【正文】 [8]劉振 華 ： 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問(wèn)題研究 ， 20210828 [9] 陳芳，關(guān)于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的若干思考， amp。 [6]邱本：《市場(chǎng)法治論》，中國(guó)檢察出版社 2021 年版， 163169。 [4] 鄒國(guó)升主編：《〈中華人民共和國(guó)公司法〉釋義》，人民法院出版社 2021年版。在此，我向他們表示衷心的感謝！同時(shí)還 感謝親人們?cè)谖仪髮W(xué)過(guò)程中自始至終的支持。對(duì)于畢業(yè)論文的寫(xiě)作，不僅是進(jìn)一步的學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)，更是對(duì)我這段時(shí)間來(lái)學(xué)習(xí)知識(shí)的總結(jié)。但是由于法務(wù)會(huì)計(jì)在我國(guó)的提出較晚，發(fā)展也比較緩慢，業(yè)界與其坐等法務(wù)會(huì)計(jì)逐漸發(fā)展，不如起而行之，自己業(yè)內(nèi)就組織專(zhuān)業(yè)人士盡量多地補(bǔ)充相關(guān)法律知識(shí)，從單一型人才成長(zhǎng)為復(fù)合型人才，從而推動(dòng)法律界對(duì)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的認(rèn) 可，使獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則能夠真正成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)時(shí)的依據(jù)和面對(duì)訴訟的保護(hù)。因此我們需要在這個(gè)方面做很大努力，目前已有不少人提出了法務(wù)會(huì)計(jì)建設(shè)的問(wèn)題，甚至有些地方已開(kāi)始實(shí)踐。這是外界不理解獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的表 現(xiàn)，表明獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位是相當(dāng)?shù)偷摹５山?人士和公眾更注重的是后果。 公眾對(duì)審計(jì)所能達(dá)到目標(biāo)的期望與業(yè)界自身對(duì)審計(jì)目標(biāo)的界定存在著較大的差異，這種差異被稱(chēng)為期望差距，由于現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)日趨復(fù)雜，社會(huì)審計(jì)的難度也越來(lái)越大，隨之帶來(lái)期望差距也越來(lái)越大，公眾與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通也變得更加困難。但在我國(guó)立法上尚未涉及對(duì)此種組織形式的規(guī)范，因而業(yè)界還需努力推動(dòng)法律界通過(guò)法律明確此種法律形式的合法性，以促成這種組織形式在我國(guó)的普及。這種 做法，既可以避免傳統(tǒng)合伙制卜會(huì)計(jì)師承擔(dān)超出自己責(zé)任范圍的法律責(zé)任，又可避免公司制下面對(duì)公眾懷疑的尷尬。這種形式最早是在 1991 年美國(guó) 德克薩斯州所頒布的《有限責(zé)任合伙法》下確立起來(lái)的，后來(lái)美國(guó)統(tǒng)一 州法委員會(huì)在 1996 年修訂《統(tǒng)一合伙法》時(shí)將其正式納人《合伙法》的框架下。 其實(shí)在兩種選擇中，還存在著第三條道路一有限責(zé)任合伙。雖然這一觀點(diǎn)不無(wú)道理，但卻忽視了這種組織形式的另一個(gè)致命缺陷，萬(wàn)一事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)不足以用于支付賠償，不僅對(duì)審計(jì)失敗的負(fù)有責(zé)任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)傾家蕩產(chǎn)，未必對(duì)該審計(jì)失敗案例知情的其他合伙人也必須承擔(dān)相應(yīng)的損失。目前許多人在質(zhì)疑事務(wù)所采用有限責(zé) 任公司形式時(shí)都認(rèn)為事務(wù)所應(yīng)采用合伙制，這樣它在公眾心目中才更可信。眾所周知，權(quán)責(zé)利相適應(yīng)才能激發(fā)當(dāng)事人的最大潛力，若僅享利而不必?fù)?dān)責(zé)，其盡職程度必定會(huì)打折扣 。 第二，業(yè)界還應(yīng)當(dāng)從事務(wù)所的組織形式方面著手，推動(dòng)相關(guān)法律制度的改革，使會(huì)計(jì)師既能承擔(dān)該承擔(dān)的責(zé)任，又能避免承擔(dān)過(guò)大的責(zé)任，從而有利于維護(hù)行業(yè)的成長(zhǎng)與 發(fā)展目前我國(guó)事務(wù)所大多采用有限責(zé)任公司形式，這種形式固然最有利于會(huì)計(jì)師自身的保護(hù)，因?yàn)樗灰允聞?wù)所 的財(cái)產(chǎn)為限承擔(dān)民事責(zé)任 .不必用會(huì)計(jì)師的個(gè)人財(cái)產(chǎn)去賠償。這些規(guī)定表明可使用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形極少，且均為較嚴(yán)重事項(xiàng)。除了兩種情形外，不應(yīng)在意見(jiàn)段之后加強(qiáng)調(diào)意見(jiàn)段或任何解釋性段落，這兩種情形 :一是存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能勺產(chǎn)生重 大疑慮的事項(xiàng)或情況，且不影響已發(fā)表的意見(jiàn) 。這種行為一方面大大降低了審計(jì)報(bào)告的使用價(jià)值，另一方面也給會(huì)計(jì)師自身帶來(lái)了麻煩 .因?yàn)槿绻畔⑹褂谜呃眠@一點(diǎn)提起訴訟，事務(wù)所即使不敗訴，為了應(yīng)付訴訟也要耗費(fèi)較大的人力物力，不如用較確定的語(yǔ)言表明態(tài)度，也可避免無(wú)謂的糾紛。 （三） 出具更確切而不是含糊其辭的審計(jì)報(bào)告，以避免誤導(dǎo)使用者，也避免被使用者誤解。 ”因?yàn)樵谏鲜鰞煞N情況下，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師得到的信息都是不明確的，說(shuō)明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師或被審單位管理當(dāng)局出于某種原因未能將后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)?shù)玫降男畔⑼耆嬷?[9]財(cái)政部發(fā)布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 28 號(hào)》就對(duì)這一問(wèn)題做了較詳細(xì)的規(guī)定，并且在準(zhǔn)則中還明確規(guī)定 :“如果被審計(jì)單位不同意前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出答復(fù)，或限制答復(fù)的范圍，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng) 向被審計(jì)單位詢(xún)問(wèn)原因，并考慮是否接受委托。諸如對(duì)管理當(dāng)局品行的考察，所面臨壓力考察等都應(yīng)當(dāng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接業(yè)務(wù)之前認(rèn)真對(duì)待的工作。雖然該法案是美國(guó)國(guó)內(nèi)法案，但對(duì)我國(guó) CPA 執(zhí)業(yè)卻有著很好的借鑒意義。(8)提供與審計(jì)無(wú)關(guān)的法律服務(wù)或?qū)＜曳?wù) 。(6)代行使管理職能或人力資源服務(wù) 。(4)精算業(yè)務(wù) 。(2)設(shè)計(jì)和執(zhí)行財(cái)務(wù)信息系統(tǒng) 。要做到這一點(diǎn)，特別注意幾個(gè)方面的努力 : （一） 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在獨(dú)立性方面進(jìn)一步加強(qiáng)自律。有利于執(zhí)法的公正性。并將截注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律規(guī)定以及相關(guān)的司法解釋盡量協(xié)調(diào)反映，使我國(guó)目前有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)定更為完善，以保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的合法權(quán)益。 （四）協(xié)調(diào)和完善現(xiàn)有的法律法規(guī)盡量使之趨同 我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一個(gè)較為年輕的行業(yè)，至今只走過(guò)了 20 多年的歷程，與世界注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè) 50 多年的發(fā)展 歷史 相比還很不成熟。所以，應(yīng)當(dāng)加大公司責(zé)任、強(qiáng)化財(cái)務(wù)披露和加大處罰力度。因此，要從根本上治理公司虛假財(cái)務(wù)信息問(wèn)題，強(qiáng)化公司治理才是治本所在。 [7]而這些違法違規(guī)行為，大都會(huì)藏匿于會(huì)計(jì)信息之中，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師設(shè)下埋伏。目前我國(guó)國(guó)有企業(yè)及上市公司中，一股獨(dú)大、內(nèi)部人控制或控股股東操縱等問(wèn)題十分嚴(yán)重。明晰的產(chǎn)權(quán)是追求長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的動(dòng)力機(jī)制，當(dāng)人們明確由信用行為產(chǎn)生的收益將歸屬自己時(shí)，就會(huì)有誠(chéng)實(shí)守信的積極性 。公平競(jìng)爭(zhēng)要求拒絕欺作、排斤投機(jī)，要求事務(wù)所依靠服務(wù)質(zhì)量取勝，這樣才能使企業(yè)誠(chéng)信成為一種競(jìng)爭(zhēng)力。四是健全市場(chǎng)準(zhǔn)入與退出機(jī)制，使無(wú)誠(chéng)信事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師被拒絕于市場(chǎng)之外或被淘汰出市場(chǎng) 。二是建立誠(chéng)信信息公布與開(kāi)放制度 。在選擇被審計(jì)單位時(shí)，不應(yīng)完全為利益所驅(qū)使，對(duì) 于無(wú)法勝任或不能按時(shí)完成的業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕接受該項(xiàng)業(yè)務(wù)的委托。注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受被審計(jì)單位的委托，是運(yùn)用自己的專(zhuān)業(yè)和經(jīng)驗(yàn)優(yōu)勢(shì)， 就 被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)資料進(jìn)行核實(shí)，為單位的經(jīng)營(yíng)管理提供更為合理、更為 科學(xué) 的建議或方案。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在 對(duì) 財(cái)務(wù)資料審核后，并 不能 對(duì) 資料的準(zhǔn)確性和結(jié)果作出可靠的保證，提供擔(dān)?；虺袚?dān)責(zé)任。為了使注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)合理的法律責(zé)任，在賠償比例上增加 相應(yīng)的 比例數(shù)，僅有絕 對(duì) 數(shù)是不合理的。取得法律界人士的認(rèn)同和社會(huì)公眾的理解。這些法規(guī)明確規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任追究程度。該追訴標(biāo)準(zhǔn)時(shí)《刑法》第二百九十條第三款中介機(jī)構(gòu)出具證明文件重大失實(shí)案也規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介機(jī)構(gòu)的人員嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)的，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予追訴 :(1)給國(guó)家、 公 眾或者其他投資者造成的直接損失數(shù)額在 100 萬(wàn)元以上的 。雖未達(dá)到上述數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，但因提供虛假 證明文件，受過(guò)行政處罰兩次以上，又提供虛假證明文件的 ?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》第三十九條，《 公 司法》第二 百一 十六 條，《證券法》二百 三十一 條都規(guī)定 了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為如構(gòu)成犯罪的，要依法追究刑事責(zé)任。前款規(guī)定人員如索要他人財(cái)物或者非法收受他人財(cái)物的犯前款罪的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金 。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任必然受到這個(gè)司法解釋的約束。前三個(gè)司法解釋文件是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)資賠償責(zé)任而下達(dá)的，對(duì)如何確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償金額進(jìn)行了說(shuō)明，這三個(gè)文件是針對(duì)所有注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的 [3]。對(duì)直接負(fù) 責(zé)的主管人員和其他責(zé)任人員給予警告，撤銷(xiāo)證券從業(yè)資格，并處以三萬(wàn)元以上十萬(wàn)元以下的罰款?！蹲C券法》第 二 百 零一條 規(guī)定， “為股票的發(fā)行 、 上市 、交易 出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或法律意見(jiàn)書(shū)等文件的 證券服務(wù)機(jī)構(gòu)和 人員，違反本法第 四十五 條規(guī)定買(mǎi)賣(mài)股票的，責(zé)令依法處理非法 持有的 股票，沒(méi)收違法所得，并處以所買(mǎi)賣(mài)的股票等值以下的罰款 ”。情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)暫停其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者予以撒消。承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)關(guān)因 出具的評(píng)估結(jié)果、驗(yàn)資或者驗(yàn)證證明不實(shí)，給公司債權(quán)人造成損失的，除能夠證明自己沒(méi)有過(guò)錯(cuò)的外，在其評(píng)估或者證明不實(shí)的金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任 ”。具體內(nèi)容如下 : （一） 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政責(zé)任 《 公 司法》第二百 零八 條規(guī)定， “承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資 或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假 材料的， 由公司登記機(jī)關(guān) 沒(méi)收違法所得，處以違法所得一倍 以上五倍以下 的罰款，并可由有