【正文】 y Accounting 是 CAMI采用的商標(biāo)名稱，不過它的技術(shù)構(gòu)成非常類似于ABC 。 ? Jim Brimson(1988) 指出，作業(yè)和作業(yè)成本計算應(yīng)能提供關(guān)于產(chǎn)品成本、生命周期成本和非增值作業(yè)的信息，這些信息應(yīng)該與定價決策、生命周期管理、業(yè)績評價和投資決策相關(guān) 。 39 CAMI 研究項目 ? 由 CAMI（ 計算機輔助制造 國際 ）和 NAA(國家會計師協(xié)會 )聯(lián)合發(fā)起， 1986年組織建立了 CAMI成本管理系統(tǒng)的項目組（積聚了美國和歐洲一些大公司的代表及學(xué)者如 Gee Foster, Robert S. Kaplan, and Robin Cooper） ，項目計劃三年（ 19861988）分三階段完成，目標(biāo)是計算運行重要的經(jīng)營作業(yè)時消耗的資源成本。 ? 對 WH公司重要的不是成本的準(zhǔn)確性，而是成本對管理者的行為（正確的或錯誤的）引導(dǎo)。 38 Johnson 1986年的案例 ? 在 1986年的討論會上 T. Johnson報告了Weyerhaeuser（ WH）公司管理間接成本的情況。采用電子表軟件為 44種不同 部件計算作業(yè)成本。 ? JD是一個縱向一體化公司，它有一個面向公司內(nèi)部的設(shè)備分部。 ? 這個案例后來成為 ABC提出的關(guān)鍵案例，目的很清楚：更準(zhǔn)確地分配間接成本到產(chǎn)品，不僅分配制造費用，而且分配銷售、辦公和行政管理成本。（傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)掩飾了這種有虧損的分部、產(chǎn)品線和產(chǎn)品對公司的損害）。 36 Cooper 1985年的調(diào)查發(fā)現(xiàn) ? 在一系列的哈佛案例研究中， Cooper 提到這個Schrader Bellows Group(SB)的故事。不過他的發(fā)現(xiàn)讓他很失望。 35 Kaplan的第一次調(diào)查 ? Kaplan （ 1985）報告了他在管理會計實踐領(lǐng)域的第一份實地研究。 ? 19861988年間的文章也反映了 Kaplan 把實地研究看作開發(fā)會計理論的工具，使 Kaplan 站在主流美國會計學(xué)術(shù)界（在圈子里科學(xué)研究通常是運用數(shù)學(xué)工具構(gòu)建模型或者運用大樣本數(shù)據(jù)庫的統(tǒng)計檢驗）的外面 。 34 Kaplan的準(zhǔn)備 ? 當(dāng)時， Kaplan 正在對 “ 新制造環(huán)境中的傳統(tǒng)管理會計 ”提出批評。 ? 哈佛學(xué)者提出 “ productionist‖戰(zhàn)略（ a “stand and fight” imperative），重建美國制造業(yè)在全球舞臺的競爭力。 ? 當(dāng)時的另外兩種制造流派，其一，是 “ 戰(zhàn)略管理 ”流派，關(guān)注于識別企業(yè)的核心業(yè)務(wù)；另一個是 “ 柔性專門化 ” 流派，它建議公司分權(quán)化，同時瞄準(zhǔn)小規(guī)模市場。 33 哈佛的學(xué)術(shù)背景 ? 1984年， Bob Kaplan 剛剛被哈佛商學(xué)院聘為會計學(xué)教授。它的實踐經(jīng)過問卷調(diào)查；它的技術(shù)經(jīng)過學(xué)者和專家的仔細檢驗；它被管理咨詢者和計算機軟件打包銷售，從而再植入到實踐中。 D. Dugdale. The ABC bandwagon and the juggernaut of modernity. AOS, 2021(1) :121163 –ABC產(chǎn)生背景 –ABC成型 –ABC演變 –ABC擴散 32 ABC盛況 ? 當(dāng)我們今天觀察 ABC時，我們看到的是一個 “ 制成品 ” 的成本系統(tǒng)，它似乎是確定的和可靠的。并非偶然，這些企業(yè)應(yīng)當(dāng)會發(fā)現(xiàn)它們發(fā)展的很快。 H. Thomas Johnson博士提出警告： –作業(yè)成本法不是解決產(chǎn)品失敗、產(chǎn)量降低或財務(wù)損失等問題包治白病的萬靈藥，公司可以實行作業(yè)成本法及相應(yīng)的管理技術(shù)支持并與 TQM（全面質(zhì)量管理）和JIT（適時制生產(chǎn)）或與其他的方法相互協(xié)作。 ?大多數(shù)公司只采用作業(yè)成本法進行內(nèi)部報告，同時繼續(xù)保留原來的總賬和分賬賬戶，并按更為 “ 傳統(tǒng) ” 的方法編制對外財務(wù)報告 ——會引發(fā)更多的成本。個人障礙常常與下面三點相關(guān)： –（ 1）對未知因素或現(xiàn)狀改變的恐懼， –（ 2）地位的可能損失， –（ 3）學(xué)習(xí)新技能的必需。如果實行的是成功的，就需要全公司的大量支持。現(xiàn)在，幾乎所有的保險人都選擇按瀕危診療來進行償付 …… 這一方法大部分情況下總是對救濟院有利的。 ? 救濟院依作業(yè)成本法的信息與保險公司談判，并說服保險公司允許病人選擇償付模式。 ? 過去，保險人在療程初期是以日常診療方案償付的，只有當(dāng)病情急速惡化時才以瀕危診療償付。 26 救濟院中的作業(yè)成本法 (續(xù) ) ? 作業(yè)成本計算法的信息證實了管理人員的直覺 ——隨著作業(yè)的增加，護理的成本在顯著上升。為能夠談判決定一個更為公正的償付計劃，HCK需要更好的了解其成本，所以它采用了 作業(yè)成本法 。那些貧窮的將死的病人這一模式陷入僵局。低產(chǎn)量、復(fù)雜專業(yè)的產(chǎn)品的成本增加了100%至 500%，在有些個案中，這些成本上升了 1,000%到 5,000%！ ? 因而，作業(yè)成本法通常將大量的制造費用從標(biāo)準(zhǔn)的、高產(chǎn)量的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移至額外特殊訂制、低產(chǎn)量的產(chǎn)品 25 救濟院中的作業(yè)成本法 ? 資料來源： Victoria Dornbusch, “Activitybased Costing for a Hospice,” Strategic Finance(2021年 3月 ),. ? Kentucky中心救濟院（ HCK）之所以采用作業(yè)成本法有個特殊的原因：它需要向保險公司證明其成本是正當(dāng)合理的。 ? 作業(yè)成本法對有以下特點的企業(yè)是有用的： ? 生產(chǎn)多種產(chǎn)品或提供多種勞務(wù)； ? 高額的、與單位產(chǎn)品產(chǎn)量無比例關(guān)系的制造費用； ? 高度的自動化，使得將制造費用按傳統(tǒng)的直接人工或機器工時基礎(chǔ)分配至產(chǎn)品更加困難； ? 利潤率很難說明； ? 難生產(chǎn)的產(chǎn)品利潤多，易生產(chǎn)的產(chǎn)品表現(xiàn)出虧損。因此，經(jīng)理們在采用作業(yè)成本法時應(yīng)使用這些成本動因。 ? 引起長期變動成本變化、但傳統(tǒng)上被忽視的兩個重大的成本動因就是產(chǎn)品種類和產(chǎn)品的復(fù)雜性 –產(chǎn)品種類 指的是所生產(chǎn)的產(chǎn)品的種類數(shù)； –產(chǎn)品復(fù)雜性 指的是一件產(chǎn)品內(nèi)部的組成部分的數(shù)量； –工序復(fù)雜性 指的是產(chǎn)品所流經(jīng)的工序的個數(shù)。采用批次觀點反映了同一批次的產(chǎn)品的共同特性，且更直白地反映了作業(yè)（生產(chǎn)準(zhǔn)備）與動因（不同生產(chǎn)批次）之間的關(guān)系。這種方法會將大部分的成本分配至 A（ 3,000* =1,500美元）。第一次生產(chǎn)了 3,000件 A 產(chǎn)品，第二次生產(chǎn)600件 B產(chǎn)品。 ? 批次層面成本 –指一次生產(chǎn)、處理或加工大批產(chǎn)品所發(fā)生的成本 20 以生產(chǎn)準(zhǔn)備成本為例說明 ? 假定機器的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本一次為 900美元。其生產(chǎn)周期越長，就會吸引和產(chǎn)生更多的成本 17 產(chǎn)生不增值作業(yè)的因素 ?系統(tǒng)的因素 ?物理的因素 ?人的因素 18 成本動因分析 ? 成本動因是依據(jù)企業(yè)的各個單獨的部分確定的 ? 成本動因影響著整個企業(yè)，包括存貨規(guī)模、物理設(shè)計和不同產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量 ? 成本動因被分為 數(shù)量相關(guān)的 （比如機器工時）和 數(shù)量無關(guān)的 （如生產(chǎn)準(zhǔn)備、工作定單或旅行距離） ? 能夠確定為成本動因的因素的個數(shù)大于可被應(yīng)用于成本積累或作業(yè)精簡的成本動因的個數(shù) ? 一個成本動因應(yīng)該是易于理解的、直接與所發(fā)生的作業(yè)相關(guān)的，并且適用于業(yè)績評價 ? 在