【正文】 按作業(yè)成本法觀點(diǎn)，由投入到產(chǎn)出的過(guò)程，是由一系列作業(yè)構(gòu)成作業(yè)鏈的過(guò)程，每完成一項(xiàng)作業(yè)就會(huì)消耗一定量的資源，同時(shí)又有一定價(jià)值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè)，作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價(jià)值的轉(zhuǎn)移，最終的產(chǎn)出既是全部作業(yè)集合而成作業(yè)鏈的最終結(jié)果，也是全部?jī)r(jià)值集合而成價(jià)值鏈的結(jié)果，因此作業(yè)鏈的形成過(guò)程就是價(jià)值鏈的形成過(guò)程。 任何企業(yè)的價(jià)值鏈都需要不斷進(jìn)行優(yōu)化組合，如努力減少各環(huán)節(jié)的無(wú)效作業(yè)，使之逼近于零；在各環(huán)節(jié)有效作業(yè)中，提高其產(chǎn)出比例等。波特把企業(yè)內(nèi)外價(jià)值增加的活動(dòng)分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)。波特認(rèn)為，每一個(gè)企業(yè)都是在研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、發(fā)送和輔助其產(chǎn)品生產(chǎn)的過(guò)程中進(jìn)行種種活動(dòng)的集合體，所有這些活動(dòng)都可以用一個(gè) ―價(jià)值鏈 ‖來(lái)表示。波特（ Michael Porter）于 1985年提出的。價(jià)值鏈?zhǔn)侵笍呢泿藕蛢r(jià)值的角度反映的作業(yè)鏈。 不同的是，“作業(yè)鏈”從實(shí)物的角度考慮作業(yè)是否有存在的必要性，而“價(jià)值鏈”從增值或不增值的角度考慮作業(yè)是否有存在的必要性。 同時(shí)，每一作業(yè)要消耗一定的資源，因而作業(yè)的產(chǎn)出要代表一定的價(jià)值，轉(zhuǎn)移到下一步作業(yè)或最終產(chǎn)品上，作業(yè)鏈也就表現(xiàn)為“價(jià)值鏈”。 許多電影制造商在制作動(dòng)畫(huà)故事和廣告機(jī)構(gòu)在制作電視商業(yè)廣告時(shí)一般采用作業(yè)鏈。作業(yè)鏈?zhǔn)窍嗷ヂ?lián)系的一系列作業(yè)活動(dòng)組成的鏈條，反映的是作業(yè)和作業(yè)間的關(guān)系。 作業(yè)認(rèn)定方法 （ 1）繪制企業(yè)的生產(chǎn)流程圖，將企業(yè)的各種經(jīng)營(yíng)過(guò)程以網(wǎng)絡(luò)的形式表現(xiàn)出來(lái)，每一個(gè)流程都分解出幾項(xiàng)作業(yè)，最后將相關(guān)或同類(lèi)作業(yè)歸并起來(lái)； （ 2）從企業(yè)現(xiàn)有的職能部門(mén)出發(fā)，通過(guò)調(diào)查分析，確定各個(gè)部門(mén)的作業(yè)，再加以匯總； （ 3）召集全體員工開(kāi)會(huì)，由員工或工作組描述其所完成的工作，再進(jìn)行匯總，這種辦法有助于提高全體員工的參與意識(shí)，加速作業(yè)成本管理的實(shí)施。 （ 2）低效作業(yè)。 （ 1）高效作業(yè)。 非增值作業(yè)會(huì)導(dǎo)致非增值成本 (即那些由非增值作業(yè)所導(dǎo)致的成本 )。該作業(yè)消耗資源來(lái)確保產(chǎn)品是否符合規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)； D、存儲(chǔ)作業(yè)。該作業(yè)要消耗時(shí)間和資源將材料、在產(chǎn)品或產(chǎn)成品從一地方搬運(yùn)到另一地方； B、等待作業(yè)。這種作業(yè)的增加或減少并不影響顧客價(jià)值的大小。 （ 2）非增值作業(yè)。 （ 1）增值作業(yè)。如企業(yè)的管理活動(dòng)即屬此類(lèi)作業(yè)。維持性作業(yè)是指為了完成成本目標(biāo)作業(yè)而發(fā)生的相關(guān)輔助性作業(yè)。斯托布斯教授劃分的前三類(lèi)作業(yè)可以歸屬于成本目標(biāo)作業(yè)。成本目標(biāo)作業(yè)就是使產(chǎn)品或顧客直接受益的作業(yè)，為顧客提供售后技術(shù)服務(wù)即是一個(gè)典型的成本目標(biāo)作業(yè)。BB這種作業(yè)的成本為全部生產(chǎn)產(chǎn)品的共同成本。設(shè)施層次作業(yè)也稱(chēng)管理級(jí)作業(yè)，是指為了支持和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而進(jìn)行的作業(yè)，即企業(yè)一般維持性作業(yè)，如管理作業(yè)、廠房使用、人員培訓(xùn)等。這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品的產(chǎn)量和批數(shù)無(wú)關(guān)，但與產(chǎn)品的種類(lèi)數(shù)成比例變動(dòng)。如某些產(chǎn)品需要檢驗(yàn)，而某些產(chǎn)品則無(wú)需檢驗(yàn)，因此品質(zhì)檢驗(yàn)是屬于產(chǎn)品層次作業(yè)。產(chǎn)品層次作業(yè)即與特定產(chǎn)品品種有關(guān)的作業(yè)，如對(duì)每種產(chǎn)品編制數(shù)控計(jì)劃、進(jìn)行工藝設(shè)計(jì)、編制材料需求清單等作業(yè)。批別層次作業(yè)的成本通常與處理的批數(shù)有關(guān)，不受產(chǎn)銷(xiāo)數(shù)量或其他數(shù)量基準(zhǔn)所影響。批別層次作業(yè)是使一批產(chǎn)品或顧客受益的作業(yè)，如對(duì)每批產(chǎn)品的檢驗(yàn)、機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備、銷(xiāo)貨運(yùn)送、原料處理、生產(chǎn)計(jì)劃等作業(yè)。單位層次作業(yè)即作用于每一個(gè)產(chǎn)品單位或每一個(gè)顧客的作業(yè)，它使每一個(gè)單位產(chǎn)品或顧客受益，其成本與產(chǎn)品產(chǎn)量或某種屬性（如產(chǎn)品重量、長(zhǎng)度等）成比例變動(dòng)，如對(duì)每件產(chǎn)品的加工作業(yè)或?qū)γ總€(gè)顧客提供服務(wù)的作業(yè)。斯托布斯教授從作業(yè)的層次上把作業(yè)分為單位層次作業(yè)、批別層次作業(yè)、產(chǎn)品層次作業(yè)、設(shè)施層次作業(yè)四類(lèi)。 喬治 作業(yè)是作業(yè)成本法的基礎(chǔ)或核心概念，它是連接資源消耗與產(chǎn)品、服務(wù)或客戶(hù)等成本對(duì)象的橋梁，具有如下特征： ①作業(yè)的主體是人；②作業(yè)消耗一定資源；③作業(yè)是投入產(chǎn)出因果連動(dòng)的過(guò)程；④作業(yè)貫穿于企業(yè)動(dòng)態(tài)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程，作業(yè)構(gòu)成包容企業(yè)內(nèi)部和連接企業(yè)外部的作業(yè)鏈；⑤作業(yè)是一種可量化的基準(zhǔn)。 與某項(xiàng)作業(yè)直接相關(guān)的資源應(yīng)該直接計(jì)入該作業(yè)，如果一項(xiàng)資源支持多種作業(yè)，那么應(yīng)當(dāng)使用資源動(dòng)因?qū)①Y源分配計(jì)入各項(xiàng)相應(yīng)的作業(yè)中去。作為分配對(duì)象的資源就是消耗的費(fèi)用，或可以理解為每一筆費(fèi)用。 期間費(fèi)用沒(méi)有分配到任何的成本對(duì)象上，造成成本管理上的“黑洞” ——有資源的投入而沒(méi)有相應(yīng)成本對(duì)象產(chǎn)出。 把企業(yè)管理不善成本（如質(zhì)量成本中的次品或廢品、效率成本中的誤工）核算在產(chǎn)品成本里，使企業(yè)找不到管理不善成本發(fā)生源和數(shù)量以作出控制。傳統(tǒng)成本法體現(xiàn)的是資源消耗和產(chǎn)品產(chǎn)出的 ―多因一果 ‖關(guān)系； B、期間費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用）根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都沒(méi)有核算在任何的成本對(duì)象上。 （ 2）競(jìng)爭(zhēng)的要求 在技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致產(chǎn)品市場(chǎng)壽命周期縮短和客戶(hù)需求的個(gè)性化、多樣化雙層作用下，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇。 這一系統(tǒng)的主要形式為柔性制造系統(tǒng)（ FMS）和實(shí)時(shí)制造（ JIT）。 作業(yè)成本法產(chǎn)生的原因 （ 1）制造環(huán)境的改變 作業(yè)成本法產(chǎn)生的原因是間接費(fèi)用的比重相對(duì)與作為分配基礎(chǔ)的人工費(fèi)用很大而形成的成本扭曲。在 第二個(gè)假設(shè)中忽略的提供的資源超過(guò)了實(shí)際需要的情況，即當(dāng)提供的資源沒(méi)有被使用的局限性可以通過(guò)資源能力調(diào)整作業(yè)成本模型來(lái)克服 二、作業(yè)成本法定義及產(chǎn)生原因 定義：作業(yè)成本法，即基于作業(yè)的成本計(jì)算法，是指以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對(duì)象，通過(guò)資源動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上，再通過(guò)作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品、服務(wù)或顧客等上去的間接費(fèi)用分配方法（王平心， 2023）。 ABCM的這兩個(gè)假設(shè)存在一定的缺陷。 ABCM在對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量并計(jì)算成本對(duì)象（產(chǎn)品、服務(wù)、客戶(hù)等）成本的基礎(chǔ)上，通過(guò)成本鏈分析（包括動(dòng)因分析、作業(yè)分析等），指導(dǎo)企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡(jiǎn)非增值作業(yè)，以實(shí)現(xiàn)降低成本、提高企業(yè)效率和效益的管理方法。 四、標(biāo)準(zhǔn)成本法的帳務(wù)處理 （一）帳戶(hù)設(shè)置 產(chǎn)品成本核算帳戶(hù) ?“生產(chǎn)成本”：按標(biāo)準(zhǔn)成本入帳 ?“產(chǎn)成品”：按標(biāo)準(zhǔn)成本入帳 ?“變動(dòng)性制造費(fèi)用”：登記實(shí)際成本 ?“固定性制造費(fèi)用”：登記實(shí)際成本 成本差異帳戶(hù) ?“直接材料用量差異”、“直接材料價(jià)格差異” ?“直接人工工時(shí)差異”、“直接人工工資率差異” ?“變動(dòng)性制造費(fèi)用工時(shí)差異”、“變動(dòng)性制造費(fèi)用開(kāi)支差異” ?“固定性制造費(fèi)用預(yù)算差異”、“固定性制造費(fèi)用產(chǎn)量差異” （二）成本計(jì)算程序 1. 按成本項(xiàng)目制定單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本 2. 設(shè)置產(chǎn)品成本明細(xì)帳，填入月初在產(chǎn)品成本 3. 歸集生產(chǎn)過(guò)程的實(shí)際費(fèi)用；比較實(shí)際費(fèi)用和標(biāo)準(zhǔn)成本，揭示兩者的差異 4. 分析差異原因，采取適當(dāng)措施進(jìn)行控制 5. 進(jìn)行產(chǎn)品成本和成本差異的帳務(wù)處理：將標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)入產(chǎn)品成本明細(xì)帳，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本；差異計(jì)入差異帳戶(hù) 原材料 材料成本差異 應(yīng)付工資 應(yīng)付福利費(fèi) 待攤費(fèi)用 預(yù)提費(fèi)用 累計(jì)折舊 現(xiàn)金等 生產(chǎn)成本 變動(dòng)性 制造費(fèi)用 差異帳戶(hù) 固定性 制造費(fèi)用 直接材料、直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本 直接材料 、直接人工差異 （三）帳務(wù)處理 原材料 材料成本差異 應(yīng)付工資 應(yīng)付福利費(fèi) 待攤費(fèi)用 預(yù)提費(fèi)用 累計(jì)折舊 現(xiàn)金等 生產(chǎn)成本 變動(dòng)性 制造費(fèi)用 差異帳戶(hù) 固定性 制造費(fèi)用 （三）帳務(wù)處理 實(shí)際成本 實(shí)際成本 原材料 材料成本差異 應(yīng)付工資 應(yīng)付福利費(fèi) 待攤費(fèi)用 預(yù)提費(fèi)用 累計(jì)折舊 現(xiàn)金等 生產(chǎn)成本 變動(dòng)性 制造費(fèi)用 差異帳戶(hù) 固定性 制造費(fèi)用 （三）帳務(wù)處理 制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本 制造費(fèi)用成本差異 原材料 材料成本差異 應(yīng)付工資 應(yīng)付福利費(fèi) 待攤費(fèi)用 預(yù)提費(fèi)用 累計(jì)折舊 現(xiàn)金等 生產(chǎn)成本 變動(dòng)性 制造費(fèi)用 差異帳戶(hù) 固定性 制造費(fèi)用 （三）帳務(wù)處理 完工產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本 差異結(jié)轉(zhuǎn) 例：標(biāo)準(zhǔn)成本法帳務(wù)處理 直接材料 領(lǐng)用材料： 借：生產(chǎn)成本 —基 —甲 30000 直接材料用量差異 600 貸：原材料 36000 （標(biāo)準(zhǔn)用量標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格） （實(shí)際用量標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格） 同時(shí)： 借：直接材料價(jià)格差異 1020 貸：材料成本差異 1020 直接人工 工資費(fèi)用分配： 借：生產(chǎn)成本 —基 —甲 20230 直接人工工資率差異 980 貸：應(yīng)付工資 20580 直接人工工時(shí)差異 400 標(biāo)準(zhǔn)成本 實(shí)際成本 變動(dòng)性制造費(fèi)用 歸集實(shí)際費(fèi)用： 借：變動(dòng)性制造費(fèi)用 10290 貸：原材料、材料成本差異、 應(yīng)付工資、累計(jì)折舊等 10290 變動(dòng)性制造費(fèi)用分配： 借：生產(chǎn)成本 —基 —甲 10000 變動(dòng)性制造費(fèi)用開(kāi)支差異 490 貸：變動(dòng)性制造費(fèi)用 10290 變動(dòng)性制造費(fèi)用工時(shí)差異 200 固定性制造費(fèi)用 歸集實(shí)際費(fèi)用： 借：固定性制造費(fèi)用 4710 貸：原材料、材料成本差異、 應(yīng)付工資、累計(jì)折舊等 4710 固定制造費(fèi)用分配： 借：生產(chǎn)成本 —基 —甲 5000 貸：固定性制造費(fèi)用 4710 固定性制造費(fèi)用預(yù)算差異 90 固定性制造費(fèi)用產(chǎn)量差異 200 結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本（標(biāo)準(zhǔn)成本） 完工 500件 完工產(chǎn)品總成本 130 500 = 65000（元） 借：產(chǎn)成品 —甲 65000 貸：生產(chǎn)成本 —基 —甲 65000 期末差異的處理 借：本年利潤(rùn) / 產(chǎn)品銷(xiāo)售成本 2200 直接人工工時(shí)差異 400 變動(dòng)性制造費(fèi)用工時(shí)差異 200 固定性制造費(fèi)用預(yù)算差異 90 固定性制造費(fèi)用產(chǎn)量差異 200 貸：直接材料用量差異 600 直接材料價(jià)格差異 1020 直接人工工資率差異 980 變動(dòng)性制造費(fèi)用開(kāi)支差異 490 五、標(biāo)準(zhǔn)成本法的作用 標(biāo)準(zhǔn)成本制度將 成本計(jì)劃 、 成本控制 和 成本計(jì)算 有機(jī)地結(jié)合在一起，是成本管理的重要工具。 甲產(chǎn)品的固定制造費(fèi)用預(yù)算超支主要原因可能是資源價(jià)格上漲、某些固定成本（如職工培訓(xùn)費(fèi)、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)）因管理上的新決定而增加、職工人數(shù)增加等等。 與兩差異分析法相比，三差異分析法可以更好地說(shuō)明生產(chǎn)能力利用程度和生產(chǎn)效率高低所導(dǎo)致的成本差異情況，便于分清責(zé)任。 在三因素分析法中，耗費(fèi)差異就是兩因素分析法中的耗費(fèi)差異，是固定制造費(fèi)用實(shí)際金額與固定制造費(fèi)用預(yù)算金額之間的差額，亦稱(chēng)開(kāi)支差異；閑臵能量差異是指固定制造費(fèi)用實(shí)際工時(shí)未能達(dá)到生產(chǎn)能量（預(yù)算產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）而形成的差異，亦稱(chēng)能力差異； 效率差異是指實(shí)際產(chǎn)量下實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)而形成的差異。三因素分析法是將固定制造費(fèi)用成本差異分為耗費(fèi)差異、效率差異和閑臵能量差異三個(gè)部分。 能量差異是由現(xiàn)有生產(chǎn)能力沒(méi)有充分發(fā)揮出來(lái)而造成的差異，其責(zé)任除了主要應(yīng)由高層管理人員負(fù)責(zé)外，計(jì)劃、生產(chǎn)、采購(gòu)、銷(xiāo)售和負(fù)責(zé)職工教育的人事等部門(mén)也可能負(fù)有一定的責(zé)任。 固定制造費(fèi)用能量差異 = 固定制造費(fèi)用預(yù)算數(shù) 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本 =（預(yù)算產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí) 實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)） 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 =（預(yù)