【正文】 （2）對(duì)于以實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資抵債的債務(wù)重組業(yè)務(wù)，債權(quán)人對(duì)取得的資產(chǎn)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量。例2：2009年6月1日，光大公司銷售一批建筑材料給華光房地產(chǎn)開發(fā)公司，含稅價(jià)300萬(wàn)元。12月20日，海天公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，華光公司同意減免海天公司200萬(wàn)元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償還。六、債務(wù)重組1．債務(wù)重組的概念和方式會(huì)計(jì)制度的概念：債務(wù)重組是指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。1．房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時(shí)：借：無(wú)形資產(chǎn)－土地使用權(quán)貸：遞延收益？或其他應(yīng)付款 2．分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)：借：遞延收益？其他應(yīng)付款貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入借：營(yíng)業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅（三）第三種：房地產(chǎn)企業(yè)以股權(quán)的形式，將土地使用權(quán)投資于其他房地產(chǎn)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目。（一）第一種：房地產(chǎn)企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，但并沒(méi)有形成股權(quán)。借:無(wú)形資產(chǎn) 900貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 900借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 600 貸:開發(fā)產(chǎn)品 600按照準(zhǔn)則的核算方法，還需要納稅調(diào)整嗎？【不需要】四、合作建房（一）合作建房的形式從目前房地產(chǎn)合作開發(fā)情況來(lái)看，合作建房主要以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司，按參與分配的形式分為以下兩種：1．開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品；2．開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤(rùn)。國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)：資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入。第二次修改后的新申報(bào)表中，將自產(chǎn)和委托加工產(chǎn)品用于九個(gè)方面。換入土地暫時(shí)不投入房地產(chǎn)開發(fā)。想法：本文件僅僅改變的是租金收入，但是利息收入、特使權(quán)并沒(méi)有改變本條例只是對(duì)提前一次性支付的情況進(jìn)行改變，但是推遲支付的情況并未改變對(duì)推遲的情況并未規(guī)定是考慮到納稅資金的問(wèn)題本條中有個(gè)為“可”字，納稅人有選擇權(quán)一般企業(yè)可能會(huì)選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制的方式，但是也有企業(yè)會(huì)選擇一次提前，原因可能為其提前處在稅收優(yōu)惠政策三、非貨幣性交易（視同銷售）非貨幣性交易，指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。納稅調(diào)整：應(yīng)確認(rèn)3年的收入。實(shí)施條例第二十條：特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。稅收上：公允價(jià)值變動(dòng)損益稅務(wù)上不承認(rèn)，故期末對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)損益進(jìn)行稅務(wù)調(diào)整，對(duì)折舊，觀點(diǎn)一就是稅法上允許折舊，故調(diào)減，觀點(diǎn)二就是稅法上不允許折舊，故會(huì)計(jì)上不提稅法上不承認(rèn)故不作調(diào)整，支持觀點(diǎn)二的人認(rèn)為其為投資，個(gè)人觀點(diǎn)支持第一種（三）租金收入會(huì)計(jì)核算對(duì)租金收入要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 ： 借：銀行存款　　 　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　 ，無(wú)論上漲還是下跌都必須進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。②核算要點(diǎn)，將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以轉(zhuǎn)換日該房地產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)，公允價(jià)值超過(guò)賬面價(jià)值的差額計(jì)入“資本公積”，低于賬面價(jià)值的差額計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。②主要賬務(wù)處理： 借：投資性房地產(chǎn) 貸：固定資產(chǎn)（或“出租開發(fā)產(chǎn)品”）：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊土地使用權(quán)的攤銷應(yīng)通過(guò)“投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷”賬戶核算。涉稅分析：稅法沒(méi)有將投資性房地產(chǎn)單獨(dú)作為一類資產(chǎn)進(jìn)行明確規(guī)定，稅法上仍然按照出租開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行稅收管理。 300 000結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)稅：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 10 000貸：應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 10 000（二）投資性房地產(chǎn)定義：投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。收到房屋銷售款時(shí)：借：銀行存款 200 000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200 000房屋銷售當(dāng)月末結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本時(shí)：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—商品房銷售爭(zhēng)議：若會(huì)計(jì)折舊年限多于稅法規(guī)定的折舊年限，正確的可能是先調(diào)減后調(diào)增，但是現(xiàn)在稅務(wù)系統(tǒng)一般不允許。出租開發(fā)產(chǎn)品攤銷額的計(jì)算公式如下：年攤銷率=（1－凈殘值率）/預(yù)計(jì)攤銷年限100%月攤銷率=出租開發(fā)產(chǎn)品年攤銷率247。1．出租開發(fā)產(chǎn)品增加的核算企業(yè)開發(fā)完成的用于出租的土地和房屋，應(yīng)于簽訂出租合同、協(xié)議后，按土地和房屋的實(shí)際成本，借記“出租開發(fā)產(chǎn)品—出租產(chǎn)品”賬戶，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”賬戶。二、出租開發(fā)產(chǎn)品和投資性房地產(chǎn)出租開發(fā)產(chǎn)品是指用于出租經(jīng)營(yíng)的土地和房屋等開發(fā)產(chǎn)品。但是與商品所有權(quán)相關(guān)的對(duì)商品的控制權(quán)和管理權(quán)沒(méi)有轉(zhuǎn)移。（63＋42）］100％＝60％第一年確認(rèn)的合同收入＝合同總收入60％＝10060％＝60第一年確認(rèn)的合同毛利＝[100－（63＋42）]60％＝－3第一年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝收入－毛利＝60－（3）＝63第一年預(yù)計(jì)的合同損失＝〔（63＋42）－100〕（1－60％）＝2其賬務(wù)處理為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　 630 000　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　 600 000 　工程施工——毛利 30 000同時(shí)，借：資產(chǎn)減值損失 20 000貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 20 000差異分析：稅法不允許扣除。例如，某建筑公司簽訂了一項(xiàng)總金額為100萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，最初預(yù)計(jì)總成本為90萬(wàn)元。在這種情況下，該公司只將15萬(wàn)元確認(rèn)為當(dāng)年的收入，40萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)年的費(fèi)用。國(guó)稅函[2008]875號(hào): 提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件： 　??； 　??； 　　。但建筑公司在年末時(shí)對(duì)該項(xiàng)工程的完工進(jìn)度無(wú)法可靠估計(jì)。差異分析：實(shí)施條例第23條：企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第三年工程全部完成，累計(jì)實(shí)際發(fā)生合同成本750萬(wàn)元。（二）第二步，根據(jù)完工百分比法計(jì)量和確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。該公司第一年修建完成了32公里，第二年修建完成了48公里。四、完工百分比法 完工百分比法，在運(yùn)用時(shí)分為兩步：（一）第一步，確定建造合同的完工進(jìn)度，計(jì)算出完工百分比。殘余物資是指在施工過(guò)程中產(chǎn)生的一些材料物資的下腳料，由于工程領(lǐng)用材料時(shí)，已將領(lǐng)用材料的價(jià)值直接計(jì)入了工程成本，材料物資的下腳料已包括在合同成本中，因此，處置這些殘余物資而取得的收益，應(yīng)沖減合同成本。這里所講的建造承包商，是指根據(jù)合同為客戶建造工程(或大型資產(chǎn))的企業(yè)，如承包建造房屋、建筑物的建筑安裝企業(yè)，承包建造船舶、飛機(jī)和大型機(jī)械設(shè)備的制造企業(yè)。借：開發(fā)成本—房屋開發(fā) 836 400 貸：庫(kù)存設(shè)備 836 400（二）周轉(zhuǎn)房成本的核算，產(chǎn)權(quán)歸本企業(yè)所有的房屋。庫(kù)存設(shè)備的核算主要涉及“物資采購(gòu)”、“采購(gòu)保管費(fèi)”和“庫(kù)存設(shè)備”三個(gè)賬戶例 某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購(gòu)入電梯一臺(tái)，買價(jià)(含進(jìn)項(xiàng)稅) 800 000元，運(yùn)雜費(fèi)20 000元，價(jià)款和運(yùn)雜費(fèi)已用銀行存款支付。例如，城市道路、園林綠化、基礎(chǔ)設(shè)施等。（10）其他費(fèi)用：是指上列各項(xiàng)費(fèi)用以外的其他開發(fā)間接費(fèi)用支出。（7）勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)：是指用于開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位職工的勞動(dòng)保護(hù)用品的購(gòu)置、攤銷和修理費(fèi)，防暑飲料、洗滌肥皂等物品的購(gòu)置費(fèi)或補(bǔ)助費(fèi)，以及工地上職工洗澡、飲水的燃料等。（3）折舊費(fèi)：是指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位使用屬于固定資產(chǎn)的房屋、設(shè)備、儀器等提取的折舊費(fèi)。這些費(fèi)用雖也屬于直接為房地產(chǎn)開發(fā)而發(fā)生的費(fèi)用，但它不能確定其為某項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品所應(yīng)負(fù)擔(dān)，因而無(wú)法將它直接記入各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本。（100萬(wàn)＋90萬(wàn)＋80萬(wàn)＋80萬(wàn)＋50萬(wàn)）＝各開發(fā)項(xiàng)目預(yù)提幼兒園的配套設(shè)施費(fèi)為：101商品房＝1 000 000＝80 000102商品房＝ 900 000＝72 000151出租房＝800 000＝64 000181周轉(zhuǎn)房＝800 000＝64 000201配套設(shè)施——商店＝500 000＝40 000合計(jì)為320 000元按預(yù)提率計(jì)算各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品的配套設(shè)施時(shí)，其與實(shí)際支出數(shù)的差額，應(yīng)在配套設(shè)施完工時(shí)，按預(yù)提數(shù)的比例，調(diào)整增加或減少有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品的成本。（2）若公共設(shè)施后于商品房開發(fā)，企業(yè)應(yīng)預(yù)提土地開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)負(fù)擔(dān)的公共設(shè)施費(fèi)，借記“開發(fā)成本——房屋開發(fā)”，貸記“預(yù)提費(fèi)用”，實(shí)際發(fā)生公共配套設(shè)施費(fèi)時(shí)，借記“開發(fā)成本——配套設(shè)施開發(fā)”，貸記“庫(kù)存材料”、“應(yīng)付賬款”等，配套設(shè)施竣工分配實(shí)際設(shè)施費(fèi)時(shí)，沖轉(zhuǎn)并結(jié)清“預(yù)提費(fèi)用“。④企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)程中領(lǐng)用的設(shè)備，附屬于工程實(shí)體的，應(yīng)根據(jù)附屬對(duì)象，于設(shè)備發(fā)出交付安裝時(shí)，按其實(shí)成本計(jì)入“開發(fā)成本——房屋開發(fā)”的相應(yīng)成本項(xiàng)目中。作如下會(huì)計(jì)分錄：借：開發(fā)成本—房屋開發(fā)—揚(yáng)州天下　50貸：銀行存款 　　　　　　　　　　503．計(jì)入房屋開發(fā)成本的建筑工程費(fèi)，應(yīng)根據(jù)不同施工方式，采用不同的核算方法。分項(xiàng)平行結(jié)轉(zhuǎn)法是指將土地開發(fā)支出的各項(xiàng)費(fèi)用按成本項(xiàng)目分別平行轉(zhuǎn)入有關(guān)房屋開發(fā)成本的對(duì)應(yīng)成本項(xiàng)目；歸類集中結(jié)轉(zhuǎn)法是指將土地開發(fā)支出歸類合并為“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”費(fèi)用項(xiàng)目，然后轉(zhuǎn)入有關(guān)房屋開發(fā)成本的“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”成本項(xiàng)目。如果已開發(fā)完成的商品性建設(shè)場(chǎng)地改作自用性建設(shè)場(chǎng)地，應(yīng)將土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)從“開發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)入“開發(fā)成本——房屋開發(fā)”。四、房屋開發(fā)成本的核算房屋開發(fā)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)之一。2．“開發(fā)間接費(fèi)用”賬戶該賬戶屬于成本類賬戶，核算企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位開發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。（二）開發(fā)成本核算的賬戶 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)歸集和分配發(fā)生的開發(fā)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，進(jìn)行開發(fā)產(chǎn)品成本核算所采用的主要賬戶是“開發(fā)成本”和“開發(fā)間接費(fèi)用”。6．開發(fā)間接費(fèi)用，指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位及開發(fā)現(xiàn)場(chǎng)為開發(fā)房地產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，包括現(xiàn)場(chǎng)管理機(jī)構(gòu)人員工資、福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。2．前期工程費(fèi)，指土地、房屋開發(fā)前發(fā)生的規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究以及水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、“三通一平”等支出。三、成本核算的內(nèi)容房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算的主要內(nèi)容是開發(fā)產(chǎn)品成本。（三）以開發(fā)產(chǎn)品形態(tài)為成本核算對(duì)象。對(duì)于開發(fā)規(guī)模小、開發(fā)周期短、一次性全部開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，可以整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目為成本核算對(duì)象，特點(diǎn)是成本核算對(duì)象的唯一性，不存在成本費(fèi)用的分配，成本核算周期同項(xiàng)目開發(fā)周期一致。不同的房地產(chǎn)項(xiàng)目受地域、項(xiàng)目定位、產(chǎn)品功能、用途、規(guī)模等各方面因素的影響很大，導(dǎo)致不同項(xiàng)目之間的差異性很大，每個(gè)項(xiàng)目都或多或少有自己的特點(diǎn)。這些成本具備不同的特性、涉及不同的專業(yè)領(lǐng)域，從而導(dǎo)致成本的核算難度較大。80%+3000180。25%=25萬(wàn)元。例：某房地產(chǎn)公司銷售一個(gè)自行開發(fā)的商鋪，總建筑面積為100平米，單價(jià)1萬(wàn)元，收取總價(jià)款100萬(wàn)元，按每平米20元收取維修基金，該維修基金日后由房產(chǎn)公司統(tǒng)一解繳當(dāng)?shù)刈》抗芾頇C(jī)構(gòu)，另按每平米10元收取優(yōu)質(zhì)費(fèi)，上述收取的款項(xiàng)全部存入銀行。房地產(chǎn)企業(yè)的價(jià)外收入是指房地產(chǎn)企業(yè)在銷售或出租開發(fā)產(chǎn)品時(shí)向客戶收取的價(jià)款以外的各種費(fèi)用。 補(bǔ)充：關(guān)于銷售退回國(guó)稅發(fā)【2003】45號(hào)：……企業(yè)年終申報(bào)納稅前發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，所涉及的應(yīng)納所得稅調(diào)整，應(yīng)作為會(huì)計(jì)報(bào)告年度的納稅調(diào)整；企業(yè)年終申報(bào)納稅匯算清繳后發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，所涉及的應(yīng)納所得稅調(diào)整，應(yīng)作為本年度的納稅調(diào)整。4．采用包銷方式銷售的，應(yīng)在包銷合同生效日進(jìn)行確認(rèn)收入的會(huì)計(jì)核算，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)包銷手續(xù)費(fèi)、營(yíng)業(yè)稅和銷售成本。代銷協(xié)議生效時(shí)：借：委托代銷商品 80 貸：開發(fā)產(chǎn)品—商品房 80收到代銷清單：借：應(yīng)收賬款 100 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)稅和銷售成本：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 5貸：應(yīng)交稅費(fèi) 5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80貸：委托代銷商品 80收取款項(xiàng)和結(jié)轉(zhuǎn)手續(xù)費(fèi)：借：銷售費(fèi)用 2銀行存款 98 貸：應(yīng)收賬款 1003．采用視同買斷方式委托代銷，則該房產(chǎn)企業(yè)在收到代銷清單時(shí)，直接按協(xié)議約定的售價(jià)確認(rèn)收入額，不用結(jié)轉(zhuǎn)手續(xù)費(fèi)。5%=100 借：應(yīng)交稅費(fèi) 100貸：銀行存款 100第二年確認(rèn)收入：借：預(yù)收賬款 1 600 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 600結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：