【正文】 相反分錄）（8）調(diào)整子公司以前年度除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權益的其他變動（假定所有者權益增加）借：長期股權投資　貸：資本公積——年初（若減少作相反分錄）（9）調(diào)整子公司本年除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權益的其他變動（假定所有者權益增加）借：長期股權投資　貸：資本公積——本年（若減少作相反分錄）總結：內(nèi)容①投資當年②以后年度（連續(xù)編制）+①借或貸：長期股權投資　貸或借：投資收益借或貸：長期股權投資　貸或借：未分配利潤—年初借：投資收益　貸：長期股權投資借：未分配利潤—年初　貸：長期股權投資借或貸：長期股權投資　貸或借：其他綜合收益—本年借或貸：長期股權投資　貸或借：其他綜合收益—年初、其他綜合收益以及利潤分配以外所有者權益的其他變動的調(diào)整借或貸：長期股權投資　貸或借：資本公積—本年借或貸：長期股權投資　貸或借：資本公積—年初【例題】假設P公司能夠控制S公司，S公司為股份有限公司。（公允和賬面不一致的調(diào)整，評估增值或是減值）被購買方一項固定資產(chǎn)，采用年限平均法計提折舊，無殘值，預計尚可使用年限為10年，購買日2014年1月1日調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)購買日公允價值大于賬面價值為例）如下：（1）投資當年（科目都要換成報表項目，考試一般都不考慮所得稅影響，紅字的兩個分錄需要掌握）教材381頁一、（二）投資時點：借：固定資產(chǎn)——原價（調(diào)增固定資產(chǎn)價值）　貸：資本公積 借：資本公積 　貸：遞延所得稅負債 投資當年資產(chǎn)12月31日：借：管理費用（當年應多提折舊）　貸：固定資產(chǎn)——累計折舊借：遞延所得稅負債（提折舊所以固定資產(chǎn)增值部分的遞延所得稅負債轉回）5　貸：所得稅費用 5（2）連續(xù)編制合并財務報表應說明的是，本期合并財務報表中年初“所有者權益”各項目的金額應與上期合并財務報表中的期末“所有者權益”對應項目的金額一致，因此，上期編制合并財務報表時涉及股本（或實收資本）、資本公積、其他綜合收益、盈余公積項目的，在本期編制合并財務報表調(diào)整和抵銷分錄時均應用“股本—年初”、“資本公積—年初”、其他綜合收益—年初和“盈余公積—年初”項目代替；對于上期編制調(diào)整和抵銷分錄時涉及利潤表中的項目及所有者權益變動表“未分配利潤”項目，在本期編制合并財務報表調(diào)整分錄和抵銷分錄時均應用“未分配利潤—年初”項目代替。對于屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，如果不存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，則不需要對該子公司的個別財務報表進行調(diào)整。（2015年）【答案】BC【解析】編制財務報表前，應當盡可能的統(tǒng)一母公司和子公司的會計政策，統(tǒng)一要求子公司所采用的會計政策與母公司保持一致，選項B和C正確。，但當這些投票權不是實質性權利%的投票權，剩余投票權由數(shù)千位股東持有，但沒有股東持有超過1%的投票權，沒有任何股東與其他股東達成協(xié)議或能夠作出共同決策%的投票權，其他十二位投資者各持有被投資方5%的投票權，股東協(xié)議授予A公司任免負責相關活動的管理人員及確定其薪酬的權利，若要改變協(xié)議，須獲得三分之二的多數(shù)股東表決權同意，分別為A公司、B公司、C公司和D公司，A公司持有E公司40%的普通股，其他三位股東各持有20%，董事會由6名董事組成，其中4名董事由A公司任命，剩余2名分別由B公司、C公司任命【答案】BCD【解析】投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上投票權，但當這些投票權不是實質性權利時，其并不擁有對被投資方的權力，選項A不納入合并范圍。【例題多選題】關于合并范圍，下列說法中正確的有（　　）。（2013年）【答案】ABD【解析】納入投資方合并財務合并范圍的前提是實施控制，選項A和B沒有達到施控制；選項D已宣告被清理整頓的原子公司不是母公司的子公司，不納入合并報表范圍。（五）控制的持續(xù)評估如果有任何事實或情況表明控制的基本 要素中的一個或多個發(fā)生了變化，投資方應重新評估對被投資方是否具有控制。當母公司由非投資性主體轉變?yōu)橥顿Y性主體時，除僅將為其投資活動提供相關服務的子公司納入合并財務報表范圍編制合并財務報表外，企業(yè)自轉變?nèi)掌饘ζ渌庸静辉儆枰院喜?。投資性主體通常應當符合下列四個特征：一是擁有一個以上投資；二是擁有一個以上投資者；三是投資者不是該主體的關聯(lián)方；四是該主體的所有者權益以 股權或類似權益存在。但是，如果母公司是投資性主體，則只應將那些為投資性主體的投資活動提供相關服務的子公司納入合并范圍，其他子公司不應予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。但在少數(shù)情況下，如果有確鑿證據(jù)表明同時滿足下列條件并且符合相關法律法規(guī)規(guī)定的，投資方應當將被投資方的一部分視為被投資方可分割的部分，進而判斷是否控制該部分（可分割部分），不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債；，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關的權利，也不享有與部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關的權利。已宣告被清理整頓的或已宣告破產(chǎn)的原子公司，不再是母公司的子公司，不納入合并財務報表范圍。（二）母公司與子公司母公司，是指控制一個或一個以上主體（含企業(yè)、被投資單位中可分割的部分，以及企業(yè)所控制的結構化主體等，下同）的主體。通常情況下，結構化主體在合同約定的范圍內(nèi)開展業(yè)務活動，表決權或類似權利僅與行政性管理事務相關。③直接或間接結合，也只擁有半數(shù)或半數(shù)以下表決權，但仍然可以通過表決權判斷擁有權力（5）權力來自于表決權以外的其他權利來自合同安排在某些情況下，某些主體的投資方對其的權力并非源自于表決權，（例如， 表決權可能僅與日常行政活動工作有關），被投資方的相關活動由一項或多項合 同安排決定,例如證券化產(chǎn)品、資產(chǎn)支持融資工具、部分投資基金等結構化主體。（1）直接擁有半數(shù)以上（2）間接擁有半數(shù)以上（3）直接和間接合計擁有半數(shù)以上②持有被投資方半數(shù)以上表決權但并無權力如果投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上表決權，但這些表決權并不是實質性權利時，則投資方并不擁有對被投資方的權力。（3）權力的持有人應為主要責任人權力是能夠“主導”被投資方相關活動的現(xiàn)時能力，可見，權力是為自己行使的（行使人為主要責任人），而不是代其他方行使權力（行使人為代理人）。而保護性權利旨在保護持有這些權利的當事方的權益，而不賦予當事方對這些權利所涉及的主體的權力。（2）“權力”是一種實質性權利在判斷一項權利是否可能構成“權力”時，僅實質性權利才應當被加以考慮。同一企業(yè)在不同環(huán)境和情況下，相關活動也可能有所不同。相關活動是指對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響的活動。在判斷投資方是否對被投資方擁有權力時，應注意以下幾點：權力只表明投資方主導被投資方相關活動的現(xiàn)時能力，并不要求投資方實際行使其權力；權力是一種實質性權利，而不是保護性權利；權力是為自己行使的，而不是代其他方行使；權力通常表現(xiàn)為表決權,但有時也可能表現(xiàn)為其他合同安排。從控制的定義中可以發(fā)現(xiàn)，要達到控制，投資方需要滿足以下要求：可變回報，是不固定且可能隨著被投資方業(yè)績而變化的回報，可以僅是正回報，僅是負回報，或者同時包括正回報和負回報。投資方要實現(xiàn)控制，必須具備兩項基本要素：一是因涉入被投資方而享有可變回報；二是擁有對被投資方的權力，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額?！纠}?多選題】下列各項中，投資方在確定合并財務報表合并范圍時應予考慮的因素有（　　）。投資方要實現(xiàn)控制，必須具備兩項基本要素,一是因涉入被投資方而享有可變回報；二是擁有對被投資方的權力，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。二、合并財務報表合并范圍的確定合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定。以下三種情況不屬于抵銷，可以以凈額列示： （1）一組類似交易形成的利得和損失以凈額列示，但具有重要性的除外；（2）資產(chǎn)或負債項目按扣除備抵項目后的凈額列示；（3）非日?；顒拥陌l(fā)生具有偶然性，并非企業(yè)主要的業(yè)務。（五）重要性和項目列報如果某項目單個看不具有重要性,則可將其與其他項目合并列報；如具有重要性，則應當單獨列報。（三）權責發(fā)生制除現(xiàn)金流量表按照收付實現(xiàn)制編制外，企業(yè)應當按照權責發(fā)生制編制其他財務報表。（二）財務報表的分類財務報表可以按照不同的標準進行分類?！　∽罱瓯菊驴荚囶}型、分值、考點分布題型2016年2015年2014年考點單選題1題1分— 非同一控制下控股合并的合并報表的處理、處置子公司喪失控制權的情況下合并報表中投資收益多選題1題2分2題4分— 母公司對本期增加的子公司在合并報表中的處理、 合并報表范圍的確定 判斷題2題2分1題1分— 逆流交易合并報表的處理、合并報表范圍的確定、合并現(xiàn)金流量表的抵銷綜合題1題18分— 1題18分合并財務報表調(diào)整、抵銷分錄的編制（2012年綜合題涉及本章內(nèi)容）合計4題6分1題18分— 主要內(nèi)容第一節(jié)　財務報告概述第二節(jié)　合并財務報表概述第三節(jié)　合并財務報表的編制第四節(jié)　特殊交易在合并財務報表中的會計處理第五節(jié)　合并財務報表綜合舉例第一節(jié)　財務報告概述◇財務報表概述 ◇財務報表列報的基本要求一、財務報表概述（一）財務報表的構成財務報表是會計要素確認、計量的結果和綜合性描述。第二十章　財務報告本章考情分析本章考試的題型一般以綜合題為主，主要內(nèi)容通常是合并報表抵銷分錄的編制，同時也可以出現(xiàn)客觀題目，考點是合并報表調(diào)整、抵銷分錄的編制、合并資產(chǎn)負債表項目的列示、合并利潤表項目的計算、合并財務報表項目的列報。本章內(nèi)容幾乎年年必考。一套完整的財務報表至少應當包括“四表一注”，即資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益（或股東權益，下同）變動表以及附注。，可以分為中期財務報表和年度財務報表，可以分為個別財務報表和合并財務報表二、財務報表列報的基本要求（一）依據(jù)各項會計準則確認和計量的結果編制財務報表（二）列報基礎持續(xù)經(jīng)營是會計的基本前提，是會計確認、計量及編制財務報表的基礎。（四）列報的一致性可比性是會計信息質量的一項重要質量要求，目的是使同一企業(yè)不同期間和同一期間不同企業(yè)的財務報表相互可比。（六）財務報表項目金額間的相互抵銷財務報表項目應當以總額列報，資產(chǎn)和負債、收入和費用、直接計入當期利潤的利得項目和損失項目的金額不能相互抵銷，即不得以凈額列報，但企業(yè)會計準則另有規(guī)定的除外。（七）比較信息的列報（略）（八）財務報表表首一列報要求（略）（九）報告期間（略）第二節(jié)　合并財務報表概述◇合并財務報表概念◇合并財務報表合并范圍的確定◇合并財務報表的編制原則◇合并財務報表編制的前期準備事項◇合并財務報表的編制程序一、合并財務報表概念合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。（一）控制的定義和判斷控制，是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。除此之外，還應該綜合考慮所有相關事實和情況，其中，對被投資方的設立目的和設計的分析，貫穿于判斷控制的始終。（2015年）【答案】ABCD【解析】合并財務報表的合并范圍是指納入合并財務報表編報的子公司的范圍，應當以控制為基礎予以確定。除此之外，還應該綜合考慮所有相關事實和情況，其中，對被投資方的設立目的和設計的分析，貫穿于判斷控制的始終。，并能夠運用此權力影響回報金額投資方能夠主導被投資方的相關活動時，稱投資方對被投資方享有“權力”。（1）相關活動從上述權力的定義中可以看出，要判斷投資方是否擁有對被投資方的權力，首先需要識別被投資方的相關活動。這些活動可能包括但不限于：商品或勞務的銷售和購買；金融資產(chǎn)的管理；資產(chǎn)的購買和處置；研究與開發(fā)活動；確定資本結構和獲取融資。兩個或兩個以上投資方能夠分別單方面主導被投資方的不同相關活動時，能夠主導對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響活動的一方擁有對被投資方的權力。實質性權利是指持有人在對相關活動進行決策時，有實際能力行使的可執(zhí)行權利。僅持有保護性權利的投資方不能對被投資方實施控制，也不能阻止其他方對被投資方實施控制。（4）權力的一般來源來自表決權①通過直接或間接擁有半數(shù)以上表決權而擁有權力值得注意的是，在進行控制分析時，投資方不僅需要考慮直接表決權，還需要考慮其持有的潛在表決權以及其他方持有的潛在表決權的影響，進行綜合考量，以確定其對被投資方是否擁有權力。有些情況下，根據(jù)相關章程、協(xié)議或其他法律文件，主導相關活動的決策所要求的表決權比例高于持有半數(shù)以上表決權的一方持有的表決權比例（如三分之二以上）。結構化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權或類似權利作為決定因素而設計的主體。（6）權力與回報之間的聯(lián)系只有當投資方不僅擁有對被投資方的權力、通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力來影響其回報的金額時，投資方才控制被投資方。子公司是指被母公司控制的主體。（三）納入合并范圍的特殊情況對被投資方可分割部分的控制投資方通常應當對是否控制被投資方整體進行判斷。（四）合并范圍的豁免投資性主體母公司應當將其全部子公司（包括母公司所控制的被投資單位可分割部分、結構化主體）納入合并范圍。當母公司同時滿足以下三個條件時，該母公司屬于投資性主體：一是該公司以向投資方提供投資管理服務為目的，從一個或多個投資者獲取資金；二是該公司的唯一經(jīng)營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報；三是該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業(yè)績進行計量和評價。投資性主體的母公司本身不是投資性主體，則應當將