【正文】 是雙方自主談判的結(jié)果，國資委并未直接參與和主導(dǎo)談判以及交易條款制定？還是完全由國資委主導(dǎo)，并非雙方自愿？ 28 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 民營企業(yè)的“同一控制”認定問題 ? 問題：如何認定屬于同一家族的不同成員控股的企業(yè)之間的合并是否屬于“同一控制下的企業(yè)合并”？ – 需考慮的因素包括但不限于： ? 家族成員之間經(jīng)濟利益的相互獨立程度 ? 家族成員之間的關(guān)系和行為習(xí)慣 – 可參考下列規(guī)定： ? 《 公司登記管理若干問題的規(guī)定 》 （原國家工商行政管理局令第 83號）第二十三條：家庭成員共同出資設(shè)立有限責(zé)任公司，必須以各自擁有的財產(chǎn)作為注冊資本，并各自承擔相應(yīng)的責(zé)任，登記時需提交財產(chǎn)分割的書面證明或者協(xié)議。除此之外，一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。較長的時間通常指 1年以上（含 1年）。 ? 相同的多方，通常是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，在對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策行使表決權(quán)時發(fā)表一致意見的兩個或兩個以上的投資者。 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 “ 同一控制”的認定 26 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 國有企業(yè)的“同一控制”認定問題 ? 《 企業(yè)會計準則第 20號 —— 企業(yè)合并 》 及其應(yīng)用指南的規(guī)定 – 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。 在 復(fù)星醫(yī)藥 權(quán)益法核算層面： 國藥控股在 IPO中引入的新股東并非復(fù)星醫(yī)藥的權(quán)益持有者，因此在復(fù)星醫(yī)藥層面不視為權(quán)益性交易。 合營、聯(lián)營企業(yè)： 其他投資者不作為合并集團的權(quán)益持有者看待 21 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 “權(quán)益性交易”的界定 ? 定義 – 權(quán)益性交易是指影響主體所有者利益（權(quán)益）的那些主體與所有者之間發(fā)生的交易 ? 權(quán)益性交易的主要特征 – 僅發(fā)生在主體和其權(quán)益持有者之間，不會發(fā)生在不具有投資、控制關(guān)系的獨立第三方之間 – 基于主體和權(quán)益持有者之間的投資與被投資、控制與被控制的特定關(guān)系而發(fā)生 – 交易條件往往不符合市場公允交易條件，通常體現(xiàn)為單方向的資源轉(zhuǎn)移 – 權(quán)益性交易的結(jié)果不影響當期損益，也不構(gòu)成其他綜合收益 ? 首先必須明確主體的“所有者”的范圍，才能正確界定權(quán)益性交易 – 合并報表層面，合并集團與子公司少數(shù)股東之間的若干交易屬于權(quán)益性交易 – 主體與其所投資的聯(lián)營、合營企業(yè)的其他股東之間的交易不屬于權(quán)益性交易 22 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 “權(quán)益性交易”的界定（續(xù)） ? 常見的權(quán)益性交易類型 – 所有者投入或減少資本所導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動 – 向所有者分配所導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動 – 所有者的其他資本性投入，常見例子包括： ? 在購買少數(shù)股權(quán)的交易中，購買對價與所取得的少數(shù)股權(quán)份額之間的差額，根據(jù) 《 企業(yè)會計準則解釋第 2號 》 的規(guī)定，在合并報表上調(diào)整資本公積的金額； ? 在不喪失控制權(quán)的前提下部分處置子公司股權(quán)時，處置對價與所處置的凈資產(chǎn)價值之間的差額，根據(jù)財會便 [2022]14號文規(guī)定，在合并報表上調(diào)整資本公積的金額； ? 同一控制下企業(yè)合并中，就所支付的合并對價的原賬面價值與被合并方凈資產(chǎn)份額之間的差額調(diào)整所有者權(quán)益的金額； ? 企業(yè)控股股東、控股股東控制的其他關(guān)聯(lián)方、企業(yè)的實際控制人等向公司進行直接或間接捐贈行為（包括直接捐贈現(xiàn)金或?qū)嵨镔Y產(chǎn)、直接豁免或代為清償債務(wù)等），如根據(jù)“實質(zhì)重于形式”原則，認定為所有者的資本性投入，并相應(yīng)計入資本公積的； ? 上市公司的控股股東或其他股東根據(jù)重大資產(chǎn)重組置入資產(chǎn)的盈利承諾，在上市公司經(jīng)營業(yè)績未達到盈利承諾的情況下，其收到控股股東或其他股東兌現(xiàn)承諾支付的現(xiàn)金； ? 在非上市公司取得上市公司控制權(quán)且構(gòu)成反向收購交易的情況下，如被購買上市公司不構(gòu)成業(yè)務(wù)，因而根據(jù)財會函 [2022]60號文規(guī)定處理時，就購買對價與所取得的上市公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值之間的差額調(diào)整資本公積的金額 23 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 “權(quán)益性交易”的界定（續(xù)） ? 合營、聯(lián)營企業(yè)自身合并報表中的權(quán)益性交易事項在權(quán)益法核算之前的調(diào)整 – 一般情況下，對合營、聯(lián)營企業(yè)權(quán)益法核算的依據(jù)是該合營、聯(lián)營企業(yè)的合并財務(wù)報表 – 但在某些特定情況下，合營、聯(lián)營企業(yè)自身報表中將其與本集團以外的其他投資者之間的交易作為權(quán)益性交易進行處理，但在本集團對該合營、聯(lián)營企業(yè)進行權(quán)益法核算時，鑒于該“其他投資者”并不是本集團的權(quán)益持有者，因此本集團在權(quán)益法核算中不能將其看作權(quán)益性交易。 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 實體理論下合并報表股東權(quán)益的構(gòu)成 合并股東權(quán)益＝ 20 子公司股東權(quán)益中 歸屬母公司部分 ＋ 聯(lián)營、合營企業(yè) 股東權(quán)益中歸屬 本集團部分 歸屬母公司股東 ＋ 少數(shù)股東權(quán)益 聯(lián)營、合營企業(yè) 股東權(quán)益中歸屬 其他投資方部分 歸屬少數(shù)股東 ＋ 母公司股東權(quán)益 歸屬其他投資方 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 實體理論下權(quán)益法核算的實質(zhì) ? 對權(quán)益法本質(zhì)的兩種認識 – 對長期股權(quán)投資的一種后續(xù)計量方法 – “單行合并”（ oneline consolidation） ? 把在合營、聯(lián)營企業(yè)的凈資產(chǎn)和凈利潤中所享有的份額，以“長期股權(quán)投資”和“投資收益”的形式納入投資方的合并報表中，作為投資方所控制的集團的資產(chǎn)、損益的一部分 – 目前國際準則下：只認可權(quán)益法核算作為“單行合并”，不認可作為長期股權(quán)投資的后續(xù)計量方法，個別報表層面不能使用權(quán)益法核算 – 目前中國新企業(yè)會計準則下： ? 個別報表層面：權(quán)益法作為對聯(lián)營、合營企業(yè)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量方法使用 ? 合并報表層面：權(quán)益法作為“單行合并”，將在合營、聯(lián)營企業(yè)的凈資產(chǎn)和凈利潤中所享有的份額作為集團凈資產(chǎn)、凈利潤的一部分納入集團合并報表 – 對聯(lián)營、合營企業(yè)，只有本集團所占凈資產(chǎn)、凈利潤份額納入合并報表，其他投資方所占份額不納入（與子公司不同，子公司的少數(shù)股權(quán)需納入合并報表） – 由此導(dǎo)致的不同處理： 187。 因為實體理論把合并集團看作一個獨立會計主體，很多交易和事項站在母公司個別報表角度和合并角度看影響不同，因此 實體理論下的合并報表不再僅僅是簡單的“匯總 +合并抵銷”，還需要就同一交易或事項站在不同會計主體角度的處理差異進行調(diào)整 。 (最新修訂的 IFRS3提供選擇，可以選擇確認少數(shù)股權(quán)對應(yīng)的商譽 ) 合并報表的編制方法 傳統(tǒng)的“匯總＋合并抵銷”方法。 少數(shù)股權(quán)在合并報表上的計價 按原賬面價值計價，不確認其公允價值相對于原賬面價值的增值部分，也不確認少數(shù)股權(quán)對應(yīng)部分的商譽。但少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益在合并報表上均需要單獨列示。 16 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會 計 師 事 務(wù) 所 “ 子公司”、“合營企業(yè)”、“聯(lián)營企業(yè)”的概念及其判斷（續(xù)） ? 案例（續(xù)） – 分析 ：盡管投資者 A持有 D公司的過半數(shù)股權(quán)，但其并不能單方面決定 D公司的財務(wù)和經(jīng)營政策，理由如下： ? 盡管 A派出的董事人數(shù)為 6人，已達到出席董事會會議的最低董事人數(shù)要求，但是在代表B和 C的董事不出席董事會會議的情況下，董事會會議是無法舉行的 ? 盡管 A在董事會會議上持有過半數(shù)的投票權(quán)，但是由于任何董事會決議都需要在代表三個投資方的至少各一名董事均投贊成票的情況下方可通過，所以 A并不能單方面控制 D公司的董事會 – 結(jié)論 ：由于代表任何一個投資方的董事在董事會會議上均可行使否決權(quán)，因而事實上董事會的任何決議都必須經(jīng)過代表三個投資方的董事一致同意方可通過，因而 D公司處于 A、 B、 C三個投資方的共同控制之下，屬于 A、 B、 C三個投資方的合營企業(yè)。 ? 涉及 D公司的財務(wù)和經(jīng)營政策制定、修訂的議案，必須經(jīng)出席會議的董事過半數(shù)通過，且投贊成票的董事必須同時包含代表三個投資方的董事至少各一名 。 – 根據(jù) D公司董事會議事規(guī)則規(guī)定： ? 每次董事會會議的最低出席人數(shù)為 6人，且出席者 必須同時包含代表三個投資方的董事至少各一名 。根據(jù)投資協(xié)議和公司章程的規(guī)定， D公司的董事會負責(zé)制定 D公司的財務(wù)和經(jīng)