【正文】 假定甲企業(yè)財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為4月15日，計提盈余公積和公益金的比例為15%。例：甲企業(yè)在2001年末積壓了一批原材料，價款50萬元，%的存貨跌價準(zhǔn)備。如果年終企業(yè)所得稅匯算清繳尚未結(jié)束，則資產(chǎn)減損金額可以作為報告期所對應(yīng)納稅年度的稅前扣除項目，但是，如果稅法規(guī)定需要報經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)的財產(chǎn)損失在匯算清繳期內(nèi)未報經(jīng)批準(zhǔn)的，仍不得作稅前扣除。此時，會計核算中轉(zhuǎn)銷的財產(chǎn)損失或全額計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備能否在稅前扣除，首先要看年終企業(yè)所得稅匯算清繳是否結(jié)束。對銷售退回而影響當(dāng)期所得的，應(yīng)當(dāng)計入實際退回年度的所得額。對已證實資產(chǎn)發(fā)生了減損，應(yīng)在資產(chǎn)實際發(fā)生減損的年度，經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后扣除。稅收上，必須按照實際發(fā)生原則確認(rèn)收入和扣除成本費用。就上例而言：在會計上應(yīng)將庫存商品和應(yīng)收帳款沖回，同時將銷售收入與銷售成本之間的差額作為以前年度（1997年）損益的調(diào)整項目；而根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，銷售退回必須調(diào)整當(dāng)期損益，在銷售退回實際發(fā)生的當(dāng)期（1998年）確認(rèn)應(yīng)納稅所得額。在上例中，乙公司在2月份收到退貨，調(diào)整1997年度的會計報表，但假若乙公司在5月份（報告批準(zhǔn)日后）收到這筆退貨，那這筆退貨就計入1998年的帳表上了。顧名思義，所謂調(diào)整事項就是對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項，按照12月31日已編制的會計報表所反映的收入、費用、資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益作相應(yīng)的調(diào)整，并按照調(diào)整后的數(shù)額重新編制會計報表。同時乙公司為上市公司，財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日均為次年4月30日，所得稅稅率為33%，資產(chǎn)負(fù)債表日計算的稅前利潤等于按稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅所得額。1998年2月10日雙方協(xié)商未成，乙公司收到丙企業(yè)的通知，該批產(chǎn)品已經(jīng)全部退回。乙公司希望通過協(xié)商解決問題，并與丙企業(yè)協(xié)商解決辦法。例：1997年11月乙公司銷售給丙企業(yè)一批產(chǎn)品，銷售價格25000元（不含向購買方收取的增值稅），銷售成本20000元，貨款于當(dāng)年12月31日尚未收到。而屬于調(diào)整事項的，都應(yīng)按會計準(zhǔn)則的規(guī)定對已編制的資產(chǎn)負(fù)債表日會計報表中反映的收入、費用、資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益作相應(yīng)調(diào)整，并按調(diào)整后的數(shù)額重新編制會計報表，以便為財務(wù)報告使用者提供更為相關(guān)可靠的財務(wù)信息。非調(diào)整事項應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中說明其內(nèi)容、估計對財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響；如無法作出估計，應(yīng)當(dāng)說明其原因。涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算；涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算；不涉及損益以及利潤分配的事項，調(diào)整相關(guān)科目；通過上述帳務(wù)處理后，還應(yīng)同時調(diào)整會計報表相關(guān)項目的數(shù)字，包括：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日編制的會計報表相關(guān)項目的數(shù)字；（2）當(dāng)期編制的會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)；（3）提供比較會計報表時，還應(yīng)調(diào)整相關(guān)會計報表的上年數(shù)；（4）經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及會計報表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整會計報表附注相關(guān)項目的數(shù)字非調(diào)整事項資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生或存在的事項，不影響資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況，但如不加以說明，將會影響財務(wù)會計使用者作出正確估計和決策。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項差異分析資產(chǎn)負(fù)債表日后事項包括調(diào)整事項和非調(diào)整事項資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得新的或進(jìn)一步的證據(jù)，有助于對資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況的有關(guān)金額作出重新估計，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項，據(jù)此對資產(chǎn)負(fù)債表日所反映的收入費用、資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益進(jìn)行調(diào)整常見的調(diào)整事項的例子如：已證實資產(chǎn)發(fā)生了減損；銷售退回；已確定獲得或支付的賠償。在實際操作中，可以這樣處理：當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查出以前年度的非重大會計差錯，凡因涉及損益而影響所得額的，會計上也應(yīng)采用“以前年度損益調(diào)整”科目予以調(diào)整帳務(wù)，然后將“以前年度損益調(diào)整”科目金額轉(zhuǎn)至“利潤分配——未分配利潤”科目。對于差錯期原為盈利的，需要對差錯額計算補(bǔ)繳稅款。再次，由于稅法對虧損規(guī)定了五年期限限制，這就十分必要準(zhǔn)確計算出各年的所得額（虧損額或盈利額）。由此看來，對于查出的以前年度的涉及損益的差錯，不管重大會計差錯與非重大會計差錯，一律并入差錯年度的所得額。對于以前年度的非重大會計差錯，涉及損益的，應(yīng)當(dāng)并入差錯年度的所得額。補(bǔ)計收入借：其他應(yīng)付款 234000貸：以前年度損益調(diào)整 234000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34000補(bǔ)轉(zhuǎn)成本借：以前年度損益調(diào)整 120000貸：產(chǎn)成品 120000調(diào)整所得稅借：以前年度損益調(diào)整 26400 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 26400將以前年度損益科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配借：以前年度損益調(diào)整 53600貸：利潤分配——未分配利潤 53600調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字借：利潤分配——未分配利潤 8040貸：盈余公積——法定盈余公積 5360 ——公益金 2680編制比較會計報表如下資產(chǎn)負(fù)債表（局部）編制單位：甲公司 時間：2000年12月31日 單位：元資產(chǎn) 年 初 數(shù) 負(fù)債和所有者權(quán)益 年 初 數(shù) 調(diào)整前 調(diào)增減 調(diào)整后 調(diào)整前 調(diào)增減 調(diào)整后存貨 150000 120000 30000 其他應(yīng)付款 350000 234000 116000 應(yīng)交稅金 80000 60400 140400 盈余公積 70000 8040 78040 其中：公益金 20000 2680 22680利潤表（局部）編制單位：甲公司 2000年度 單位：元項目 上 年 數(shù) 調(diào)整前 調(diào)增（減） 調(diào)整后一、主營業(yè)務(wù)收入 3500000 200000 3700000減：主營業(yè)務(wù)成本 1800000 120000 1920000主營業(yè)務(wù)稅金及附加 70000 —— 70000二、主營業(yè)務(wù)利潤 1630000 80000 1710000……. 三、營業(yè)利潤 1200000 80000 1710000 …….. 四、利潤總額 1250000 80000 1280000 減：所得稅 412500 26400 438900五、凈利潤 837500 53600 891100 加：年初未分配利潤 120000 —— 120000六、可供分配利潤 957500 53600 1011100 提取法定盈余公積 837500 5360 891100 提取法定公益金 41875 2680 44555七、可供分配的利潤 831875 45560 877435 減：應(yīng)付普通股股利 621875 —— 621875八、未分配利潤 210000 45560 255560按照“重要性”原則，對以前年度的重大會計差錯與非重大會計差錯給予了不同的更正方法。在編制比較會計報表時，對于比較會計報表期間的重大會計差錯，應(yīng)調(diào)整各期間的凈損益和其他相關(guān)項目，視同該差錯在產(chǎn)生的當(dāng)期已經(jīng)更正；對于比較會計報表期間以前的重大會計差錯，應(yīng)調(diào)整比較會計報表最早期間的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。假定所得稅按應(yīng)付稅款法計算，所得稅稅率為33%，該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取公益金，不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加[解析]由于該筆錯誤金額較大，應(yīng)按照“本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯”進(jìn)行更正。例：甲公司于2000年5月份發(fā)現(xiàn)，1999年對外銷售了一批產(chǎn)品帳上借：銀行存款 234000 貸：其他應(yīng)付款 2340001999年底未作任何調(diào)整分錄，銷售成本也未作相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。在“國稅發(fā)[2000]84號”文中規(guī)定：納稅人某一年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或推后申報扣除。借：固定資產(chǎn) 2000貸：管理費用 2000借：制造費用 50貸：累計折舊 50借：其他應(yīng)付款 1800貸：其他業(yè)務(wù)收入 1800新《中華人民共和國稅收征管法》第五十二條規(guī)定：“因納稅人、扣繳義務(wù)人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長5年。對此類差錯，不調(diào)整會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)，只需直接調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項目。[分析]由于該筆錯誤的金額相對于整個公司來說并不大，不足以影響會計報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷。另外，本月份還發(fā)現(xiàn)，上年從承租單位收到的一筆設(shè)備租金1800元（屬于1999年度租金），誤計入“其他應(yīng)付款”科目的貸方。 年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)報告年度的會計差錯及以前年度的非重大會計差錯，應(yīng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項處理 企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更，應(yīng)當(dāng)作為重大會計差錯予以更正例：甲公司于2000年5月份發(fā)現(xiàn)，當(dāng)年1月份購入的一項管理用低值易耗品，價值1500元，誤計為固定資產(chǎn)，并已提折舊150元，該低值易耗品尚未領(lǐng) [分析]該差錯屬于“本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯”，應(yīng)直接調(diào)整本期相關(guān)項目。企業(yè)會計制度對重大與非重大規(guī)定了一個判斷的標(biāo)準(zhǔn)，即通常某交易或事項的金額占該類交易或事項的金額10%及以上，則認(rèn)為金額比例大。如在期末結(jié)帳前尚未經(jīng)批準(zhǔn)的，在對外提供財務(wù)會計報告時應(yīng)按上述規(guī)定處理，并在會計報表附注中作出說明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按差額調(diào)整會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)。在年度企業(yè)所得稅匯算清繳期內(nèi)，企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請稅前扣除，但因?qū)魮p失金額難以確定等原因?qū)е挛椿蚺鷾?zhǔn)。根據(jù)《通知》第二條第三款規(guī)定，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。而稅法要將15萬元作為應(yīng)稅投資收益，會計上不確認(rèn)投資收益2001年乙公司虧損60萬元，當(dāng)年末計提投資減值準(zhǔn)備15萬元，則借：投資收益 180000（60萬元*30%） 貸：長期股權(quán)投資——乙公司（損益調(diào)整）180000借：長期股權(quán)投資——乙公司（股權(quán)投資差額） 20000 貸：投資收益 20000借：投資收益 150000 貸：長期投資減值準(zhǔn)備 150000此時，“長期股權(quán)投資”帳面價值266萬元，計稅投資成本仍為300萬元。由于甲公司在乙公司中享有30%的股權(quán)，即300（1000*30%）萬元。而稅法一方面要對房屋按公允價值視同銷售確認(rèn)所得：100（11030）=20萬元，并將其計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；另一方面對投資成本也按其公允價值100萬元為基礎(chǔ)，連同貨幣出資共為300萬元。由于本年度未發(fā)生股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，因此，在稅收上確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓損失520000元，本年度不得扣除，應(yīng)在以后年度實現(xiàn)的股息性所得和投資轉(zhuǎn)讓所得中分年度扣除，直至扣完為止。稅法：調(diào)減所得稅額165000（元）2002應(yīng)納稅所得額=帳面利潤+調(diào)增項目金額調(diào)減項目金額=1000000165000=835000應(yīng)納稅所得額=835000*33%=275550（元）（8）、2003年初，轉(zhuǎn)讓股權(quán)借：銀行存款 450000貸：長期股權(quán)投資 165000 投資收益—股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益 285000稅法：轉(zhuǎn)讓所得=轉(zhuǎn)讓收入計稅成本=450000970000（已納稅的公允價值作為計稅成本）=520000（元）。稅法：X企業(yè)2001年度應(yīng)納稅所得額=帳面利潤+調(diào)增項目金額調(diào)減項目金額=1000000++1040000=（元）應(yīng)納所得稅額=(1000000+1040000)*33%+245000/(115%)*(33%15%)=673200+=(元)(7)、2002年12月31日可恢復(fù)“長期股權(quán)投資——H企業(yè)”科目帳面價值=850000*70%430000=165000（元）借：長期股權(quán)投資——H企業(yè)（損益調(diào)整）165000 貸：投資收益——股權(quán)投資收益 165000由于2002年的股利在下年度宣告發(fā)放，X企業(yè)應(yīng)在下年度按照應(yīng)享有的份額確認(rèn)所得。根據(jù)此項規(guī)定，企業(yè)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，在會計期末自動確認(rèn)的投資損失，在申報納稅時要進(jìn)行納稅調(diào)整。（3）、2000年末“長期股權(quán)投資——H企業(yè)”科目的帳面余額=900000+385000=1285000（元）稅法：應(yīng)納稅所得額=帳面利潤+調(diào)增項目金額調(diào)減項目金額=1000000+70000385000=685000（元）應(yīng)納所得稅額=685000*33%=226050（元）（4）、2001年宣告分派股利借：應(yīng)收股利——H企業(yè) 245000（350000*70%） 貸：長期股權(quán)投資——H企業(yè)（損益調(diào)整） 245000宣告分派股利后“長期股權(quán)投資——H企業(yè)”科目的帳面余額=1285000245000=1040000（元）H企業(yè)宣告分派時，X公司確認(rèn)所得：245000/（115%）=（元）由于企業(yè)所得稅實行按年計征，會計上上年確定的投資收益已作調(diào)減所得稅處理，本年的會計利潤中并不包含此項收益，因此稅法：（元）（5）2001年12月31日可減少“長期股權(quán)投資——H企業(yè)”帳面價值的金額為1040000元。假設(shè)X企業(yè)2000年至2003年各年的稅前會計利潤均為1000000元。2000年H企