【正文】 由于藥品的使用壽命。（3）關(guān)聯(lián)交易較多，集團內(nèi)部的關(guān)聯(lián)采購、關(guān)聯(lián)銷售、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)的使用及產(chǎn)品的研發(fā)，不遵循獨立企業(yè)交易的原則，存在通過關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移利潤的現(xiàn)象。醫(yī)藥銷售環(huán)節(jié)的主要問題（1）銷售方式的多樣，企業(yè)往往存在不及時結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，推遲銷售時間實現(xiàn)的現(xiàn)象；通過往來科目將已經(jīng)實現(xiàn)的收入長期掛帳，達到少交稅款的目的。藥品退貨和收回記錄內(nèi)容應(yīng)包括：品名、批號、規(guī)格、數(shù)量、退貨和收回單位及地址、退貨和收回原因及日期、處理意見。銷售記錄應(yīng)保存至藥品有效期一年。根據(jù)銷售記錄能追查每批藥品的售出情況，必要時應(yīng)能及時全部追回。（2）特點每批成品均應(yīng)有銷售記錄。（三）銷售環(huán)節(jié)審計醫(yī)藥行業(yè)銷售模式和特點：（1）銷售模式直銷：在全國各地設(shè)有多個銷售代表，再由銷售代表把藥品賣到當(dāng)?shù)氐尼t(yī)藥公司、醫(yī)院、藥品經(jīng)銷商店等處；通過招標(biāo)等方式，將藥品直接發(fā)到各地的醫(yī)藥公司、醫(yī)院、藥品經(jīng)銷商店等處，并與相關(guān)的購買方簽定賒銷合同或分期收款合同；代銷：通過代理商將藥品銷售到各地的醫(yī)藥公司、醫(yī)院、藥品經(jīng)銷商店等處，并與相關(guān)的代理商簽定代銷合同。分析主要產(chǎn)品單位成本及構(gòu)成項目有無異常變動，結(jié)合在產(chǎn)品的計價方法，審查完工產(chǎn)品計價是否正確，是否按批次進行生產(chǎn)，按批次核算成本。（10）結(jié)合“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”等科目的審查確認(rèn)：成本計算對象的選擇和成本計算方法是否恰當(dāng)且體現(xiàn)一貫性原則（按批次進行生產(chǎn)，按批次核算成本）；審查成本項目的設(shè)置是否合理，各項費用的歸集與分配是否體現(xiàn)受益性原則；確認(rèn)完工產(chǎn)品數(shù)量是否真實、正確。抽查材料費用分配表、領(lǐng)料單等憑證驗算發(fā)出成本的計算是否正確，計算方法是否遵循了一貫性原則。審查“生產(chǎn)成本”明細(xì)帳借方的有關(guān)內(nèi)容、數(shù)據(jù)，與對應(yīng)的“材料”類帳戶貸方內(nèi)容、數(shù)據(jù)核對，并追查至領(lǐng)料單、退料單和材料費用分配表等憑證資料 。將明細(xì)帳與總帳、報表（在產(chǎn)品項目）相核對，檢查其是否相符。（9）結(jié)合“原材料”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“應(yīng)付工資”、“庫存商品”等科目的審查確認(rèn)：有關(guān)生產(chǎn)成本的記錄是否真實、完整；確認(rèn)有關(guān)生產(chǎn)成本的計算是否準(zhǔn)確；確認(rèn)有關(guān)會計處理是否正確；確認(rèn)生產(chǎn)成本的歸屬期是否恰當(dāng)。抽查大額預(yù)提費用轉(zhuǎn)銷的依據(jù)是否合理，復(fù)核計算是否正確，會計處理是否正確。（8）結(jié)合““制造費用”、“管理費用”等成本費用類科目，審查確認(rèn)：預(yù)提費用的計提和轉(zhuǎn)銷是否符合有關(guān)會計制度及稅收法律的規(guī)定。是否有不屬于待攤費用性質(zhì)的項目已列入本帳戶中。其審計方法包括：索取待攤費用明細(xì)表，并與明細(xì)帳、總帳核對。審查營業(yè)外支出是否涉及將自產(chǎn)、委托加工、購買的貨物贈送他人需計提增值稅、應(yīng)調(diào)整應(yīng)稅所得額的情況。 （6）結(jié)合存貨、其他應(yīng)付款、盈余公積、資本公積等科目，審查是否存在營業(yè)外收入不入帳或不及時入帳情況。確認(rèn)折舊政策和方法是否與稅法規(guī)定一致，否則作出稅務(wù)調(diào)整。對經(jīng)上述審計確認(rèn)結(jié)果，確認(rèn)企業(yè)所得稅關(guān)于薪工費用列支數(shù)和稅務(wù)調(diào)整事項的準(zhǔn)確性。結(jié)合對應(yīng)對付工資項目的審查，追查至現(xiàn)金支票存根或銀行對帳單，進一步驗證人工工資及福利費真實性，審查是否合理截止。對薪工費用進行分析性復(fù)核。其審計方法包括：了解企業(yè)薪酬及福利政策，建立雇員薪工項目及福利項目一覽表。如有以上列舉的情況，應(yīng)進一步審查是否存在稅收問題。（3）采取分析性復(fù)核等方法，進行有關(guān)科目間對應(yīng)關(guān)系的邏輯分析，確定成本核算環(huán)節(jié)應(yīng)審查項目之間的是否異常。（2）結(jié)合“低值易耗品”、“制造費用”、“應(yīng)交稅金”等科目，重點抽查有無符合稅法規(guī)定的應(yīng)列入固定資產(chǎn)核算的購進物料及器具。審計科目：原材料；制造費用；應(yīng)付工資；應(yīng)付福利費；待攤費用；預(yù)提費用；生產(chǎn)成本；庫存商品等。審計程序及方法總體方法：了解企業(yè)的有關(guān)生產(chǎn)循環(huán)業(yè)務(wù)活動的內(nèi)控制度，深入了解并觀察以GMP的批生產(chǎn)記錄為核心，從原輔材料采購開始，到領(lǐng)料，過程記錄，成品檢驗，批包裝記錄，批檢驗記錄到放行記錄等業(yè)務(wù)活動，評價其內(nèi)控風(fēng)險，實施有效的控制測試，以進一步確定將要執(zhí)行的分析性復(fù)核、計算等實質(zhì)性測試的程序。（４）因行業(yè)的特點，制藥企業(yè)為了推出新品或擴大產(chǎn)品廣告效應(yīng)，經(jīng)常會舉辦各類活動無償贈送和展示樣品，按稅法規(guī)定應(yīng)作為視同銷售進行核算，而企業(yè)通常會少申報或不申報此項收入。（3）成本核算混亂，未按批次歸集核算成本。生產(chǎn)環(huán)節(jié)常見的稅收問題（1）發(fā)生因超出保存期限而失效等非正常損失外購的原材料及在產(chǎn)品、產(chǎn)成品卻未轉(zhuǎn)出其相應(yīng)的增值稅進項稅額。（2）該環(huán)節(jié)所涉及到的重要的憑證和記錄主要包括：生產(chǎn)指令、批生產(chǎn)記錄、批包裝記錄）、領(lǐng)發(fā)料憑證產(chǎn)量和工時記錄、工資匯總表及人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配匯總表、成本計算單、存貨明細(xì)帳等。GMP標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定：每批藥品均應(yīng)按要求編制藥品生產(chǎn)批號，按照生產(chǎn)計劃和批生產(chǎn)指令等組織生產(chǎn)，其生產(chǎn)的每一道工序、環(huán)節(jié)都必須有詳細(xì)的記錄。（二）生產(chǎn)環(huán)節(jié)審計此環(huán)節(jié)由原材料轉(zhuǎn)化為產(chǎn)成品的有關(guān)活動組成，涉及的內(nèi)容主要是存貨的管理及生產(chǎn)成本的計算。（2）材料采購；低值易耗品；原材料科目的審計程序?qū)徍似髽I(yè)進入材料成本的費用的真實合法性，是否將不應(yīng)由采購材料負(fù)擔(dān)的費用列作采購費用，增加了材料成本，直接影響了生產(chǎn)成本和利潤；是否將應(yīng)由采購材料負(fù)擔(dān)的費用直接列作生產(chǎn)費用支出，縮小了材料成本，但影響了當(dāng)期的生產(chǎn)成本和利潤。l 審查采購材料的原始憑證包括采購發(fā)票、結(jié)算憑證、提貨單據(jù)、驗收記錄、收料單和運費發(fā)票，以及供貨合同等在實際審計時，根據(jù)供貨單位的發(fā)票、運費發(fā)票、結(jié)算憑證、驗收單、定貨單和請購單、總帳及應(yīng)付帳款明細(xì)帳、材料采購明細(xì)帳、材料成本差異帳戶及購料備查簿等，審核采購明細(xì)帳、總帳及應(yīng)付帳款明細(xì)帳，檢查賣方發(fā)票、驗收單、訂貨單和請購單的合理性和真實性，特別對有農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)的企業(yè)，對企業(yè)自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，對開具金額較大或不正常的金額的發(fā)票進行重點審核；追查存貨的采購至存貨永續(xù)盤存記錄，將采購明細(xì)帳中記錄的業(yè)務(wù)同賣方發(fā)票、驗收單和其他證明文件進行比較審核；將運輸發(fā)票和賣方發(fā)票、訂貨合同進行比較，審查采購貨物所發(fā)生的運輸費用的真實性和合理性；嚴(yán)格審查有無虛報購料以及不合理的費用開支。 抽樣檢查已計入進項稅額的增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)、普通發(fā)票或收購憑證是否錯誤列入不可抵扣項目：購進固定資產(chǎn)、購進非免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、直接為非增值稅應(yīng)稅項目購進貨物或勞務(wù)、直接為免稅項目購進貨物或勞務(wù)、直接為工程項目購進貨物或勞務(wù)、直接為集體福利項目或職工個人消費購進貨物或勞務(wù)、購進貨物發(fā)生退貨或折讓、非正常損失購進貨物。索取或編制準(zhǔn)予抵扣的增值稅發(fā)票抵扣聯(lián)清單，執(zhí)行增值稅專用發(fā)票審計程序，確認(rèn)已入帳的增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)的真實可靠性。運輸發(fā)票虛假、重復(fù)抵扣、屬于購置固定資產(chǎn)的運費、屬于應(yīng)由供應(yīng)單位負(fù)擔(dān)的運雜費申報抵扣進項稅金、進入材料成本。（3） 存在企業(yè)購置資產(chǎn)類貨物如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等涉稅處理不正確，包括購進固定資產(chǎn)申報抵扣進項稅金、一次性攤銷固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)成本。三是在材料采購?fù)局械姆钦p耗不作進項稅金轉(zhuǎn)出、應(yīng)由保險公司賠償金額和責(zé)任人承擔(dān)的部分，計入成本。一是醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)特別是中藥飲片加工、中成藥制造企業(yè)收購藥材、開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票不規(guī)范、金額及數(shù)量不真實，存在虛抬收購價格、虛報收購數(shù)量達到多抵進項稅金、多列成本的問題。（5） 藥品生產(chǎn)所用物料應(yīng)從符合規(guī)定的單位購進，并按規(guī)定入庫。（3） 進口原料藥應(yīng)有口岸藥品檢驗所的藥品檢驗報告。舉例：主要產(chǎn)品的工藝的流程圖（XXX產(chǎn)品）：甲磺酸培氟沙星原料 質(zhì)控部進行各項指標(biāo)檢驗檢驗合格原料用注射用水調(diào)劑、配料 甲磺酸培氟沙星溶液 車間質(zhì)量檢測無菌過濾 檢驗、洗瓶、烘干 安瓶、 無菌灌裝 甲磺酸培氟沙星注射液半成品 半成品檢驗 合格半成品包裝 包裝材料檢驗合格 成品 質(zhì)控部全項檢驗留樣 留樣觀察品 入庫四、確定性審計（一）采購環(huán)節(jié)醫(yī)藥企業(yè)采購環(huán)節(jié)的特點（1） 按照我國的藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范，藥品生產(chǎn)所用物料的購入、儲存、發(fā)放、使用等應(yīng)制定管理制度。以上是幾類藥品的生產(chǎn)控制要點，各類藥品的制造過程是一個在GMP管理控制的過程，也是嚴(yán)格遵循《中華人民共和國藥品管理法》的過程。由于整個環(huán)節(jié)原料藥、預(yù)膠化淀粉、淀粉等輔料的加入在工藝過程中都有嚴(yán)格的配比要求，可以選擇任意一種材料作為投入產(chǎn)出的計算依據(jù)。（5）、乳膏劑：生產(chǎn)流程概述：按生產(chǎn)指令領(lǐng)料（原料和輔料）——對基質(zhì)凡士林等進行滅菌處理——對原料藥進行粉碎處理——檢驗——在調(diào)料鍋里進行攪拌調(diào)和——成品檢驗——灌裝——按包裝指令領(lǐng)用包裝物——包裝——檢驗——成品入庫。生產(chǎn)過程控制要點：西藥原料藥的整個生產(chǎn)過程是一個環(huán)路，有效成份在甩濾環(huán)節(jié)后通過母液回收又重新回到反應(yīng)釜中繼續(xù)生產(chǎn)。生產(chǎn)過程控制要點：中成藥的原材料是干制的植物莖、葉、花、根、果等，一般中成藥的生產(chǎn)廠家在全國各地定點收購或者為保障材料的品質(zhì)和供應(yīng)量建立自己的生產(chǎn)基地，在計算投入產(chǎn)出率的同時要考慮季節(jié)因素、產(chǎn)地因素和工藝因素，生產(chǎn)過程伴隨著輔料諸如乙醇的投入量要求比較精準(zhǔn)，為此可以通過各環(huán)節(jié)中輔料的投入來計算產(chǎn)出量，從而控制年生產(chǎn)量?？梢酝ㄟ^原料藥和包裝物的投入來匡算成品量，值得關(guān)注的是輸液瓶如果是玻璃制品，就需要考慮在生產(chǎn)過程中的破損問題，制定一個合理的破損率，但包裝物標(biāo)簽的物料平衡仍應(yīng)保持100%。由于整個環(huán)節(jié)原料藥、預(yù)膠化淀粉、淀粉等輔料的加入在工藝過程中都有嚴(yán)格的配比要求，可以選擇任意一種材料或幾種材料作為投入產(chǎn)出的計算依據(jù)，同時也可以以包裝物消耗情況來判斷成品量。（6） 容易出現(xiàn)的問題：遲做銷售和不做銷售；銷售費用歸集不合理；收入與成本不配比；非銷售用產(chǎn)品出庫不做視同銷售處理等（四）生產(chǎn)流程概述及對生產(chǎn)過程的控制要點：（1）、片劑：生產(chǎn)流程概述：按生產(chǎn)指令領(lǐng)料（原料和輔料）——檢驗完畢后進行原輔料預(yù)處理，（粉碎和過篩）——原料干粉和淀粉漿制?；旌虾笾瞥深w粒——烘干處理——再一次混合整理——經(jīng)過壓片處理并根據(jù)不同的需要對藥片進行包衣——按包裝指令領(lǐng)用包裝物——對半成品的藥片作包裝處理（包裝分為鋁塑包裝、瓶裝或其他包裝）——檢驗——成品入庫。（2） 涉及的主要科目：主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、銷售費用、應(yīng)收帳款、應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅金）、產(chǎn)成品等（3） 業(yè)務(wù)流程：投標(biāo)——接受顧客定單——批準(zhǔn)賒銷信用——按銷售單供貨——按銷售單裝運貨物——向顧客開具帳單——記錄銷售——辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入——辦理和記錄銷貨退銷貨折扣與折讓——注銷壞帳（4） 涉及到的憑證和記錄：顧客定單——銷售單——發(fā)運憑證——銷售發(fā)票——商品價目表——匯款通知書——顧客月末對帳單（5） 測試方法：采用屬性抽樣審計方法，進行銷售收入截止性測試。容易出現(xiàn)的問題：各項間接成本歸集不準(zhǔn)確，分配不合理；未耗用完的材等。涉及的主要科目：存貨、制造費用、生產(chǎn)成本、應(yīng)付工資、待攤費用、產(chǎn)成品等業(yè)務(wù)流程：計劃和安排生產(chǎn)——發(fā)出原材料——生產(chǎn)產(chǎn)品——核算產(chǎn)品成本——儲存產(chǎn)成品——發(fā)出產(chǎn)成品涉及到的憑證和記錄：生產(chǎn)指令——領(lǐng)發(fā)料憑證——產(chǎn)量和工時記錄——工資匯總表和人工費用分配表——材料費用分配表——制造費用分配表——成本計算單測試方法：采用“穿行測試”法和存貨盤點方法。具體來說，包括領(lǐng)取各種原材料及低值易耗品，交付生產(chǎn)，分?jǐn)傎M用，計算生產(chǎn)成本，核算銷售成本等程序，還包括核實實際工時，計算應(yīng)付工資等程序。由于購貨與付款循環(huán)中各科目所涉及的業(yè)務(wù)交易量和金額大小往往十分頻繁，審計人員可將其中大額的和不尋常的項目篩選出來，百分之百地加以測試。涉及的主要科目：原材料、應(yīng)付帳款、應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅）、銀行存款（現(xiàn)金）等科目。 材料采購與付款循環(huán)本循環(huán)包括購買材料，發(fā)出定貨單，檢查所購材料和開具驗收報告，記錄應(yīng)付付銷貨方債務(wù)，核準(zhǔn)付款；支付款項和記錄現(xiàn)金支出等程序。 物價部門公布的納稅人相關(guān)產(chǎn)品的價格信息資料三、內(nèi)控測試環(huán)節(jié)（一）測試步驟：根據(jù)內(nèi)部控制調(diào)查問卷，了解企業(yè)內(nèi)部控制情況，并做出相應(yīng)記錄；運用審計抽樣技術(shù)和其他審計方法，實施控制測試程序，證實有關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行效果；評價內(nèi)部控制的強弱，確定重點審計項目（二）測試目的：了解企業(yè)的經(jīng)營特點、內(nèi)控環(huán)境、財務(wù)核算方法及業(yè)務(wù)流程，以此控制審計風(fēng)險，確定重點審計項目。 藥品生產(chǎn)企業(yè)(車間)申請GMP認(rèn)證時，報送擬生產(chǎn)的品種或劑型批試生產(chǎn)記 錄。 藥品生產(chǎn)企業(yè)(車間)的關(guān)鍵工序、主要設(shè)備驗證情況和檢驗儀器、儀表校驗情況； 216。 藥品生產(chǎn)車間概況及工藝布局平面圖； 216。 藥品生產(chǎn)企業(yè)(車間)生產(chǎn)的所有劑型和品種表； 216。 《藥品生產(chǎn)企業(yè)許可證》和《營業(yè)執(zhí)照》(復(fù)印件)； 216。企業(yè)如果采取自銷方式，由于企業(yè)自身承擔(dān)銷售市場的開拓，營銷費用往往會很高，其費用列支的真實性、合法性就成為我們關(guān)注的重點；如果采取代銷、醫(yī)藥代表銷售的方式，企業(yè)往往會支付較大金額的折扣、折讓，這同樣需要我們重點關(guān)注其稅收的處理。對稅種相關(guān)指標(biāo)分析表中得銷售稅金負(fù)擔(dān)率、銷售收入折扣、折讓分析、銷售收入增長比率與銷售稅金增長比率對比分析進行重點分析。行業(yè)審計案頭分析要點行業(yè)審計項目分析性復(fù)核明細(xì)表項目類型分析類型趨勢分析結(jié)構(gòu)分析比率分析合理性分析收入類年度比較分析月份趨勢分析進行下列結(jié)構(gòu)分析：產(chǎn)品之間分析毛利率；凈利比率與下列資料推算的期望值進行比較：預(yù)算與計劃；材料成本投入量；產(chǎn)成品出庫量；生產(chǎn)能力成本費用類年度比較分析月份趨勢分析進行下列結(jié)構(gòu)分析：產(chǎn)品之間分析；各原材料要素之間；藥包材與產(chǎn)品之間；銷售成本率；營業(yè)成本率；原材料周轉(zhuǎn)率；存貨周轉(zhuǎn)率與下列資料推算的期望值進行比較：材料成本投入量；產(chǎn)成品入庫量；生產(chǎn)能力資產(chǎn)負(fù)債類年度比較分析月份