【正文】 如果治理層的答復(fù)與管理層的答復(fù)不一致，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取進(jìn)一步的審計證據(jù)予以解決。　　第四十條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問治理層，以確定其是否知悉任何舞弊事實、舞弊嫌疑或舞弊指控?！　〉谌艞l 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解治理層如何監(jiān)督管理層對舞弊風(fēng)險的識別和應(yīng)對過程，以及管理層為降低舞弊風(fēng)險設(shè)計的內(nèi)部控制。　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，確定是否有必要通過其他信息對管理層的答復(fù)進(jìn)行印證?！　≡谠儐枙r，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮詢問不同級別的人員?！　〉谌鶙l 如果被審計單位設(shè)有內(nèi)部審計職能，注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問內(nèi)部審計人員，詢問內(nèi)容主要包括：　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計人員對被審計單位舞弊風(fēng)險的認(rèn)識；　?。ǘ﹥?nèi)部審計人員在本期是否實施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序；　?。ㄈ┕芾韺訉νㄟ^內(nèi)部審計程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施；　?。ㄋ模﹥?nèi)部審計人員是否了解任何舞弊事實、舞弊嫌疑或舞弊指控?！　∽詴嫀熯€應(yīng)當(dāng)詢問被審計單位內(nèi)部的其他相關(guān)人員，以便從不同于管理層和對財務(wù)報告負(fù)有責(zé)任的人員的角度獲取信息?！　〉谌臈l 注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問管理層、內(nèi)部審計人員和內(nèi)部其他相關(guān)人員，以確定其是否知悉任何舞弊事實、舞弊嫌疑或舞弊指控。　　第三十三條 在業(yè)主直接經(jīng)營的小型被審計單位中，參與經(jīng)營管理的業(yè)主（以下簡稱業(yè)主）可能比大型被審計單位實施更有效的控制監(jiān)督，并由此彌補不相容職責(zé)分離不足的缺陷；但也可能由于內(nèi)部控制不正規(guī)，業(yè)主容易凌駕于內(nèi)部控制之上?！　〉诙?jié) 詢 問　　第三十一條 在了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問下列事項：　?。ㄒ唬┕芾韺訉ξ璞讓?dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的評估；　?。ǘ┕芾韺訉ξ璞罪L(fēng)險的識別和應(yīng)對過程；　?。ㄈ┕芾韺泳推鋵ξ璞罪L(fēng)險的識別和應(yīng)對過程與治理層溝通的情況；　?。ㄋ模┕芾韺泳推浣?jīng)營理念及道德觀念與員工溝通的情況。　　第二十九條 項目組討論的內(nèi)容通常包括：　?。ㄒ唬┯捎谖璞讓?dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的可能性，重大錯報可能發(fā)生的領(lǐng)域及方式；　?。ǘ┰谟龅侥男┣樾螘r需要考慮存在舞弊的可能性；　?。ㄈ┮蚜私獾目赡墚a(chǎn)生舞弊動機(jī)或壓力、提供舞弊機(jī)會、營造舞弊行為合理化環(huán)境的外部和內(nèi)部因素；　　（四）已注意到的對被審計單位舞弊的指控；　　（五）已注意到的管理層或員工在行為或生活方式上出現(xiàn)的異?；驘o法解釋的變化；　　（六）管理層凌駕于控制之上的可能性；　　（七）是否有跡象表明管理層操縱利潤，以及采取的可能導(dǎo)致舞弊的操縱利潤手段；　?。ò耍┕芾韺訉佑|現(xiàn)金或其他易被侵占資產(chǎn)的員工實施監(jiān)督的情況；　　（九）為應(yīng)對舞弊導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報可能性而選擇的審計程序，以及各種審計程序的有效性；　?。ㄊ┤绾问箶M實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍不易為被審計單位預(yù)見。　　第二十七條 項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)在討論時強調(diào)在整個審計過程中對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險保持警惕的重要性。如果項目組需要擁有信息技術(shù)或其他特殊技能的專家，這些專家也應(yīng)當(dāng)參與討論。　　第二十六條 項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)參與項目組內(nèi)部的討論，并根據(jù)職業(yè)判斷、以往的審計經(jīng)驗以及對被審計單位本期變化情況的了解，確定參與討論的項目組成員。但如果在審計過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)作出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)?。但在審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮作為審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與生成和維護(hù)這些信息相關(guān)的控制的有效性?！　〉诙龡l 注冊會計師應(yīng)當(dāng)結(jié)合審計過程中獲取的其他證據(jù)，慎重考慮管理層和治理層對詢問所作答復(fù)的合理性，以及提供的其他信息的合理性。注冊會計師是否按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定實施了審計工作，取決于其是否根據(jù)具體情況實施了審計程序，是否獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以及是否根據(jù)證據(jù)評價結(jié)果出具了恰當(dāng)?shù)膶徲媹蟾?。　　第二十條 影響注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報的因素主要包括：　?。ㄒ唬┪璞渍叩慕圃p程度；　?。ǘ┐ㄎ璞椎某潭?；　?。ㄈ┪璞渍咴诒粚徲媶挝坏穆毼患墑e；　?。ㄋ模┪璞渍卟倏v會計記錄的頻率和范圍；　?。ㄎ澹┪璞渍卟倏v的每筆金額的大小?！　〉谑艞l 由于舞弊者可能通過精心策劃以掩蓋其舞弊行為，舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，通常大于錯誤導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。　　第十七條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，并應(yīng)當(dāng)意識到，可以有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報?！　〉谑鍡l 管理層有責(zé)任在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動，包括制定和維護(hù)與財務(wù)報告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險實施管理?！　〉谌?治理層、管理層的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任　　第十三條 防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任?！　∏终假Y產(chǎn)通常伴隨著虛假或誤導(dǎo)性的文件記錄，其目的是隱瞞資產(chǎn)缺失或未經(jīng)適當(dāng)授權(quán)使用資產(chǎn)的事實。管理層通過凌駕于控制之上實施舞弊的手段主要包括：　?。ㄒ唬┚幹铺摷俚臅嫹咒?，特別是在臨近會計期末時；　?。ǘE用或隨意變更會計政策；　?。ㄈ┎磺‘?dāng)?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷；　　（四）故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項；　?。ㄎ澹╇[瞞可能影響財務(wù)報表金額的事實；　?。?gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果；　?。ㄆ撸┐鄹呐c重大或異常交易相關(guān)的會計記錄和交易條款?！　〉诰艞l 對財務(wù)信息作出虛假報告通常表現(xiàn)為：　　（一）對財務(wù)報表所依據(jù)的會計記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改；　　（二）對交易、事項或其他重要信息在財務(wù)報表中的不真實表達(dá)或故意遺漏；　?。ㄈεc確認(rèn)、計量、分類或列報有關(guān)的會計政策和會計估計的故意誤用?！　〉诎藯l 對財務(wù)信息作出虛假報告，可能源于管理層通過操縱利潤誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者對被審計單位業(yè)績或盈利能力的判斷。　　舞弊是一個寬泛的法律概念，但本準(zhǔn)則并不要求注冊會計師對舞弊是否已經(jīng)發(fā)生作出法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊。　　第五條 錯誤是指導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的非故意行為，主要包括：　?。ㄒ唬榫幹曝攧?wù)報表而收集和處理數(shù)據(jù)時發(fā)生失誤；　?。ǘ┯捎谑韬龊驼`解有關(guān)事實而作出不恰當(dāng)?shù)臅嫻烙?；　?。ㄈ┰谶\用與確認(rèn)、計量、分類或列報（包括披露，下同）相關(guān)的會計政策時發(fā)生失誤?！　〉诙?舞弊的特征　　第四條 財務(wù)報表的錯報可能由于舞弊或錯誤所致。　　第二條 本準(zhǔn)則適用于注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)?！　〉诹?附 則第二十四條 本準(zhǔn)則自2007年1月1日起施行?！　〉谖逭?審計報告日后對審計工作底稿的變動　　第二十三條 在審計報告日后，如果發(fā)現(xiàn)例外情況要求注冊會計師實施新的或追加的審計程序，或?qū)е伦詴嫀煹贸鲂碌慕Y(jié)論，注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄：　?。ㄒ唬┯龅降睦馇闆r；　　（二）實施的新的或追加的審計程序，獲取的審計證據(jù)以及得出的結(jié)論；　　（三）對審計工作底稿作出變動及其復(fù)核的時間和人員?！　〉诙l 會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年?！　〉诙畻l 在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應(yīng)當(dāng)記錄下列事項：　?。ㄒ唬┬薷幕蛟黾訉徲嫻ぷ鞯赘宓臅r間和人員，以及復(fù)核的時間和人員；　?。ǘ┬薷幕蛟黾訉徲嫻ぷ鞯赘宓木唧w理由；　?。ㄈ┬薷幕蛟黾訉徲嫻ぷ鞯赘鍖徲嫿Y(jié)論產(chǎn)生的影響?！　〉谑艞l 在審計報告日后將審計工作底稿歸整為最終審計檔案是一項事務(wù)性的工作，不涉及實施新的審計程序或得出新的結(jié)論?！　徲嫻ぷ鞯赘宓臍w檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)?！　〉谒墓?jié) 編制人員和復(fù)核人員　　第十七條 在記錄實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄：　?。ㄒ唬徲嫻ぷ鞯膱?zhí)行人員及完成該項審計工作的日期；　　（二）審計工作的復(fù)核人員及復(fù)核的日期和范圍?！　〉谑鍡l 注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時記錄與管理層、治理層和其他人員對重大事項的討論，包括討論的內(nèi)容、時間、地點和參加人員?！　〉谑臈l 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮編制重大事項概要，將其作為審計工作底稿的組成部分，以有效地復(fù)核和檢查審計工作底稿，并評價重大事項的影響。　　第三節(jié) 重大事項　　第十三條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況判斷某一事項是否屬于重大事項。如在對被審計單位生成的訂購單進(jìn)行細(xì)節(jié)測試時，注冊會計師可能以訂購單的日期或編號作為測試訂購單的識別特征。　　第二節(jié) 記錄測試的特定項目或事項的識別特征　　第十一條 在記錄實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄測試的特定項目或事項的識別特征?！　∮薪?jīng)驗的專業(yè)人士，是指對下列方面有合理了解的人士：　?。ㄒ唬徲嬤^程；　　（二）相關(guān)法律法規(guī)和審計準(zhǔn)則的規(guī)定；　?。ㄈ┍粚徲媶挝凰幍慕?jīng)營環(huán)境；　?。ㄋ模┡c被審計單位所處行業(yè)相關(guān)的會計和審計問題?！　〉诎藯l 對每項具體審計業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將審計工作底稿歸整為審計檔案。　　審計工作底稿通常包括總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對表、有關(guān)重大事項的往來信件（包括電子郵件），以及對被審計單位文件記錄的摘要或復(fù)印件等?！　〉诹鶙l 會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》的規(guī)定，對審計工作底稿實施適當(dāng)?shù)目刂瞥绦?，以滿足下列要求：　?。ㄒ唬┌踩９軐徲嫻ぷ鞯赘宀徲嫻ぷ鞯赘灞Ｃ?；　?。ǘ┍ＷC審計工作底稿的完整性；　?。ㄈ┍阌趯徲嫻ぷ鞯赘宓氖褂煤蜋z索；　?。ㄋ模┌凑找?guī)定的期限保存審計工作底稿。中國境內(nèi)的中外合作會計師事務(wù)所、國際會計公司成員所和聯(lián)系所可以同時使用某種外國文字。　　第五條 編制審計工作底稿的文字應(yīng)當(dāng)使用中文。　　第三條 本準(zhǔn)則所稱審計工作底稿，是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131號——審計工作底稿財會[2006]4號第一章 總 則　　第一條 為了規(guī)范審計工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍，以及審計工作底稿的歸檔，制定本準(zhǔn)則?！　〉谌臈l 項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計師事務(wù)所通報的最新監(jiān)控信息考慮下列事項：　?。ㄒ唬┰摫O(jiān)控信息提及的缺陷是否會對項目負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)的審計業(yè)務(wù)產(chǎn)生影響；　　（二）會計師事務(wù)所的整改措施對該審計業(yè)務(wù)是否足夠?！　〉谄哒?監(jiān) 控　　第三十三條 監(jiān)控是指對會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度持續(xù)考慮和評價的過程，包括定期選取已完成的審計業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查，以使會計師事務(wù)所能夠合理保證其質(zhì)量控制制度正在有效運行?！　〉谌l 在對上市公司財務(wù)報表審計實施項目質(zhì)量控制復(fù)核時，復(fù)核人員應(yīng)當(dāng)考慮：　?。ㄒ唬╉椖拷M就具體審計業(yè)務(wù)對會計師事務(wù)所獨立性作出的評價；　　（二）項目組在審計過程中識別的特別風(fēng)險以及采取的應(yīng)對措施，包括項目組對舞弊風(fēng)險的評估及采取的應(yīng)對措施；　?。ㄈ┳鞒龅呐袛啵绕涫顷P(guān)于重要性和特別風(fēng)險的判斷；　?。ㄋ模╉椖拷M是否已就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進(jìn)行適當(dāng)咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論；　　（五）項目組在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；　?。╉椖拷M擬與管理層、治理層以及其他方面溝通的事項；　　（七）所復(fù)核的審計工作底稿是否反映了項目組針對重大判斷執(zhí)行的工作，是否支持得出的結(jié)論；　?。ò耍╉椖拷M擬出具的審計報告的適當(dāng)性。　　項目質(zhì)量控制復(fù)核的范圍取決于審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度和審計風(fēng)險?！　〉谌畻l 如果在業(yè)務(wù)開始時認(rèn)為沒有必要實施項目質(zhì)量控制復(fù)核，項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)關(guān)注可能因情況變化而需要這種復(fù)核?！　ι鲜泄矩攧?wù)報表審計，項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)采取下列措施：　?。ㄒ唬┐_定會計師事務(wù)所已委派項目質(zhì)量控制復(fù)核人員；　　（二）與項目質(zhì)量控制復(fù)核人員討論在審計過程中遇到的重大事項，包括項目質(zhì)量控制復(fù)核中識別的重大事項；　?。ㄈ┰陧椖抠|(zhì)量控制復(fù)核完成后，才能出具審計報告?！　〉谌?jié) 意見分歧　　第二十八條 如果項目組內(nèi)部、項目組與被咨詢者之間、項目負(fù)責(zé)人與項目質(zhì)量控制復(fù)核人員之間出現(xiàn)意見分歧，項目組應(yīng)當(dāng)遵守會計師事務(wù)所處理及解決意見分歧的政策和程序?！　〉诙邨l 項目組就疑難問題或爭議事項向其他專業(yè)人士咨詢所形成的記錄，應(yīng)當(dāng)經(jīng)被咨詢者認(rèn)可?！　〉诙?jié) 咨 詢　　第二十五條 項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)對咨詢承擔(dān)下列責(zé)任：　　（一）對項目組就疑難問題或爭議事項進(jìn)行適當(dāng)咨詢負(fù)責(zé)；　?。ǘ┐_信項目組成員在審計過程中就相關(guān)事項進(jìn)行了適當(dāng)咨詢，咨詢的對象可能是項目組成員，或本所內(nèi)部或外部的其他適當(dāng)人員；　?。ㄈ┐_信這些咨詢的性質(zhì)、范圍以及形成的結(jié)論已得到記錄，并經(jīng)被咨詢者認(rèn)可；　?。ㄋ模┐_定咨詢形成的結(jié)論已得到執(zhí)行?！　〉诙龡l 如果在審計過程中更換項目負(fù)責(zé)人，新任項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)對截至變更日已完成的工作實施足夠的復(fù)核程序，以確信此前計劃和實施的工作符合法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和審計準(zhǔn)則的規(guī)定。　　項目負(fù)責(zé)人復(fù)核的內(nèi)容包括對關(guān)鍵領(lǐng)域所作的判斷，尤其是執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識別出的疑難問題或爭議事項、特別風(fēng)險以及項目負(fù)責(zé)人認(rèn)為重要的其他領(lǐng)域?！　〉诙粭l 在出具審計報告前，項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)通過復(fù)核審計工作底稿和與項目組討論，確信獲取的審計證據(jù)已經(jīng)充分、適當(dāng)，足以支持形成的結(jié)論和擬出具的審計報告?！　〉诙畻l 在復(fù)核已實施的審計工作時，復(fù)核人員應(yīng)當(dāng)考慮：　　（一）審計工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行；　?。ǘ┲卮笫马検欠褚烟嵴堖M(jìn)一步考慮；　?。ㄈ┫嚓P(guān)事項是否已進(jìn)行適當(dāng)咨詢，由此形成的結(jié)論是否得到記錄和執(zhí)行；　　（四）是否需要修改已執(zhí)行審計工作的性質(zhì)、時間和范圍；　?。ㄎ澹┮褕?zhí)行的審計工作是否支持形成的結(jié)論，并已得到適當(dāng)記錄