【正文】 一年的回顧、報告利潤、分部業(yè)績、重要會計政策、經(jīng)營結(jié)果、風險管理（包括信貸風險管理、市場風險管理、經(jīng)營風險管理、流動性風險管理、私人權(quán)益風險管理）、資本管理、會計政策和財務報告的預期變化、 2022與 1999的數(shù)據(jù)比較等內(nèi)容。 五、國有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問題 ? （二）年度報告的內(nèi)容比較 ? 美國四家銀行年度報告在編排上可能略有不同，但反映的內(nèi)容、詳略程度大體一致。在每家美國銀行的網(wǎng)站上都有當年和以前年度的財務信息可供閱讀、下載，除了年度報告外還包括銀行提交給 SEC的存檔報告、征集投票權(quán)代理聲明、季度報告等等。為了看到中行、工行、農(nóng)行的年報必須反復下載多次，而至于農(nóng)行，即便你不勝其煩地下載了十四條網(wǎng)頁也看不到它一條財務信息。四家銀行的網(wǎng)站上雖然都有 2022年度報告，但文本格式和詳細程度各不相同，其中建行和中行將年報做成了 PDF文件 格式供下載瀏覽，中行分成了八個 PDF文件，建行分成了三個文件，但兩家銀行網(wǎng)站上的年報基本上是其紙質(zhì)年報的電子版本，而工行則以九幅網(wǎng)頁的形式分別反映年報的幾部分，農(nóng)行也將年報拆成14幅網(wǎng)頁反映，但農(nóng)行網(wǎng)站上獨缺了財務概要和財務報告兩塊最重要的內(nèi)容，網(wǎng)上并不能看到農(nóng)行 2022年完整的年度報告。 五、國有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問題 ? 二 、 中美銀行會計信息披露的比較分析 ? （一）年度報告的獲取情況 ? 2022年我國國家監(jiān)管機關(guān)（中國人民銀行、財政部）對國有商業(yè)銀行尚沒有明確的信息披露規(guī)范要求，四大國有商業(yè)銀行都是從營銷、宣傳的角度來編制和披露年度報告的，但其對外公布的年度報告也是普通公眾能了解四大國有商業(yè)銀行會計信息的唯一途徑，所以本文在分析四大國有商業(yè)銀行信息公開披露的情況時只能主要依其對外公布的 2022年度報告為主。 ? 為提高信息的透明度，信息的對外披露應該規(guī)范和有序。 ? （ 3）資本充足率信息。商業(yè)銀行的風險反映了其財務狀況的穩(wěn)定性和其表外活動內(nèi)在的風險，同時也表明了財務狀況的穩(wěn)定性和其收入對市場條件變化的敏感性的信息。 ? （ 2）風險信息。 ? （ 1）資本結(jié)構(gòu)信息，包括資本的組成和條件以及資本工具的主要特點。 五、國有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問題 ? 巴塞爾委員會認為，信息公開披露的內(nèi)容應包括資本水平、風險程度和資本充足率。如果存款者和其他債權(quán)人享有足夠多的和經(jīng)常性的信息，就能夠?qū)娙蹉y行區(qū)分開來，就可以迫使風險高的銀行支付更高的籌資成本，或者通過轉(zhuǎn)移存款最終將其排除在銀行同業(yè)市場之外。而信息披露是第三支柱“市場約束”中的一個重要組成部分。 ? 巴塞爾委員會的根本宗旨是促進有效監(jiān)管、提高金融體系的安全性和穩(wěn)定性。 五、國有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問題 ? 會計報表在一定程度上就是三點式的‘比基尼’，展示給你的僅是那些你不感興趣的地方，而你感興趣的地方全被遮的嚴嚴實實”，一位會計學權(quán)威如是說。可見，倘若沒有這部分證券投資收益，四大國有商業(yè)銀行要實現(xiàn)盈利是十分困難的。剝離后帶來的一個不容回避的問題是：一旦債券期滿無法收回，政府也不可能承擔全部損失，最終仍要四大國有商業(yè)銀行吞下苦果，那么是否應在現(xiàn)在對這些證券投資計提減值準備？四家資產(chǎn)管理公司成立以來處置不良信貸資產(chǎn)的回收比例不足 30%，更樂觀地估計，假設回收率能夠達到50%，仍意味著有 “證券投資”將遭受損失，這相當于四大國有商業(yè)銀行 2022年末凈資產(chǎn)的 105%，換言之，若對這部分證券投資計提減值準備，四大國有商業(yè)銀行便處于資不抵債的境地。 ? 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之資產(chǎn)剝離 的影響 ? 根據(jù)華融、長城、東方和信達這四家資產(chǎn)管理公司公開披露的資料， 1999年四大國有商業(yè)銀行共剝離了 13,931萬億元的不良信貸資產(chǎn)，四家資產(chǎn)管理公司又分別向四家銀行發(fā)行了以財政部為擔保的利率為 %的特種國債，如華融資產(chǎn)管理公司就向工行發(fā)行了 3,130億元再貸款和十年期債券，這種剝離的做法固然緩解了四大國有商業(yè)銀行的壓力，四家銀行的資本充足率一度上升，但也從根本上歪曲了它們的財務狀況和經(jīng)營業(yè)績。四大國有商業(yè)銀行均未對這部分表外項目計提準備。建行 2,，屬于或有負債或承諾事項的為 ，其中銀行承兌匯票和簽開信用擔保函分別為 。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之表外項目的風險準備計提問題 ? 我國對這類表外項目缺乏相關(guān)規(guī)定，目前我國銀行有關(guān)表外項目會計處理和信息披露的規(guī)范是粗放式的，滯后的 [1]。 ? 我國商業(yè)銀行的表外業(yè)務如銀行承兌匯票和信用證等發(fā)展較快，該類業(yè)務在開辦時由于既不涉及資產(chǎn)又不涉及負債，其隱藏的高風險往往不被重視，但該類業(yè)務實際上具有明顯的或有資產(chǎn)（負債）性質(zhì)，一旦承兌時企業(yè)失信，就會直接轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實的高風險資產(chǎn)。英美的商業(yè)銀行除了要在報告中披露其所承擔的或有負債與承諾，還需提取一定的或有負債與承諾準備金，并在資產(chǎn)負債表上單獨列示。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之表外項目的風險準備計提問題 ? 表外業(yè)務已經(jīng)成為現(xiàn)代商業(yè)銀行的重要經(jīng)營項目，其對商業(yè)銀行的影響已日趨重大。抵債資產(chǎn)往往存在著產(chǎn)權(quán)手續(xù)不完整、價值被高估的現(xiàn)象，新 《 制度 》 要求金融企業(yè)應當在期末對抵債資產(chǎn)逐項進行檢查，如果抵債資產(chǎn)實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生了減值，應當計提減值準備。 ? 遞延資產(chǎn)屬于不能帶來未來現(xiàn)金流量的資產(chǎn)項目（如開辦費用等）。四大銀行既未對這些投資項目計提減值準備，又全部采用成本法核算，不但高估資產(chǎn)的價值，也夸大了其經(jīng)營業(yè)績，如建行 2022年由于債轉(zhuǎn)股產(chǎn)生的股權(quán)投資增長達 ，使得建行當年的投資收益較上年增加了 ，增幅達 %。但年報披露，四大國有商業(yè)銀行對長期股權(quán)投資及其中的債轉(zhuǎn)股投資均采用“成本法”核算 [1]。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之 其他資產(chǎn)減損問題 ? 可見，即使按照 1%對這些風險資產(chǎn)計提一般準備， 2022年度四大國有商業(yè)銀行的經(jīng)營業(yè)績就發(fā)生“變臉”?！? ? 四大國有商業(yè)銀行均未披露各類資產(chǎn)呆帳準備金的具體金額，而從報表的陳述來看呆帳準備金主要與貸款相關(guān)聯(lián)，年報中計算不良貸款準備金覆蓋率時用的也是總的呆帳準備金，我們無法得知四大國有商業(yè)銀行究竟有沒有計提投資風險準備，是按什么標準計提的，金額又是多少。根據(jù)財政部和中國人民銀行有關(guān)規(guī)定，從 2022年 1月 1日起金融企業(yè)建立統(tǒng)一的呆帳準備制度 ,按年末放款、拆借、投資余額的 1%實行差額提取一般準備，統(tǒng)一在呆帳準備中反映，不再提取壞賬準備和投資風險準備，不再單獨申報核銷壞賬損失和投資損失。我國新的 《 金融企業(yè)制度 》要求商業(yè)銀行應提取的減值準備包括貸款損失準備、壞帳準備、投資減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、在建工程減值準備、無形資產(chǎn)減值準備、抵債資產(chǎn)減值準備，而四大國有商業(yè)銀行年報中提取的只有呆帳準備一項。 [ 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之 其他資產(chǎn)減損問題 ? 這里所說的其他資產(chǎn)減損問題主要指其他風險資產(chǎn)和資產(chǎn)負債表中“其他資產(chǎn)”的減損問題。利息收入確認對四大國有商業(yè)銀行經(jīng)營業(yè)績的影響可見一斑。既不符合我國 《 企業(yè)會計準則 —— 收入 》 中“與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)”的規(guī)定，也十分不穩(wěn)健。對已經(jīng)納入損益的應收未收利息，在其貸款本金或應收利息逾期超過 180天（不含 180天）以后，作沖減利息收入處理。 2022年 12月財政部發(fā)布的補充規(guī)定和新的 《 金融企業(yè)會計制度 》 ，要求上市商業(yè)銀行采納國際上通行的 90天確認標準：“發(fā)放貸款到期（含展期） 90天及以上尚未收回的，其應計利息停止計入當期利息收入，納入表外核算；已計提的貸款應收利息，在貸款到期 90天后仍未收回的，或在應收利息逾期 90天后仍未收到的，沖減原已計入損益的利息收入，轉(zhuǎn)作表外核算。 1998年改為“逾期超過 1年仍未歸還的放款，作為呆滯放款，其應收利息不再計入當期損益”。財政部 1993年的 《 金融保險企業(yè)財務制度 》 及其補充規(guī)定明確：銀行的逾期貸款利息，只有當逾期貸款超過 3年以上，其應收利息才停止確認為利息收入。消費貸款一般在不遲于逾期一定天數(shù)內(nèi)沖銷，該逾期天數(shù)主要基于契約預先設定，也要符合國家有關(guān)規(guī)定，如果貸款客戶破產(chǎn)還要提前沖銷。對現(xiàn)金基礎類貸款要沖回已確認的應計利息并減少當期利潤，只有實際收到現(xiàn)金利息時才可能確認為收益，且當本金的最后回收存有疑問時，所有收到的現(xiàn)金還要減少已記錄的貸款金額。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之 利息收入的確認問題 ? （一）美國銀行的利息收入確認 ? 美國銀行在收入確認方面，以貸款逾期期限為參考，尤其強調(diào)銀行對客戶償債能力的專業(yè)判斷，即只要銀行認為收入確認存在疑問即便未達到 90天也可以停止計息，銀行擁有更多的自由，對相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)也有更高要求。如下表： 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 項 目 名 稱 工 行 農(nóng) 行 中 行 建 行 報告的利潤總額 多提 1%貸款準備減少的利潤額 多提 1%準備后的利潤總額 204 153 49 98 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 ? 可見，如果不夯實信貸資產(chǎn)質(zhì)量，計提足額的貸款準備，四大國有商業(yè)銀行報告的盈利不僅毫無經(jīng)濟意義，而且可能以支付稅收、獎金等形式侵蝕其資本基礎。不論是按照國際會計慣例，還是按照我國的會計制度，都可以說四大國有商業(yè)銀行存在著嚴重的虛盈實虧現(xiàn)象 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 ? 事實上，四大國有商業(yè)銀行對貸款準備金的提取比例是相當敏感的。相當于四大國有商業(yè)銀行 2022年末凈資產(chǎn)的 170%， 2022年度利潤總額的 42倍。招商銀行 2022年度則參照國際慣例計提貸款準備，各類貸款的計提比例分別為 2%、 2%、35%、 65%和 100%。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 ? 在呆帳準備的類別、計提比例方面，從四大國有商業(yè)銀行 2022年度報告來看，各行仍然只提取了一般呆賬準備 ,而且計提比例遠遠不足 ,下表說明 : 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 項 目 名 稱 工行 農(nóng) 行 中 行 建 行 貸款總額 其中：正常 關(guān)注 次級 可疑 損失 26594 14475 4199 1691 4497 1731 16461 9078 2620 1078 2653 1030 15853 8935 2557 1089 2344 927 15059 8305 2397 986 2427 942 準備金 80 196 732 229 占貸款總額比例 .303% % % % 按“指引”規(guī)定應計提的準備 4486 2680 2422 2451 貸款準備金缺口 4406 2484 1690 2221 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 ? 注 :上表中按 2022年 4月人行頒布的 《 銀行貸款損失準備計提指引 》 的比例計算，即正常類貸款 0%、關(guān)注類貸款 2%、次級類貸款25%、可疑類貸款 50%、損失類貸款 100%。但我國的呆帳準備金還包括了對股權(quán)和債券投資提取的投資風險準備，美國銀行則單獨提取投資減值準備。中國銀行在 2022報表附注中披露“本行于本年建立了統(tǒng)一的呆帳準備制度，提取呆帳準備的資產(chǎn)包括：各項貸款、貼現(xiàn)、墊款、進出口押匯、銀行卡透支、股權(quán)投資和債券投資（不含采用成本與市價孰低法確定期末價值的證券投資和購買的國債本息部分的投資）、應收利息（不含貸款應收利息）、拆放同業(yè)資金等”。此外管理層還要考慮一些總體的指標組合，包括內(nèi)部風險敞口的趨勢和類型、現(xiàn)金基礎的貸款、過去和預期的沖銷情況、貸款組合的地理行業(yè)集中度、當前的經(jīng)營戰(zhàn)略和授信程序、信用限額的設定和調(diào)整、批準授信和貸款保險原則、貸款檢測程序等”。對大額、非同類的貸款要個別評估貸款風險，重點考察貸款人的總體財務情況、資金情況和支付記錄、得到擔保人財務支持的可能性，對于抵押貸款還要考慮抵押物的可實現(xiàn)價值。公司管理層要全面考慮指定和未指定因素評估信貸損失準備的充足性。銀行根據(jù)實際需要計提信貸損失準備，決定呆帳的核銷，銀行監(jiān)管部門只設定一個最低的限定條件。 四、國有商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量問題 之貸款呆賬準備金的計提問題 ? （二）美國四大銀行的信貸損失準備 ? 美國四大銀行是以“信貸損失準備（ allowance for credit lossses）”來涵蓋上述貸款呆帳準備金的，它們都有一整套評估信貸質(zhì)量、計提信貸損失準備以及沖銷信