【正文】 一年的回顧、報(bào)告利潤(rùn)、分部業(yè)績(jī)、重要會(huì)計(jì)政策、經(jīng)營(yíng)結(jié)果、風(fēng)險(xiǎn)管理（包括信貸風(fēng)險(xiǎn)管理、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)管理、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)管理、私人權(quán)益風(fēng)險(xiǎn)管理）、資本管理、會(huì)計(jì)政策和財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)期變化、 2022與 1999的數(shù)據(jù)比較等內(nèi)容。 五、國(guó)有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問(wèn)題 ? （二）年度報(bào)告的內(nèi)容比較 ? 美國(guó)四家銀行年度報(bào)告在編排上可能略有不同，但反映的內(nèi)容、詳略程度大體一致。在每家美國(guó)銀行的網(wǎng)站上都有當(dāng)年和以前年度的財(cái)務(wù)信息可供閱讀、下載，除了年度報(bào)告外還包括銀行提交給 SEC的存檔報(bào)告、征集投票權(quán)代理聲明、季度報(bào)告等等。為了看到中行、工行、農(nóng)行的年報(bào)必須反復(fù)下載多次，而至于農(nóng)行，即便你不勝其煩地下載了十四條網(wǎng)頁(yè)也看不到它一條財(cái)務(wù)信息。四家銀行的網(wǎng)站上雖然都有 2022年度報(bào)告，但文本格式和詳細(xì)程度各不相同，其中建行和中行將年報(bào)做成了 PDF文件 格式供下載瀏覽，中行分成了八個(gè) PDF文件，建行分成了三個(gè)文件，但兩家銀行網(wǎng)站上的年報(bào)基本上是其紙質(zhì)年報(bào)的電子版本，而工行則以九幅網(wǎng)頁(yè)的形式分別反映年報(bào)的幾部分，農(nóng)行也將年報(bào)拆成14幅網(wǎng)頁(yè)反映，但農(nóng)行網(wǎng)站上獨(dú)缺了財(cái)務(wù)概要和財(cái)務(wù)報(bào)告兩塊最重要的內(nèi)容，網(wǎng)上并不能看到農(nóng)行 2022年完整的年度報(bào)告。 五、國(guó)有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問(wèn)題 ? 二 、 中美銀行會(huì)計(jì)信息披露的比較分析 ? （一）年度報(bào)告的獲取情況 ? 2022年我國(guó)國(guó)家監(jiān)管機(jī)關(guān)（中國(guó)人民銀行、財(cái)政部）對(duì)國(guó)有商業(yè)銀行尚沒(méi)有明確的信息披露規(guī)范要求，四大國(guó)有商業(yè)銀行都是從營(yíng)銷、宣傳的角度來(lái)編制和披露年度報(bào)告的，但其對(duì)外公布的年度報(bào)告也是普通公眾能了解四大國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息的唯一途徑，所以本文在分析四大國(guó)有商業(yè)銀行信息公開披露的情況時(shí)只能主要依其對(duì)外公布的 2022年度報(bào)告為主。 ? 為提高信息的透明度，信息的對(duì)外披露應(yīng)該規(guī)范和有序。 ? （ 3）資本充足率信息。商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)反映了其財(cái)務(wù)狀況的穩(wěn)定性和其表外活動(dòng)內(nèi)在的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也表明了財(cái)務(wù)狀況的穩(wěn)定性和其收入對(duì)市場(chǎng)條件變化的敏感性的信息。 ? （ 2）風(fēng)險(xiǎn)信息。 ? （ 1）資本結(jié)構(gòu)信息，包括資本的組成和條件以及資本工具的主要特點(diǎn)。 五、國(guó)有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問(wèn)題 ? 巴塞爾委員會(huì)認(rèn)為，信息公開披露的內(nèi)容應(yīng)包括資本水平、風(fēng)險(xiǎn)程度和資本充足率。如果存款者和其他債權(quán)人享有足夠多的和經(jīng)常性的信息，就能夠?qū)?qiáng)弱銀行區(qū)分開來(lái)，就可以迫使風(fēng)險(xiǎn)高的銀行支付更高的籌資成本，或者通過(guò)轉(zhuǎn)移存款最終將其排除在銀行同業(yè)市場(chǎng)之外。而信息披露是第三支柱“市場(chǎng)約束”中的一個(gè)重要組成部分。 ? 巴塞爾委員會(huì)的根本宗旨是促進(jìn)有效監(jiān)管、提高金融體系的安全性和穩(wěn)定性。 五、國(guó)有商業(yè)銀行信息披露質(zhì)量問(wèn)題 ? 會(huì)計(jì)報(bào)表在一定程度上就是三點(diǎn)式的‘比基尼’，展示給你的僅是那些你不感興趣的地方，而你感興趣的地方全被遮的嚴(yán)嚴(yán)實(shí)實(shí)”，一位會(huì)計(jì)學(xué)權(quán)威如是說(shuō)?？梢?，倘若沒(méi)有這部分證券投資收益，四大國(guó)有商業(yè)銀行要實(shí)現(xiàn)盈利是十分困難的。剝離后帶來(lái)的一個(gè)不容回避的問(wèn)題是：一旦債券期滿無(wú)法收回，政府也不可能承擔(dān)全部損失，最終仍要四大國(guó)有商業(yè)銀行吞下苦果，那么是否應(yīng)在現(xiàn)在對(duì)這些證券投資計(jì)提減值準(zhǔn)備？四家資產(chǎn)管理公司成立以來(lái)處置不良信貸資產(chǎn)的回收比例不足 30%，更樂(lè)觀地估計(jì)，假設(shè)回收率能夠達(dá)到50%，仍意味著有 “證券投資”將遭受損失，這相當(dāng)于四大國(guó)有商業(yè)銀行 2022年末凈資產(chǎn)的 105%，換言之，若對(duì)這部分證券投資計(jì)提減值準(zhǔn)備，四大國(guó)有商業(yè)銀行便處于資不抵債的境地。 ? 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之資產(chǎn)剝離 的影響 ? 根據(jù)華融、長(zhǎng)城、東方和信達(dá)這四家資產(chǎn)管理公司公開披露的資料， 1999年四大國(guó)有商業(yè)銀行共剝離了 13,931萬(wàn)億元的不良信貸資產(chǎn)，四家資產(chǎn)管理公司又分別向四家銀行發(fā)行了以財(cái)政部為擔(dān)保的利率為 %的特種國(guó)債，如華融資產(chǎn)管理公司就向工行發(fā)行了 3,130億元再貸款和十年期債券，這種剝離的做法固然緩解了四大國(guó)有商業(yè)銀行的壓力，四家銀行的資本充足率一度上升，但也從根本上歪曲了它們的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。四大國(guó)有商業(yè)銀行均未對(duì)這部分表外項(xiàng)目計(jì)提準(zhǔn)備。建行 2,，屬于或有負(fù)債或承諾事項(xiàng)的為 ，其中銀行承兌匯票和簽開信用擔(dān)保函分別為 。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之表外項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題 ? 我國(guó)對(duì)這類表外項(xiàng)目缺乏相關(guān)規(guī)定，目前我國(guó)銀行有關(guān)表外項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理和信息披露的規(guī)范是粗放式的，滯后的 [1]。 ? 我國(guó)商業(yè)銀行的表外業(yè)務(wù)如銀行承兌匯票和信用證等發(fā)展較快，該類業(yè)務(wù)在開辦時(shí)由于既不涉及資產(chǎn)又不涉及負(fù)債，其隱藏的高風(fēng)險(xiǎn)往往不被重視，但該類業(yè)務(wù)實(shí)際上具有明顯的或有資產(chǎn)（負(fù)債）性質(zhì)，一旦承兌時(shí)企業(yè)失信，就會(huì)直接轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的高風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)。英美的商業(yè)銀行除了要在報(bào)告中披露其所承擔(dān)的或有負(fù)債與承諾，還需提取一定的或有負(fù)債與承諾準(zhǔn)備金，并在資產(chǎn)負(fù)債表上單獨(dú)列示。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之表外項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題 ? 表外業(yè)務(wù)已經(jīng)成為現(xiàn)代商業(yè)銀行的重要經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，其對(duì)商業(yè)銀行的影響已日趨重大。抵債資產(chǎn)往往存在著產(chǎn)權(quán)手續(xù)不完整、價(jià)值被高估的現(xiàn)象，新 《 制度 》 要求金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對(duì)抵債資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，如果抵債資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。 ? 遞延資產(chǎn)屬于不能帶來(lái)未來(lái)現(xiàn)金流量的資產(chǎn)項(xiàng)目（如開辦費(fèi)用等）。四大銀行既未對(duì)這些投資項(xiàng)目計(jì)提減值準(zhǔn)備，又全部采用成本法核算，不但高估資產(chǎn)的價(jià)值，也夸大了其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，如建行 2022年由于債轉(zhuǎn)股產(chǎn)生的股權(quán)投資增長(zhǎng)達(dá) ，使得建行當(dāng)年的投資收益較上年增加了 ，增幅達(dá) %。但年報(bào)披露，四大國(guó)有商業(yè)銀行對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資及其中的債轉(zhuǎn)股投資均采用“成本法”核算 [1]。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之 其他資產(chǎn)減損問(wèn)題 ? 可見，即使按照 1%對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)計(jì)提一般準(zhǔn)備， 2022年度四大國(guó)有商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)就發(fā)生“變臉”?！? ? 四大國(guó)有商業(yè)銀行均未披露各類資產(chǎn)呆帳準(zhǔn)備金的具體金額，而從報(bào)表的陳述來(lái)看呆帳準(zhǔn)備金主要與貸款相關(guān)聯(lián)，年報(bào)中計(jì)算不良貸款準(zhǔn)備金覆蓋率時(shí)用的也是總的呆帳準(zhǔn)備金，我們無(wú)法得知四大國(guó)有商業(yè)銀行究竟有沒(méi)有計(jì)提投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，是按什么標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的，金額又是多少。根據(jù)財(cái)政部和中國(guó)人民銀行有關(guān)規(guī)定，從 2022年 1月 1日起金融企業(yè)建立統(tǒng)一的呆帳準(zhǔn)備制度 ,按年末放款、拆借、投資余額的 1%實(shí)行差額提取一般準(zhǔn)備，統(tǒng)一在呆帳準(zhǔn)備中反映，不再提取壞賬準(zhǔn)備和投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，不再單獨(dú)申報(bào)核銷壞賬損失和投資損失。我國(guó)新的 《 金融企業(yè)制度 》要求商業(yè)銀行應(yīng)提取的減值準(zhǔn)備包括貸款損失準(zhǔn)備、壞帳準(zhǔn)備、投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、抵債資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而四大國(guó)有商業(yè)銀行年報(bào)中提取的只有呆帳準(zhǔn)備一項(xiàng)。 [ 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之 其他資產(chǎn)減損問(wèn)題 ? 這里所說(shuō)的其他資產(chǎn)減損問(wèn)題主要指其他風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)和資產(chǎn)負(fù)債表中“其他資產(chǎn)”的減損問(wèn)題。利息收入確認(rèn)對(duì)四大國(guó)有商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響可見一斑。既不符合我國(guó) 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —— 收入 》 中“與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)”的規(guī)定，也十分不穩(wěn)健。對(duì)已經(jīng)納入損益的應(yīng)收未收利息，在其貸款本金或應(yīng)收利息逾期超過(guò) 180天（不含 180天）以后，作沖減利息收入處理。 2022年 12月財(cái)政部發(fā)布的補(bǔ)充規(guī)定和新的 《 金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度 》 ，要求上市商業(yè)銀行采納國(guó)際上通行的 90天確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：“發(fā)放貸款到期（含展期） 90天及以上尚未收回的，其應(yīng)計(jì)利息停止計(jì)入當(dāng)期利息收入，納入表外核算；已計(jì)提的貸款應(yīng)收利息，在貸款到期 90天后仍未收回的，或在應(yīng)收利息逾期 90天后仍未收到的，沖減原已計(jì)入損益的利息收入，轉(zhuǎn)作表外核算。 1998年改為“逾期超過(guò) 1年仍未歸還的放款，作為呆滯放款，其應(yīng)收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益”。財(cái)政部 1993年的 《 金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)制度 》 及其補(bǔ)充規(guī)定明確：銀行的逾期貸款利息，只有當(dāng)逾期貸款超過(guò) 3年以上，其應(yīng)收利息才停止確認(rèn)為利息收入。消費(fèi)貸款一般在不遲于逾期一定天數(shù)內(nèi)沖銷，該逾期天數(shù)主要基于契約預(yù)先設(shè)定，也要符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定，如果貸款客戶破產(chǎn)還要提前沖銷。對(duì)現(xiàn)金基礎(chǔ)類貸款要沖回已確認(rèn)的應(yīng)計(jì)利息并減少當(dāng)期利潤(rùn)，只有實(shí)際收到現(xiàn)金利息時(shí)才可能確認(rèn)為收益，且當(dāng)本金的最后回收存有疑問(wèn)時(shí)，所有收到的現(xiàn)金還要減少已記錄的貸款金額。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之 利息收入的確認(rèn)問(wèn)題 ? （一）美國(guó)銀行的利息收入確認(rèn) ? 美國(guó)銀行在收入確認(rèn)方面，以貸款逾期期限為參考，尤其強(qiáng)調(diào)銀行對(duì)客戶償債能力的專業(yè)判斷，即只要銀行認(rèn)為收入確認(rèn)存在疑問(wèn)即便未達(dá)到 90天也可以停止計(jì)息，銀行擁有更多的自由，對(duì)相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)也有更高要求。如下表： 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 項(xiàng) 目 名 稱 工 行 農(nóng) 行 中 行 建 行 報(bào)告的利潤(rùn)總額 多提 1%貸款準(zhǔn)備減少的利潤(rùn)額 多提 1%準(zhǔn)備后的利潤(rùn)總額 204 153 49 98 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 ? 可見，如果不夯實(shí)信貸資產(chǎn)質(zhì)量，計(jì)提足額的貸款準(zhǔn)備，四大國(guó)有商業(yè)銀行報(bào)告的盈利不僅毫無(wú)經(jīng)濟(jì)意義，而且可能以支付稅收、獎(jiǎng)金等形式侵蝕其資本基礎(chǔ)。不論是按照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，還是按照我國(guó)的會(huì)計(jì)制度，都可以說(shuō)四大國(guó)有商業(yè)銀行存在著嚴(yán)重的虛盈實(shí)虧現(xiàn)象 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 ? 事實(shí)上，四大國(guó)有商業(yè)銀行對(duì)貸款準(zhǔn)備金的提取比例是相當(dāng)敏感的。相當(dāng)于四大國(guó)有商業(yè)銀行 2022年末凈資產(chǎn)的 170%， 2022年度利潤(rùn)總額的 42倍。招商銀行 2022年度則參照國(guó)際慣例計(jì)提貸款準(zhǔn)備，各類貸款的計(jì)提比例分別為 2%、 2%、35%、 65%和 100%。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 ? 在呆帳準(zhǔn)備的類別、計(jì)提比例方面，從四大國(guó)有商業(yè)銀行 2022年度報(bào)告來(lái)看，各行仍然只提取了一般呆賬準(zhǔn)備 ,而且計(jì)提比例遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足 ,下表說(shuō)明 : 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 項(xiàng) 目 名 稱 工行 農(nóng) 行 中 行 建 行 貸款總額 其中：正常 關(guān)注 次級(jí) 可疑 損失 26594 14475 4199 1691 4497 1731 16461 9078 2620 1078 2653 1030 15853 8935 2557 1089 2344 927 15059 8305 2397 986 2427 942 準(zhǔn)備金 80 196 732 229 占貸款總額比例 .303% % % % 按“指引”規(guī)定應(yīng)計(jì)提的準(zhǔn)備 4486 2680 2422 2451 貸款準(zhǔn)備金缺口 4406 2484 1690 2221 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 ? 注 :上表中按 2022年 4月人行頒布的 《 銀行貸款損失準(zhǔn)備計(jì)提指引 》 的比例計(jì)算，即正常類貸款 0%、關(guān)注類貸款 2%、次級(jí)類貸款25%、可疑類貸款 50%、損失類貸款 100%。但我國(guó)的呆帳準(zhǔn)備金還包括了對(duì)股權(quán)和債券投資提取的投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，美國(guó)銀行則單獨(dú)提取投資減值準(zhǔn)備。中國(guó)銀行在 2022報(bào)表附注中披露“本行于本年建立了統(tǒng)一的呆帳準(zhǔn)備制度，提取呆帳準(zhǔn)備的資產(chǎn)包括：各項(xiàng)貸款、貼現(xiàn)、墊款、進(jìn)出口押匯、銀行卡透支、股權(quán)投資和債券投資（不含采用成本與市價(jià)孰低法確定期末價(jià)值的證券投資和購(gòu)買的國(guó)債本息部分的投資）、應(yīng)收利息（不含貸款應(yīng)收利息）、拆放同業(yè)資金等”。此外管理層還要考慮一些總體的指標(biāo)組合，包括內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)敞口的趨勢(shì)和類型、現(xiàn)金基礎(chǔ)的貸款、過(guò)去和預(yù)期的沖銷情況、貸款組合的地理行業(yè)集中度、當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略和授信程序、信用限額的設(shè)定和調(diào)整、批準(zhǔn)授信和貸款保險(xiǎn)原則、貸款檢測(cè)程序等”。對(duì)大額、非同類的貸款要個(gè)別評(píng)估貸款風(fēng)險(xiǎn)，重點(diǎn)考察貸款人的總體財(cái)務(wù)情況、資金情況和支付記錄、得到擔(dān)保人財(cái)務(wù)支持的可能性，對(duì)于抵押貸款還要考慮抵押物的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值。公司管理層要全面考慮指定和未指定因素評(píng)估信貸損失準(zhǔn)備的充足性。銀行根據(jù)實(shí)際需要計(jì)提信貸損失準(zhǔn)備，決定呆帳的核銷，銀行監(jiān)管部門只設(shè)定一個(gè)最低的限定條件。 四、國(guó)有商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題 之貸款呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提問(wèn)題 ? （二）美國(guó)四大銀行的信貸損失準(zhǔn)備 ? 美國(guó)四大銀行是以“信貸損失準(zhǔn)備（ allowance for credit lossses）”來(lái)涵蓋上述貸款呆帳準(zhǔn)備金的，它們都有一整套評(píng)估信貸質(zhì)量、計(jì)提信貸損失準(zhǔn)備以及沖銷信