【正文】 該轉(zhuǎn)出的累計損失，等于可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤余金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。（6）210年12月31日，XYZ銀行將貸款結(jié)算，實際收到現(xiàn)金2 000 000元。因此，應調(diào)整的貸款損失準備=10000201 363 650=363 630元。1 818 200 （5）209年12月31日，XYZ銀行預期原先的現(xiàn)金流量估計發(fā)生改變，預計210年將收回現(xiàn)金1 500 000元；當年實際收到的現(xiàn)金為1 000 000元。由于XYZ銀行對209年及210年的現(xiàn)金流入預期不變，因此，應調(diào)整的貸款損失準備=28175861818200=999386元。相關的賬務處理如下：借：貸款損失準備 1 074 326 貸：利息收入 1 074 326借：存放同業(yè) 9 000 000 貸：貸款——已減值 9 000 000表3—5 新預計的現(xiàn)金流量 金額單位；元時間未折現(xiàn)金額折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值207年12月31日00208年12月31日10 000 0008 264 000209年12月31日2 000 0001 502 600210年12月31日00小計12 000 000　　9 766 600其次，XYZ銀行根據(jù)當前掌握的資料，對貸款合同現(xiàn)金流量重新作了估計。假定該貸款的實際利率為10％，利息按年收取。（1）207年12月31日未確認減值損失前，丙銀行對B企業(yè)貸款的攤余成本計算如下：205年1月1日對B企業(yè)貸款的攤余成本=49 000 000（元）205年12月31日，對B企業(yè)貸款的攤余成本 =49 000 000+49 000 000％5 000 000=49 159 700（元）206年12月31日，對B企業(yè)貸款的攤余成本 =49 159 700（1+％）5 000 000≈49 336 216（元）207年12月31日，對B企業(yè)貸款（確認減值損失前）的攤余成本 =49 336 216（1+％）5 000 000≈49 531 320（元）（2）207年12月31日，丙銀行預計從對B企業(yè)貸款將收到現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計算如下：5 000 000（1+％）+25 000 000（1+％）≈24 987 147（元）（3）207年12月31日，丙銀行應確認的貸款減值損失 =49 531 32024 987 147=24 544 173（元）【例3—13】 205年1月1日，XYZ銀行向A客戶發(fā)放了一筆貸款15 000 000元。207年12月31日，有客觀證據(jù)表明B企業(yè)發(fā)生嚴重財務困難，丙銀行據(jù)此認定對B企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預期208年12月31日將收到利息5 000 000元，但209年12月31日僅收到本金25 000 000元?！纠?—12】205年1月1日，丙銀行以“折價”方式向B企業(yè)發(fā)放一筆5年期貸款50 000 000元（實際發(fā)放給B企業(yè)的款項為49 000 000元），合同年利率為10％。在這種情況下，如果按貸款發(fā)放時確定的實際利率計算，貸款未來現(xiàn)金流入（本金和利息）現(xiàn)值將與當前賬面價值相等。在上述五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案下，哪一種需要在今年末確認減值損失?不難看出，在上述方案（1）至（4）下，貸款未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值一定小于當前賬面價值，因此，GHI銀行采用方案（1）至（4）中的任何一種，都需要在調(diào)整貸款日確認和計量貸款減值損失。GHI銀行同意客戶A提出的要求。今年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶A的產(chǎn)品市場銷路不暢，存在嚴重財務困難，故不能按期及時償還GHI銀行的貸款本金和利息。該項金額小于相關外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。企業(yè)應當對預計資產(chǎn)組合未來現(xiàn)金流量的方法和假設進行定期檢查，以最大限度地消除損失預計數(shù)和實際發(fā)生數(shù)之間的差異。（3）在對某金融資產(chǎn)組合的未來現(xiàn)金流量進行預計時，應當以與其具有類似風險特征組合的歷史損失率為基礎。企業(yè)對金融資產(chǎn)采用組合方式進行減值測試時，應當注意以下幾個方面：（1）應當將具有類似信用風險特征的金融資產(chǎn)組合在一起，例如可按資產(chǎn)類型、行業(yè)分布、區(qū)域分布、擔保物類型、逾期狀態(tài)等進行組合。單獨測試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)（包括單項金額重大和不重大的金融資產(chǎn)），應當包括在具有類似信用風險特征的金融資產(chǎn)組合中再進行減值測試。在實務中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項金額重大的標準。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。短期應收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)。對于浮動利率貸款、應收款項或持有至到期投資，在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)利率。以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應當按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關擔保物的價值（取得和出售該擔保物發(fā)生的費用應當予以扣除）。二、金融資產(chǎn)減值損失的計量對于以外幣計價的權(quán)益工具投資，企業(yè)在判斷其是否發(fā)生減值時，應當將該投資在初始確認時以記賬本位幣反映的成本，與資產(chǎn)負債表日以記賬本位幣反映的公允價值進行比較，同時考慮其他相關因素。同時，企業(yè)應當從持有可供出售權(quán)益工具投資的整個期間來判斷。但是，如果企業(yè)將債務人或金融資產(chǎn)發(fā)行方的信用等級下降因素，與可獲得的其他客觀的減值依據(jù)聯(lián)系起來，往往能夠?qū)鹑谫Y產(chǎn)是否已發(fā)生減值作出判斷。2．企業(yè)通常難以找到某項單獨的證據(jù)來認定金融資產(chǎn)是否已發(fā)生減值，因而應綜合考慮相關證據(jù)的總體影響進行判斷。企業(yè)在根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失時，應注意以下幾點：1．這些客觀證據(jù)相關的事項（也稱“損失事項”）必須影響金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量，并且能夠可靠地計量。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M行可靠計量的事項。一、金融資產(chǎn)減值損失的確認第六節(jié) 金融資產(chǎn)減值（6）202年5月20日。（4）202年5月9日，乙公司宣告發(fā)放股利40 000 000元。（2）201年6月30日。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。207年12月31日，該債券的市場價格為1 000．09元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務處理如下：（1）206年7月13日，購入股票：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 15 030 000 貸：銀行存款 15 030 000（2）206年12月31日，確認股票價格變動：借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 970 000 貸：資本公積——其他資本公積 970 000（3）207年2月1日，出售股票：借：銀行存款 12 970 000 資本公積——其他資本公積 970 000 投資收益 2 060 000 貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 15 030 000 ——公允價值變動 970 000【例3—9】207年1月1日甲保險公司支付價款1 ，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面利率4％，實際利率為3％，利息每年末支付，本金到期支付。乙公司至206年12月31日仍持有該股票，該股票當時的市價為16元。3．處置可供出售金融資產(chǎn)時，應將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資損益；同時，將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資損益。2．可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，應計入當期損益；如果可供出售金融資產(chǎn)是外幣貨幣性金融資產(chǎn)，則其形成的匯兌差額也應計入當期損益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當計入投資收益。具體而言：（1）初始確認時，都應按公允價值計量，但對于可供出售金融資產(chǎn)，相關交易費用應計入初始入賬金額；（2）資產(chǎn)負債表日，都應按公允價值計量，但對于可供出售金融資產(chǎn)，公允價值變動不是計入當期損益，而通常應計入所有者權(quán)益。二、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理金融資產(chǎn)的分類應是管理層意圖的如實表達。對于在活躍市場上有報價的金融資產(chǎn)，既可劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，也可能劃分為可供出售金融資產(chǎn)；如果該金融資產(chǎn)屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產(chǎn)，則該金融資產(chǎn)還可能劃分為持有至到期投資?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（1）貸款和應收款項；（2）持有至到期投資；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。假定不考慮其他因素，EFG銀行的賬務處理如下：（1）發(fā)放貸款：借：貸款——本金 100 000 000 貸：吸收存款 100 000 000（2）206年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認貸款利息：借：應收利息 2 500 000 貸：利息收入 2 500 000借：存放中央銀行款項（或吸收存款） 2 500 000 貸：應收利息 2 500 000（3）206年12月31日，確認減值損失10 000 000元：借：資產(chǎn)減值損失 10 000 000 貸：貸款損失準備 10 000 000借：貸款——已減值 100 000 000 貸：貸款——本金 100 000 000此時，貸款的攤余成本=100 000 00010 000 000=90 000 000（元）（4）207年3月31日，確認從客戶收到利息1 000 000元：借：存放中央銀行款項（或吸收存款） 1 000 000 貸：貸款——已減值 1 000 000按實際利率法以攤余成本為基礎應確認的利息收入=90 000 00010%/14 =2 250 000（元）借：貸款損失準備 2 250 000 貸：利息收入 2 250 000此時貸款的攤余成本=90 000 0001 000 000+2 250 000=91 250 000（元）（5）207年4月1日，收到抵債資產(chǎn)：借：抵債資產(chǎn) 85 000 000 營業(yè)外支出 6 450 000 貸款損失準備 7 750 000 貸：貸款——已減值 99 000 000 應交稅費 200 000（6）207年6月30日，從租戶處收到上述房地產(chǎn)的租金800 000元：借：存放中央銀行款項 800 000 貸：其他業(yè)務收入 800 000確認抵債資產(chǎn)跌價準備=85 000 00084 000 000=1 000 000（元）借：資產(chǎn)減值損失 1 000 000 貸：抵債資產(chǎn)跌價準備 1 000 000（7）207年12月31日，確認抵債資產(chǎn)租金等：借：存放中央銀行款項 1 600 000 貸：其他業(yè)務收入 1 600 000確認發(fā)生的維修費用200 000元：借：其他業(yè)務成本 200 000 貸：存放中央銀行款項等 200 000確認抵債資產(chǎn)跌價準備=84 000 00083 000 000=1 000 000（元）借：資產(chǎn)減值損失