【正文】 愿?如果我們無法確定進入銷售過程即為‘銷售藥品’，哪么我們只好確定在銷售過程完成后才為‘銷售藥品’?這句話能對我們的執(zhí)法人員和法制工作有一定意義，我將非常榮幸。如果本案辦案中再找到已經(jīng)完成銷售過程的?銷售藥品?行為后再做處罰，本案就較完善了。這也是本案的交點，執(zhí)法人員對?銷售藥品?出現(xiàn)了兩種認定方法，一種是：銷售過程完成后視為?銷售藥品?，另一種是：進入銷售過程即為?銷售藥品?，筆者查閱了藥品管理相關(guān)法律、法規(guī)和行政規(guī)章，一直沒有解決這個問題，我同意后者的意見。根據(jù)藥品的商品特殊性，比普通商品要從嚴(yán)管理，上述條款的規(guī)定應(yīng)理解為單指書面合同，而不是指《合同法》第十條規(guī)定的口頭或其他形式的合同。[案例分析] 《關(guān)于〈藥品流通監(jiān)督管理辦法〉（暫行）有關(guān)條款解釋的通知》（國家藥品監(jiān)督管理局2000年2月2日）第三條第三款規(guī)定：藥品生產(chǎn)、經(jīng)營企業(yè)或其委派的藥品銷售人員，在沒有簽訂藥品銷售合同的情況下，帶藥品現(xiàn)貨以流動的方式在其他地區(qū)向藥品經(jīng)營、使用單位或病患者、消費者銷售藥品的視為異地經(jīng)營，按無證經(jīng)營處理。?銷售藥品?不是指一個時間點（一手交錢一手交貨的零售也不能在一個時間點完成），而是指一個時間段，即從銷售企業(yè)與購貨方簽訂合同開始到裝車、送貨……一直到結(jié)算而終了，完成一個銷售過程。電話、口頭約定等不能代替雙方簽訂的書面合同。工作證不是委托受權(quán)書，不是法定代表人的直接委托授權(quán)，只能證明當(dāng)事人是該廠的工作人員。第二種意見認為應(yīng)依據(jù)《關(guān)于〈藥品流通監(jiān)督管理辦法〉（暫行）有關(guān)條款解釋的通知》（國家藥品監(jiān)督管理局2000年2月2日）第三條第三款；《藥品流通監(jiān)督管理辦法》（暫行）第二十一條；第七十四條；《中華人民共和國藥品管理法》第七十三條的規(guī)定予以處罰。當(dāng)事人說是電話訂貨應(yīng)視為是有合同。第一種意見認為不予處罰。分局以當(dāng)事人無廠方委托授權(quán)書、在沒有簽訂藥品銷售合同的情況下，帶藥品現(xiàn)貨以流動的方式在其他地區(qū)向藥品經(jīng)營、使用單位或病患者、消費者銷售藥品，對當(dāng)事人進行了行政處罰。檔案管理人員查閱到此的人相關(guān)資料，經(jīng)社區(qū)計生工作人員請示領(lǐng)導(dǎo)后，向上級提供了她資料，使她得到了全年的獨生子獎勵金。經(jīng)檔案管理員查閱找到了準(zhǔn)確的相關(guān)信息，最終遠程教育獲得了示范站點的稱號。經(jīng)檔案管理人員查閱她的計生關(guān)系確實在本社區(qū)，也未生育過小孩，計生工作人員為她出具了證明，使她獲得了準(zhǔn)生證。在工作中社區(qū)工作人員積極主動的開展檔案利用，服務(wù)于廣大居民群眾，就檔案的利用典型案例如下：一、劉女士結(jié)婚時因婚姻登記處工作人員失誤，將結(jié)婚證上的身份證號碼中的“0”輸成了“6”，當(dāng)她要用結(jié)婚證時才發(fā)現(xiàn)錯誤，登記處的經(jīng)辦人因工作變動未能找到，未能將正確的號碼變更過來。因此，只有提高審計人員的專業(yè)勝任能力，才能切實提高審計質(zhì)量，防范財務(wù)造假。由于現(xiàn)代審計的復(fù)雜性、財務(wù)造假手段的隱蔽性，審計人員和保薦代理人的專業(yè)勝任能力至關(guān)重要。一方面，要加強以誠信為目標(biāo)的會計、審計人員和保薦代理人職業(yè)道德建設(shè)，必須多管齊下，開展全方位、多形式、多渠道的職業(yè)教育，逐步培養(yǎng)職業(yè)道德情感，樹立職業(yè)道德觀念，提高職業(yè)道德水平。積極探索利用市場化機制保護投資者合法權(quán)益的方案，如上述市場違法主體先行補償投資者損失值得鼓勵。四是積極探索新的民事賠償機制。三是加快構(gòu)建社會誠信檔案，動態(tài)記錄企業(yè)造假行為，強化社會監(jiān)督，實行信息公開，加大稽查和處罰力度，增加財務(wù)造假風(fēng)險。二是深化以信息披露為中心的新股發(fā)行體制改革。一是盡快完善相關(guān)法律細則，推動資本市場監(jiān)督懲罰機制的建立與發(fā)展，加大處罰和執(zhí)行力度，提高公司財務(wù)造假成本，增加中介機構(gòu)違規(guī)風(fēng)險，使其與預(yù)期獲利相平衡。建議實行上市公司審計機構(gòu)輪換制度，以增強審計機構(gòu)的獨立性。三是推行審計機構(gòu)輪換制度。二是完善內(nèi)部問責(zé)機制。一是完善中介機構(gòu)內(nèi)部控制制度，加強風(fēng)險管理。要加強獨立董事制度建設(shè)，充分發(fā)揮獨立董事的作用，建立起公司內(nèi)部有效的制衡、約束和監(jiān)督檢查機制，防止因股權(quán)過于集中導(dǎo)致的控制權(quán)濫用和利益侵占下的財務(wù)造假問題。公司應(yīng)該結(jié)合自身實際情況，合理制定內(nèi)部控制制度，從而保證公司財產(chǎn)物資的安全和會計信息的質(zhì)量。二是完善公司內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制制度執(zhí)行的效果在很大程度上受到管理層對其認知度的影響。四、治理財務(wù)造假的建議，建立內(nèi)部制衡機制。銀廣夏虛假陳述引發(fā)的民事訴訟案件，最后僅幾百人得到了補償，反映出我國證券市場的司法維權(quán)之艱難。由于我國證券市場相關(guān)立法相對滯后，有關(guān)涉及證券市場民事賠償糾紛的案件，實體法上的一些基本問題并沒有具體詳盡的規(guī)定，一旦涉及訴訟，對法院有關(guān)當(dāng)事人而言，將無所適從。而此次萬福生科欺詐上市僅被證監(jiān)會處以30萬元罰款，并未終止上市，處罰力度非常有限。一方面，行政處罰較輕。同時，由于保薦機構(gòu)與上市公司在利益取向上一致，一些保薦機構(gòu)為了獲取巨大的承銷收入和保薦收入，只薦不保，甚至為企業(yè)造假上市“保駕護航”。另外，目前我國的會計師事務(wù)所的組織形式多為有限責(zé)任制，最低注冊資本為30萬元。在本案例中，對在建工程實施的有效審計程序是現(xiàn)場監(jiān)盤，必要時需借助于專家的工作。上市公司擁有較強的議價能力，可能會促使審計業(yè)務(wù)以較低的金額成交。審計服務(wù)市場整體供大于求，于是事務(wù)所不惜降低價格來招攬生意。（四）暴露——發(fā)現(xiàn)可能性小，預(yù)期處罰過輕。但是在萬福生科的上市之路中，審計機構(gòu)中磊會計師事務(wù)所、保薦機構(gòu)平安證券在執(zhí)業(yè)過程中玩忽職守、利益至上，不僅未能履行監(jiān)督職能，甚至成為財務(wù)造假的推手。在這種高度集中的股權(quán)結(jié)構(gòu)下，公司實際控制人為龔永福、楊榮華夫婦。在股權(quán)集中度過高、缺少一定的股權(quán)制衡的情況下，會出現(xiàn)大股東凌駕于內(nèi)部控制之上，使內(nèi)部控制制度流于形式，從而達到操縱利潤的目的。（三）機會——內(nèi)部控制松弛，外部控制失效。例如，證監(jiān)會規(guī)定：“凡報告的利潤實現(xiàn)數(shù)低于預(yù)測數(shù)20%以上的，除了要公開做出解釋和道歉外，將停止發(fā)行公司兩年內(nèi)的配股資格。上市后好看的業(yè)績也會使得股價上升，達到配股或增發(fā)新股條件，募得更多資金的同時提高信用等級，降低銀行貸款融資成本。（二）需求——降低償債壓力，迎合監(jiān)管要求一方面，償債壓力是迫使其財務(wù)造假的一個動因。通過上市，企業(yè)和產(chǎn)品的知名度增加，更容易獲得客戶的尊重和信任，而企業(yè)家個人也獲得了自我價值的實現(xiàn)和社會的認可。如此巨大收益使得企業(yè)鋌而走險，不惜財務(wù)造假以達到政策要求上市。如創(chuàng)業(yè)板上市條件中要求，最近兩年連續(xù)盈利，或者最近一年盈利，且對于凈利潤等相關(guān)指標(biāo)都有最低額度規(guī)定。（一）貪婪——利益驅(qū)動，名譽追逐一方面經(jīng)濟利益的驅(qū)動是產(chǎn)生財務(wù)造假最根本的內(nèi)部動因。（四）高管更迭頻繁是財務(wù)造假的一個重要信號萬福生科上市僅一年半，經(jīng)歷了數(shù)次高管更迭：2011年副總經(jīng)理張行、葉華辭職，監(jiān)事楊滿華、楊曉華辭職；2012年上半年在公司任職7年之久的副總經(jīng)理黃平和董事會秘書肖明清辭職；2013年上半年財務(wù)總監(jiān)覃學(xué)軍辭職。萬福生科在《關(guān)于重要信息披露的補充和2012年中報更正的公告》中稱，公司募投項目——循環(huán)經(jīng)濟型稻米精深加工生產(chǎn)線項目上半年因技改停產(chǎn)，其中普米生產(chǎn)線累計停產(chǎn)123天，精米生產(chǎn)線累計停產(chǎn)81天，淀粉糖生產(chǎn)線累計停產(chǎn)68天。如淀粉糖改擴工程和廠區(qū)綠化工程，在分別投入了2 601萬元和74萬元之后，工程進度卻分別從90%、100%降低到30%和85%。應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款不僅包含投資活動的款項，還應(yīng)包含經(jīng)營活動的業(yè)務(wù)往來款項，兩者的增加額與在建工程的增加相比實在微不足道，其中疑點頗多。但是現(xiàn)金流量表中“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”只有5 883萬元，據(jù)此可以推測預(yù)付工程款或者應(yīng)付工程款增加。而根據(jù)其2011年年報顯示，公司與糧食經(jīng)紀(jì)人童大全簽訂稻谷采購意向性合同，意向采購稻谷4 000噸。萬福生科的預(yù)付賬款2008 ~ 2010年變動不大，但是2011年猛增到11 938萬元，%；2012年半年報預(yù)付賬款達到14 570萬元，%，變動異常。更正后，這五大客戶從應(yīng)收賬款前五名客戶名單中消失。根據(jù)萬福生科2012年半年報更正公告，其應(yīng)收賬款從1 288萬元更正為412萬元，減少876萬元；預(yù)付賬款從14 570萬元，更正為10 101萬元，減少4 469萬元。后經(jīng)證監(jiān)會調(diào)查，其在2008 ~ 2012年半年報中，累計虛增銷售收入90 500萬元，虛增營業(yè)利潤21 368萬元。金健米業(yè)在2011年年報中披露，行業(yè)由于受到國家宏觀政策的影響，“就糧油食品產(chǎn)業(yè)而言，一方面國家對糧食的托市收購和通脹引起原料價格上漲和生產(chǎn)成本急劇上升，另一方面產(chǎn)品銷價卻受到國家對糧油價格調(diào)控的影響，產(chǎn)品成本上升和產(chǎn)品銷價受壓的兩頭受擠狀況使糧油食品產(chǎn)業(yè)在產(chǎn)銷量增長的情況下，經(jīng)營毛利卻明顯下降”。而同屬于農(nóng)產(chǎn)品加工行業(yè)的、首批農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國家重點龍頭企業(yè)的湖南金健米業(yè)股份有限公司，其2009 ~ %、%、%%。鑒于該財務(wù)造假行為給萬福生科帶來的負面影響無法確定等原因，中磊