【正文】 合并報表中確認(rèn)投資收益=0（二）母公司因處置對子公司長期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制的，在合并財務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下會計處理：（1）終止確認(rèn)長期股權(quán)資產(chǎn)、商譽等的賬面價值，并終止確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益（包括屬于少數(shù)股東的其他綜合收益）的賬面價值。出售股權(quán)交易日，在甲公司合并財務(wù)報表中，出售乙公司股權(quán)取得的價款2 600萬元與所處置股權(quán)相對應(yīng)乙公司凈資產(chǎn)2 400（12 00080%1/4）萬元之間的差額200萬元應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加合并資產(chǎn)負(fù)債表中的資本公積。該項交易后，甲公司仍能夠控制乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策，假定不考慮所得稅等相關(guān)因素的影響。2016年1月2日，甲公司將其持有的對乙公司長期股權(quán)投資其中的25%對外出售，取得價款2 600萬元?！纠}】甲公司于2013年2月20日取得乙公司80%的股權(quán)，成本為8 600萬元，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為9 800萬元。【提示2】合并財務(wù)報表中的商譽不因持股比例改變而改變。二、處置對子公司投資的會計處理（一）在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司長期股權(quán)投資母公司在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司的長期股權(quán)投資的，處置價款與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。非同一控制下企業(yè)合并或其他方式增加的子公司或業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)從購買日開始編制合并財務(wù)報表，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立子公司或?qū)ψ庸驹鲑Y的，需要將該非貨幣性資產(chǎn)調(diào)整恢復(fù)至原賬面價值，并在此基礎(chǔ)上持續(xù)編制合并財務(wù)報表；在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司或業(yè)務(wù)自購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。單位：萬元A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　 50 000 000　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　 15 000 000　　　資本公積　　　　　　　　　　　　　　　 35 000 000合并日合并財務(wù)報表的抵銷分錄：借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　 15 000 000　　資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　5 000 000　　盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　 10 000 000　　未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　 20 000 000　貸：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　 50 000 000在合并工作底稿中，應(yīng)編制以下調(diào)整分錄：借：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　 30 000 000　貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　 10 000 000　　　未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　 20 000 000編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司或業(yè)務(wù)自合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表，而不是從合并日開始納入合并利潤表，同時應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項目進(jìn)行調(diào)整。假定A、B公司采用的會計政策相同。A公司于2015年3月31日自母公司P處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。（四）本期增加子公司時如何編制合并財務(wù)報表同一控制下企業(yè)合并增加的子公司或業(yè)務(wù)，視同合并后形成的企業(yè)集團報告主體自最終控制方開始實施控制時—直是一體化存續(xù)下來的?！　、陂L期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理　　合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本，與達(dá)到合并前的長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日進(jìn)一步取得股份新支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。為避免對被合并方凈資產(chǎn)的價值進(jìn)行重復(fù)計算，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前持有的股權(quán)投資，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動，應(yīng)分別沖減比較報表期間的期初留存收益或當(dāng)期損益?！?個公允的差】（4）將大海公司固定資產(chǎn)賬面價值調(diào)整為公允價值借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300　貸：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300（5）將原30%持股比例長期股權(quán)投資賬面價值調(diào)整到購買日公允價值，調(diào)整金額=3 9153 654=261（萬元）。10］30%}　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 294借：長期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　　　　　　　60　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　60③2016年1月1日借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 5 220　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 220借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 3 654　貸：長期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 3 300　　　　　　　　　——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 294　　　　　　　　　——其他綜合收益　　　　　　　　　60（2）長期股權(quán)投資賬面價值=3 654+5 220=8 874（萬元）。（6）在合并財務(wù)報表工作底稿中編制購買日與投資有關(guān)的抵銷分錄。（4）編制在購買日合并財務(wù)報表工作底稿中對大海公司個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整的會計分錄。（2）計算2016年1月1日長江公司追加投資后個別財務(wù)報表中長期股權(quán)投資的賬面價值。②不考慮所得稅和內(nèi)部交易的影響。長江公司和大海公司屬于非同一控制下的公司。2016年1月1日，大海公司除一項固定資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不同外，其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值與賬面價值均相等。2016年1月1日，長江公司以貨幣資金5 220萬元進(jìn)一步取得大海公司40%的有表決權(quán)股份，因此取得了控制權(quán)。購買日，該固定資產(chǎn)的公允價值為300萬元，賬面價值為100萬元，剩余使用年限10年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。借：其他綜合收益　　資本公積　　貸：投資收益③購買日計算合并商譽合并財務(wù)報表中的合并成本＝購買日之前所持被購買方的股權(quán)于購買日的公允價值＋購買日新購入股權(quán)所支付對價的公允價值購買日的合并商譽＝按上述計算的合并成本－應(yīng)享有被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額 同左，2個公允的差好好看，該考點考試出題類型【例題】長江公司于2015年1月1日以貨幣資金3 100萬元取得了大海公司30%的有表決權(quán)股份，對大海公司能夠施加重大影響，大海公司當(dāng)日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值是11 000萬元。例如：5%（金融資產(chǎn)）→60%（成本法） 例如：20%（權(quán)益法）→60%（成本法） ①購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進(jìn)行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當(dāng)期投資收益分析：購買日可供出售金融資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額在個別報表已經(jīng)確認(rèn)投資收益，合并報表不需要另做處理；無分錄①購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進(jìn)行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當(dāng)期投資收益；合并報表層面，視同為處置原有的股權(quán)再按照公允價值購入一項新的股權(quán)?！　∪绻植饺〉脤ψ庸竟蓹?quán)投資直至取得控制權(quán)的各項交易屬于“一攬子交易”，應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項取得子公司控制權(quán)的交易，并區(qū)分企業(yè)合并的類型分別進(jìn)行會計處理。無會計分錄。借：長期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資賬面價值＋新增投資成本】　　貸：長期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　　——損益調(diào)整　　　　　　　　　　——其他綜合收益　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動　　 　　銀行存款等 ②原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益?！　〖赐顿Y方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單位實施控制的，按下列會計處理方法核算（不構(gòu)成“一攬子交易”）：例如：5%（金融資產(chǎn)）→60%（成本法） 例如：20%（權(quán)益法）→60%（成本法） ①購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理的，應(yīng)當(dāng)將按照該準(zhǔn)則確定的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本?！咎崾尽咳粼顿Y系可供出售金融資產(chǎn)，購買日公允價值與購買日之前的賬面價值的差額及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動已在個別報表中轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，不存在合并報表調(diào)整的問題。如果不屬于“一攬子交易”，在合并財務(wù)報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進(jìn)行重新計量，公允價值與其賬面價值之間的差額計入當(dāng)期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動（其他所有者權(quán)益變動）的，與其相關(guān)的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期收益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。各項交易的條款、條件以及經(jīng)濟影響符合以下一種或多種情況的，通常應(yīng)將多次交易事項作為“一攬子交易”進(jìn)行會計處理：一是這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的；二是這些交易整體才能達(dá)成一項完整的商業(yè)結(jié)果；三是一項交易的發(fā)生取決于至少一項其他交易的發(fā)生；四是一項交易單獨看是不經(jīng)濟的，但是和其他交易一并考慮時是經(jīng)濟的。甲公司作為對價的固定資產(chǎn)的公允價值（2 000萬元）與賬面價值（1 600萬元）的差異（400萬元），應(yīng)計入甲公司利潤表中的營業(yè)外收入。本例中，2016年12月26日，甲公司進(jìn)一步取得A公司15%的股權(quán)時，甲公司合并財務(wù)報表的會計處理如下：合并財務(wù)報表中，A公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債按照自購買日開始持續(xù)計算的金額進(jìn)行合并，無需按照再次購買時公允價值進(jìn)行重新計量。2015年12月28日，甲公司在取得A公司60%股權(quán)時，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為9 000萬元。2016年12月26日，甲公司又以公允價值為2 000萬元、原賬面價值為1 600萬元的固定資產(chǎn)作為對價，自A公司的少數(shù)股東取得A公司15%的股權(quán)。因控制權(quán)未發(fā)生改變，商譽金額只反映原投資部分，新增持股比例部分在合并財務(wù)報表中不確認(rèn)商譽，所以會有上述會計處理。第四節(jié) 特殊交易在合并財務(wù)報表中的會計處理◇追加投資的會計處理◇處置對子公司投資的會計處理◇因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋◇交叉持股的合并處理一、追加投資的會計處理（一）母公司購買子公司少數(shù)股東股權(quán)母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)的，在合并財務(wù)報表中，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整母公司個別報表中的資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。假定不考慮其他因素，甲公司在編制2014年度合并現(xiàn)金流量表時，“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目應(yīng)抵銷的金額為（　?。┤f元。單選題】甲公司為乙公司的母公司。（2010年） 000 170【答案】D【解析】“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目應(yīng)抵銷的金額=1 000+170=1 170（萬元）。2009年12月3日，甲公司向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為1 000萬元，增值稅額為170萬元，款項已收到；該批商品成本為700萬元。（2013年） 600 940 000 340【答案】D【解析】甲公司在編制2012年度合并現(xiàn)金流量表時，“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目應(yīng)抵銷的金額為內(nèi)部交易發(fā)生的現(xiàn)金流量，金額=2 000+340=2 340（萬元）?！纠}?判斷題】母公司在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)將其直接以現(xiàn)金對于公司進(jìn)行長期股權(quán)投資形成的現(xiàn)金流量，與子公司籌資活動形成的與之對應(yīng)的現(xiàn)金流量相互抵銷。對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項目反映。六、合并現(xiàn)金流量表（一）編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項目編制合并現(xiàn)金流量表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：（1）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。 　　　　　　　　 　　　　　　　　　【答案】A【解析】應(yīng)調(diào)減“未分配利潤”項目的金額=（10076）（10076）247。丙公司購入后作為固定資產(chǎn)使用，按4年的期限、采用年限平均法對該項資產(chǎn)計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。單選題】甲公司擁有乙和丙兩家子公司?！　　　?　 　　　　　　 【答案】B【解析】該項設(shè)備影響2016年合并凈利潤的金額=　（1 000600）（1 000600）/109/12=370（萬元）。子公司購入該設(shè)備后立即投入使用，并對其采用年限平均法計提折舊，該設(shè)備預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零?！纠}?單選題】2016年3月，母公司以1 000萬元的價格（不含增值稅）將其生產(chǎn)的設(shè)備銷售給其全資子公司作為管理用固定資產(chǎn)，款項已收到。本期期末遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額=合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額購貨方個別財務(wù)報表中已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)期末余額（1）調(diào)整期初數(shù)借：遞延所得稅資產(chǎn)　貸：未分配利潤——年