【正文】 固定資產(chǎn)的初始計量與計稅基礎(chǔ)在會計處理上，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量?！镀髽I(yè)所得稅法》第十一條規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊準(zhǔn)予扣除。固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；使用壽命超過一個會計年度。投資性房地產(chǎn)的報廢、毀損，按照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定處理。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。（4）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，無論采用成本計量模式還是采用公允價值計量模式，當(dāng)期都要按視同銷售確認(rèn)收入，同時按開發(fā)產(chǎn)品的公允價值確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。（2）企業(yè)將原采用成本計量模式計價的、已計提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，會計和企業(yè)所得稅對資產(chǎn)的計價不一致，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權(quán)益。在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值。在稅務(wù)處理上，企業(yè)采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量的，公允價值變動損益在計算應(yīng)納稅所得額不予確認(rèn)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；投資性房地產(chǎn)可以計提折舊或進(jìn)行攤銷扣除。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。在稅務(wù)處理上，如果沒有減值跡象，企業(yè)沒有對投資性房地產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，采用成本模式的企業(yè)不需要對后續(xù)計量進(jìn)行納稅調(diào)整；如果有減值跡象，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備，則需要按照《企業(yè)所得稅法》第八條、第十條規(guī)定，對后續(xù)計量進(jìn)行納稅調(diào)整。采用成本模式計量的建筑物的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號———固定資產(chǎn)》。外購的土地使用權(quán)，按購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于該項資產(chǎn)的其他支出作為計稅基礎(chǔ)；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的土地使用權(quán)，按該土地使用權(quán)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。外購的房屋、建筑物，按購買價款和相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)；自行建造的房屋、建筑物，按竣工結(jié)算前實際發(fā)生的支出作為計稅基礎(chǔ)；融資租入的房屋、建筑物，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用，作為計稅基礎(chǔ)；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的房屋、建筑物，按該資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或損失，除稅收規(guī)定可以確認(rèn)損益的外，不得調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。　　在稅務(wù)處理上，投資性房地產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出；自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成；以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定確定。該土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)讓時，可按照《企業(yè)所得稅法》第十六條規(guī)定，按其計稅基礎(chǔ)扣除。已出租的土地使用權(quán)，即以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權(quán)，可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)并計算攤銷費用扣除。已出租的房屋、建筑物，即以經(jīng)營租賃方式出租的房屋、建筑物，可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)并計算攤銷費用扣除。　　投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、初始計量與計稅基礎(chǔ)　　　　在會計處理上，投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。從稅法上區(qū)分，投資性房地產(chǎn)可以區(qū)分為房屋、建筑物和土地使用權(quán)?！　≡谕顿Y性房地產(chǎn)方面，稅法規(guī)定與會計準(zhǔn)則規(guī)定差異較大。自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨計量和出售。　　 投資性房地產(chǎn)會計處理與稅務(wù)處理差異（上） (10) 劉磊 基本概念比較《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》，是為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露。已按永久或?qū)嵸|(zhì)性損害確認(rèn)財產(chǎn)損失的各項長期股權(quán)投資必須保留會計記錄。長期股權(quán)投資出現(xiàn)以下一項或若干項情形時，才能確認(rèn)為長期股權(quán)投資的發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害：被投資方已依法宣告破產(chǎn)、撤銷、關(guān)閉或被注銷、吊銷工商營業(yè)執(zhí)照；投資方財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營3年以上，且無重新恢復(fù)經(jīng)營的改組計劃等；被投資方財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，被投資方的股票從證券交易市場摘牌，停止交易1年或1年以上；被投資方財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已進(jìn)行清算?！　∪㈤L期股權(quán)投資損失確認(rèn)會計處理和稅務(wù)處理的差異　　企業(yè)根據(jù)會計準(zhǔn)則確認(rèn)的長期股權(quán)投資減值損失，屬于會計處理的內(nèi)容，在企業(yè)所得稅上不予確認(rèn)，應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。第十六條規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值和轉(zhuǎn)讓費用，可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！　≡诙悇?wù)處理上，企業(yè)處置長期股權(quán)投資，屬于《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入?！　《⑻幹瞄L期股權(quán)投資會計處理與稅務(wù)處理的差異　　在會計處理上，企業(yè)處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。投資企業(yè)按照權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值和投資損益，應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。　?。?）投資企業(yè)從被投資方的累計凈利潤（包括累計未分配利潤和盈余公積）中取得的任何分配支付額，在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期股息、紅利等權(quán)益性投資收益。企業(yè)對外投資期間，長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)保持不變。　?。?）投資企業(yè)不能確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，被投資單位發(fā)生的凈虧損只能由被投資單位以后年度的所得彌補?！　。?）投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，已按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的，在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額也不應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益?！　。?）投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益?！　。?）投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)?！　。?）投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。　?。?）投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值?！　? 長期股權(quán)投資會計與稅務(wù)處理的差異（下）（9） 劉磊　　一、權(quán)益法下長期股權(quán)投資的后續(xù)計量會計處理與稅收處理的差異　　投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，被投資單位為其合營企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)當(dāng)以被投資方作出利潤分配決策的時間確認(rèn)收入的實現(xiàn)。　　在稅務(wù)處理上，投資企業(yè)確認(rèn)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分不作為初始投資成本的收回。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益?！　≡跁嬏幚砩希捎贸杀痉ê怂愕拈L期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計價。以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，按實際支付的購買價款作為計稅基礎(chǔ)；以發(fā)行權(quán)益性證券取得的、投資者投入的、接受捐贈取得的長期股權(quán)投資，按該投資資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。　　　　在會計處理上，以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本，初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出；以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本；投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，凡已確認(rèn)收益或者損失的，屬于應(yīng)稅合并業(yè)務(wù)，此時，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按交易價格重新確定長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)；作為補價的非股權(quán)支付額的公允價值低于股權(quán)賬面價值一定比例的，屬于免稅合并業(yè)務(wù)，此時，被合并方企業(yè)將全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給合并方企業(yè)，除與非股權(quán)支付額相對應(yīng)部分的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)外，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確認(rèn)，合并業(yè)務(wù)中涉及當(dāng)事各方可暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，合并方企業(yè)應(yīng)以接收被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的原賬面價值作為長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)。但同一控制下的企業(yè)合并屬于關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，按照《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。下面，我們分析一下長期股權(quán)投資會計處理與稅務(wù)處理的聯(lián)系與區(qū)別?！镀髽I(yè)所得稅法》提出了投資資產(chǎn)的概念，其內(nèi)涵包括長期股權(quán)投資。存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等?！　Ρ槐I的存貨，其賬面價值扣除保險理賠以及責(zé)任賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定損失：向公安機關(guān)的報案記錄，公安機關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料；涉及責(zé)任人的責(zé)任認(rèn)定及賠償情況說明；涉及保險索賠的，應(yīng)當(dāng)有保險公司理賠情況說明。存貨的盤虧、報廢、毀損和被盜損失，須經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審批才能在申報企業(yè)所得稅時區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：　　對盤虧的存貨，扣除責(zé)任人賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定損失：存貨盤點表；中介機構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明；存貨保管人對于盤虧的情況說明；盤虧存貨的價值確定依據(jù)（包括相關(guān)入庫手續(xù)、相同相近存貨采購發(fā)票價格或其他確定依據(jù)）；企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核批文件?！　≡诙悇?wù)處理上，企業(yè)存貨發(fā)生的損失包括有關(guān)商品、產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品以及各類材料、燃料、包裝物、低值易耗品等發(fā)生的盤虧、變質(zhì)、淘汰、毀損、報廢、被盜等造成的凈損失。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準(zhǔn)備后的金額。對企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日確定存貨的可變現(xiàn)凈值，以前減計存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減計的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當(dāng)期損益時，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)允許企業(yè)作相反的納稅調(diào)整?！　≡诙悇?wù)處理上，企業(yè)所得稅不考慮存貨的可變現(xiàn)凈值，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值情況下計提存貨跌價準(zhǔn)備，在計算應(yīng)納稅所得額時，要進(jìn)行納稅調(diào)整。　　資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準(zhǔn)備。企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量；材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量。可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。　　四、存貨的期末計量與納稅調(diào)整　　在會計處理上，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變?！　≡诙悇?wù)處理上，《企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定，企業(yè)領(lǐng)用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本?！　∪?、存貨的后續(xù)計量與扣除　　在會計處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。投資者投入的、接受捐贈的、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的、債務(wù)重組取得的存貨，按該存貨的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。　　在稅務(wù)處理上，存貨按取得時的實際支出作為計稅基礎(chǔ)。存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)制造費用的性質(zhì)，合理地選擇制造費用分配方法。存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。在存貨的會計處理與稅務(wù)處理上，存貨的范圍與確認(rèn)是一致的。　　一、存貨的范圍與確認(rèn)企業(yè)的存貨通常包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn)材料等。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號———存貨》著重解決了存貨的確認(rèn)和計量問題，《企業(yè)所得稅法》著重解決存貨的計稅基礎(chǔ)、扣除、納稅調(diào)整和損失的稅務(wù)處理問題。另外，第六條規(guī)定的非貨幣形式取得的收入、視同銷售等其他收入，也應(yīng)按公允價值確定?！　　镀髽I(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合