所以，在這種情況下，受托人對委托人所承擔(dān)的只是一種財產(chǎn)安全責(zé)任，即保護財產(chǎn)不丟失和不損壞。從這個意義上來說，一部人類社會發(fā)展史，也就是受托責(zé)任發(fā)展史。（3）財產(chǎn)權(quán)利的分割發(fā)生在原始社會末期，隨后，隨著生產(chǎn)力的不斷發(fā)展，財產(chǎn)權(quán)利的分割也就不斷發(fā)展。在現(xiàn)代公司企業(yè)中，股東、經(jīng)營者、管理者以及每個員工崗位所擁有的職責(zé)都會有明確規(guī)定，這實質(zhì)上就是財產(chǎn)受托責(zé)任的內(nèi)容?，F(xiàn)代公司企業(yè)中，各種形態(tài)的資產(chǎn)都是一定受托責(zé)任的客體。★受托責(zé)任客體是財產(chǎn)權(quán)利分割的指向物，即財產(chǎn)。股東、經(jīng)營者、管理者、普通員工都成了一定受托責(zé)任關(guān)系的責(zé)任主體。因為受托責(zé)任是以財產(chǎn)權(quán)利的分割為前提的，所以，受托責(zé)任主體一定是多元的，至少有兩個受托責(zé)任主體。也正因為如此，財產(chǎn)權(quán)利的分割程度和分割方法是由特定的環(huán)境因素所決定的，因而，也是一個動態(tài)發(fā)展的過程，也正因為如此，受托責(zé)任也就成了一種優(yōu)化資源使用的社會機制。所以，財產(chǎn)權(quán)利在各財產(chǎn)權(quán)利主體之間的分割是多種多樣的，絕沒有一個統(tǒng)一的分割模式或方法，既使在公司企業(yè)，股東和經(jīng)營者之間的財產(chǎn)權(quán)利分割也因公司而異，不可能整齊同一。三、本書的幾點認識在歸納和吸收會計學(xué)家對受托責(zé)任的分析及經(jīng)濟學(xué)家對委托代理關(guān)系分析的基礎(chǔ)上，本書對受托責(zé)任（委托代理關(guān)系）有以下幾點認識：（1）受托責(zé)任是在財產(chǎn)權(quán)利分割的基礎(chǔ)上，各財產(chǎn)權(quán)利主體之間所形成的關(guān)系，這種關(guān)系具有如下特征：★這種關(guān)系是以財產(chǎn)權(quán)利分割為基礎(chǔ)而產(chǎn)生的，沒有財產(chǎn)就不可能產(chǎn)生受托責(zé)任，同樣，有了財產(chǎn)，如果所有的權(quán)利都由某一個主體所享有，沒有財產(chǎn)權(quán)利的分割，也不可能產(chǎn)生受托責(zé)任。企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是近年來在西方引起激烈爭論的一個熱門話題， 1998年，世界經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）還專門制定了歷史上第一個政府間企業(yè)治理結(jié)構(gòu)國際標準――《企業(yè)治理結(jié)構(gòu)原則》，以使成員國政府部門評價與改善影響企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的法律、制度和規(guī)制框架時有所參照。企業(yè)治理實質(zhì)上要解決的是因所有權(quán)和控制權(quán)相分離而產(chǎn)生的代理問題。（3）改進企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本：企業(yè)治理結(jié)構(gòu)（Corporate Governance）是指一組聯(lián)結(jié)并規(guī)范企業(yè)財產(chǎn)所有者（股東）和經(jīng)營者（董事會、經(jīng)理）之間權(quán)、責(zé)、利關(guān)系以實現(xiàn)經(jīng)濟結(jié)果的一整套制度安排。貨幣收入由工資、獎金、股票及期權(quán)等構(gòu)成，這幾項收入各有不同的特征，工資是固定的，它穩(wěn)定可靠，但缺乏激勵作用；獎金一般基于企業(yè)短期經(jīng)營情況，它雖有較強的激勵，但助長經(jīng)理行為短期化，不利于經(jīng)理在企業(yè)未來方面下功夫；股票及期權(quán)是一種風(fēng)險收入，它們能將經(jīng)理的行為和決策對企業(yè)發(fā)展的預(yù)期影響資本化，可以在市場上被貼現(xiàn)成為當前的收益，企業(yè)經(jīng)營得越好，經(jīng)理的報酬就越高，經(jīng)理們因而有動力使企業(yè)的市場價值達到最大，所以，股票及期權(quán)對于企業(yè)長遠發(fā)展而言似較理想。（2）從經(jīng)理報酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本：既然經(jīng)理的工作好壞直接影響企業(yè)的成敗，那么必須從經(jīng)理報酬的構(gòu)成中來找出影響其行為的因素。不過，發(fā)行債券，也有一個債券的“代理成本”。例如，如果企業(yè)的經(jīng)理持有本企業(yè)50%的股票，另外50%的股票由不參與管理的人分散擁有，很顯然，經(jīng)理不會像他持有企業(yè)100%股票那樣賣力。關(guān)于降低代理成本的途徑，西方經(jīng)濟學(xué)界大體有三條思路：一是從籌資角度來降低代理成本；二是從經(jīng)理報酬結(jié)構(gòu)入手來降低代理成本；三是改進企業(yè)治理結(jié)構(gòu)來降低代理成本。代理成本包括三部分：（1）委托人的監(jiān)督成本：即委托人激勵和監(jiān)控代理人以使后為前者利益盡力的成本；（2）代理人的擔(dān)保成本：即代理人用以保證不采取損害委托人行為的成本，以及如果采取了那種活動將給予賠償?shù)某杀?；?）剩余損失：即委托人因代理人代行決策而產(chǎn)生的一種價值損失，等于代理人決策和委托人在假定具有代理人相同地位和能力情況下自行效用最大化決策之間的差異。（4）契約不完備：所有者與經(jīng)營者在簽訂的契約中不可能預(yù)料到未來所有的情況，也不可能規(guī)定各種情況下各方的責(zé)任，不完備的契約為經(jīng)營者謀求個人效用最大化提供了可乘之機。（2）信息不對稱：經(jīng)營者擁有關(guān)于企業(yè)經(jīng)營過程中各種收入、費用及其他方面的真實信息，而作為委托人的所有者（股東），由于不參與實際經(jīng)營，除非付出很高的成本，否則無法獲得相應(yīng)信息。委托代理關(guān)系下就可能產(chǎn)生代理問題：（1）激勵不相容：經(jīng)營者作為代理人不僅有自己的利益，而且追求自身效用最大化，如在職消費、優(yōu)裕的生活、經(jīng)理王國等，他們只在有利于自己的時候才顧及所有者的利益。當委托人賦予代理人一定的權(quán)力――比如使用一種資源的權(quán)力，一種委托代理關(guān)系就建立起來了，代理人受契約制約來代表著委托人的利益，并相應(yīng)獲取某種形式的報酬。但研究重點已從過去對企業(yè)兩權(quán)分離的現(xiàn)象描述轉(zhuǎn)向所有者如何約束和激勵經(jīng)營者。這一時期除了制度學(xué)派繼續(xù)注重對企業(yè)的研究外，其他各學(xué)派經(jīng)濟學(xué)家亦紛紛加盟。第二，由于權(quán)力的轉(zhuǎn)移，現(xiàn)代企業(yè)的結(jié)果已經(jīng)發(fā)生根本變化，企業(yè)的結(jié)果已不再是追求最大利潤，而是把企業(yè)的“穩(wěn)定”和“增長”及其在科學(xué)技術(shù)方面探索知識的“技術(shù)興趣”當成了主要結(jié)果。第一，在不同的歷史階段，不同的生產(chǎn)要素成為“最難獲得或最難替代的”，從而也是“最不可缺少的”，或“最重要的”，誰掌握了這種生產(chǎn)要素，誰就擁有權(quán)力。（4）新制度學(xué)派的代表人物加爾布雷思（ Galbraith）在1967年出版的《新工業(yè)國》一書中對企業(yè)權(quán)力轉(zhuǎn)移及其后果作了論述。白恩漢同意貝利和米恩斯關(guān)于現(xiàn)代美國社會的企業(yè)結(jié)構(gòu)狀況的基本結(jié)論，但他認為貝利和米恩斯在談到所有權(quán)和管理權(quán)的分離時，只著重于法律學(xué)的意義，而忽視了社會學(xué)的意義。（3）美國制度經(jīng)濟學(xué)家詹姆斯?白恩漢（James Burnham）在《經(jīng)理革命：世界上正在發(fā)生什么》一書，第一次提出了“經(jīng)理革命”的概念。（2）美國制度經(jīng)濟學(xué)家阿道夫?貝利（Berle）和米恩斯（Means）通過對美國股份企業(yè)制度的考察，得出了如下結(jié)論：現(xiàn)代大企業(yè)的管理權(quán)將不可避免地從私人資產(chǎn)所有者（股東）轉(zhuǎn)移到具有管理技術(shù)的人的手里；在股份企業(yè)中，作為企業(yè)所有者的股東擁有一系列明確的權(quán)力，支配權(quán)和剩余索取權(quán)是其中最重要的；股東權(quán)力的弱化不是反映在剩余索取權(quán)上，而是體現(xiàn)在支配權(quán)上；由于企業(yè)的高速成長帶來企業(yè)股權(quán)日益分散，使大多數(shù)股東無法出席股東大會，在這種情況下，缺席的股東可委托他人投票，這就使股東的投票權(quán)演變成委托他人投票的一種權(quán)力，委托書制度弱化了股東對企業(yè)經(jīng)營權(quán)的支配，“使股東與他擁有的權(quán)力脫離”；與股東支配權(quán)弱化相伴隨的是經(jīng)營者日益處于企業(yè)的控制地位。凡勃倫認為，兩權(quán)分離必然導(dǎo)致經(jīng)理人員追求自身利益最大化，而將企業(yè)利益束之高閣。股票“在形式上是所有權(quán)證書，實際上是債務(wù)憑證”。他認為，作為所有者的股東“對他們所有財產(chǎn)的財產(chǎn)關(guān)系薄弱到極度”。由于制度學(xué)派把制度當作經(jīng)濟變遷的內(nèi)生變量，主張以“歷史起源的方法”研究經(jīng)濟制度的產(chǎn)生、發(fā)展及作用，因而制度學(xué)派的許多經(jīng)濟學(xué)家對當時急劇變遷的企業(yè)制度作了比較深入的分析，提出了許多獨到的見解。馬歇爾所指的激勵辦法主要是給代理人以合理的報酬，將經(jīng)理的收入與企業(yè)的利潤掛鉤，即以利潤率作為計量經(jīng)理的經(jīng)營績效的計量指標，刺激他們追求企業(yè)利潤最大化。代理人相對于委托人來說掌握著更多的私有信息，這種私有信息使他們很容易采取機會主義行為去損害委托人的利益。但是，在上述這些事情上，股份企業(yè)的大多數(shù)股東――除了少數(shù)的例外情況外――差不多是無能為力的”， “私人企業(yè)所具有創(chuàng)造性、主動性和目的的一致性以及行動的敏捷，多為股份企業(yè)所罕見”。馬歇爾說：“大的私人企業(yè)的首腦，承擔(dān)營業(yè)的主要風(fēng)險，他把企業(yè)的許多細節(jié)工作委托別人去做……如果他所委托為他經(jīng)營貨物的采購和銷售的人，從與他們交易的人那里收受傭金，他就能發(fā)覺和處罰這種欺詐行為。企業(yè)特許制度的廢除，為現(xiàn)代企業(yè)制的發(fā)展掃