【正文】 7 7固定制造費(fèi)用‘ 6 6 6單位產(chǎn)品吸收約總成本 13 ]3 13*每年15刪)G舊元費(fèi)用按生產(chǎn)量分?jǐn)偼耆杀痉? 第1年 第2年 第3年 1—3年銷售額 5000O 400000 600000 1500000減已售產(chǎn)品成本期初存貨 0 O 65000 0加產(chǎn)成品成本 325000 325000 325000 97500O(250003)可供銷售產(chǎn)品 325000 325000 390000 975000減期末存貨 0 65000 0 O(500013)已售產(chǎn)品成本 325000 260000 39000O 975000毛利 175000 140000 210000 525000減銷售及管理費(fèi)用 115000* 110000* 220000* 345000凈收入 60000 30000 90000 180000*銷售及管理費(fèi)用計(jì)算如下：第1年： 250001+9000O＝115000第2年： 200OO1+90000＝110000第3年： 300001+9000O＝120000可變成本法銷售額 50000O 400000 600000 1500000減變動(dòng)費(fèi)用：已售產(chǎn)品可變成本：期初存貨 0 0 35000 0可變制造費(fèi)用 175000 175000 175000 525000(250007)可供銷售產(chǎn)品 175000 175000 210000 525000減期末存貨 0 35000 0 0(50007)已售產(chǎn)品可變成本 175000 140000 210000 525000可變銷售及管理費(fèi)用(每單位產(chǎn)品1元) 25000 20000 30000 75000可變費(fèi)用總額 200000 160000 240000 600000貢獻(xiàn)毛利 300000 240000 360000 900000減固定費(fèi)用：固定制造費(fèi)用 150000 150000 150000 450000固定銷售及管理費(fèi)用 90000 90000 90000 270000固定費(fèi)用總額 240000 240000 24000O 720000全收入 60000 O 12000O 180000已售產(chǎn)品可變成本的計(jì)算如下：第1年： 2500007＝175000第2年： 200007＝140000第3年： 300007＝210000這里要注意，正安公司每年的生產(chǎn)量是均衡的，即每年都保持在25000件毛衫的水平。第一年產(chǎn)銷平衡，第二年生產(chǎn)超過(guò)了銷售，因此產(chǎn)生了產(chǎn)成品存貨。第三年，銷售量超過(guò)了生產(chǎn)量，公司年終沒(méi)有產(chǎn)成品存貨。我們?cè)诒?4中概括了表33中所得出的結(jié)論，現(xiàn)在我們就這些結(jié)論討論如下：表3—4 完全成本法與可變成本法下的損益比較當(dāng)期產(chǎn)銷關(guān)系 對(duì)存貨的影響 完全成本法與變動(dòng)成本法下凈收入的關(guān)系第1年 產(chǎn)量＝銷售量 存貨無(wú)變化 完全成本法下凈收入=可變成本法下凈收入第2年 產(chǎn)量＞銷售量 存貨增加 完全成本法下凈收入＞可變成本法下凈收入’第3年 產(chǎn)量＜銷售量 存貨減少 完全成本法下凈收入＜可變成本法下凈收入?！?完全成本法下的凈收入要多些，因?yàn)樵黾拥拇尕浿械墓潭ㄖ圃熨M(fèi)用遞延至下期分?jǐn)偂?*由于存貨減少，存貨中攤?cè)牍潭ㄖ圃熨M(fèi)用使完全成本法下的凈收入要少些。在產(chǎn)銷平衡的情況下，用完全成本法和可變成本法得出的凈收入是一樣的。原因很簡(jiǎn)單，完全成本法和可變成本法下的凈收入的差異僅在于被確認(rèn)為費(fèi)用列示在損益表上的固定制造費(fèi)用的數(shù)額。在當(dāng)年生產(chǎn)的產(chǎn)品全部出售的情況下，完全成本法下全部被分配到產(chǎn)品中去的固定制造費(fèi)用成為當(dāng)年已售產(chǎn)品成本的部分。在可變成本法下，全部固定費(fèi)用直接被確認(rèn)為費(fèi)用列示在損益表中，因此在兩種成本法下，當(dāng)產(chǎn)銷平衡時(shí)，所有當(dāng)年發(fā)生的固定制造費(fèi)用都作為費(fèi)用列入損益表。其結(jié)果便是兩種方法下的凈收人的數(shù)額是相等的。當(dāng)產(chǎn)量超過(guò)銷售量時(shí)，完全成本法下的凈收入一般要大于可變成本法下的凈收入。原因在于部分當(dāng)期的固定制造費(fèi)用被攤?cè)氪尕涍f延至下一個(gè)會(huì)計(jì)期。在本例中，第二年有30000元(500006)固定制造費(fèi)用在完全成本法下以存貨形式遞延到第三年了。只有第二年當(dāng)年出售的產(chǎn)品中攤?cè)氲哪遣糠止潭ㄖ圃熨M(fèi)用才抵減了當(dāng)年收入而沒(méi)有遞延到第三年。而在可變成本法下第二年所有的固定制造費(fèi)用全部于當(dāng)期抵減了收入。其結(jié)果是，在可變成本法下第二年的凈收入要比完全成本法下的凈收入低30000元。表35列示了可變成本法和完全成本法下凈收入數(shù)字的具體換算關(guān)系。3—5 可變成本法和完全成本法下凈收入的換算關(guān)系可變成本法下凈收入 第1年 第2年 第3年60000 0 120000加完全成本法下攤?cè)氪尕涍f延到下期的固定制造費(fèi)用(50006) 0 30000 0減完全成本法下從存貨中“釋放”出的固定制造費(fèi)用(50006) 0 0 (30000)完全成本法下的凈收入 60000 30000 90000當(dāng)產(chǎn)量小子銷售量時(shí)，完全成本法下凈收入一般要比可變成本法下的凈收入少。原因是，在這種情況下，存貨量減少，從而使先前在完全成本法下已經(jīng)攤?cè)舜尕浀墓潭ㄖ圃熨M(fèi)用被“釋放”出來(lái)并抵減了本期收益，通常我們把這種固定制造費(fèi)用叫做“從存貨中釋放出來(lái)的固定制造費(fèi)用”。比如正安公司，在完全成本法下攤?cè)氪尕浀牡诙赀f延的30000元固定制造費(fèi)用，在第三年隨著產(chǎn)品銷售從存貨中釋放出來(lái)，從而抵減了第三年的收入。結(jié)果，第三年銷售的產(chǎn)品中不僅包含了當(dāng)年的全部固定制造費(fèi)用，而且包含了從第二年遞延下來(lái)的30000元固定制造費(fèi)用。相反、在可變成本法下，只有第三年的固定制造費(fèi)用抵減了當(dāng)年收入。其結(jié)果是可變成本法下的凈收入比完全成本法下的凈收入高30000元。這一情況也已在表35中列出。在—個(gè)“相當(dāng)長(zhǎng)”的時(shí)期內(nèi)，兩種成本法下的凈收入會(huì)趨于相同。原因在于，從長(zhǎng)期考察，企業(yè)的銷售不可能超過(guò)生產(chǎn)。生產(chǎn)也不可能超過(guò)銷售。我們考察的期間越短，兩種成本法下的凈收入差額的差異—般會(huì)越大。（四）生產(chǎn)量變化對(duì)凈收入的影響在上節(jié)正安公司的例子中，公司三年時(shí)間里的產(chǎn)量保持穩(wěn)定、而銷售量則隨經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化而變化。正安公司會(huì)計(jì)主管提供的表33已使我們了解了銷售量波動(dòng)對(duì)可變成本法和完全成本法下凈收入的影響。為了進(jìn)—步說(shuō)明可變成本法和完全成本法的差異，正安公司會(huì)計(jì)主管又根據(jù)—些合理的假設(shè)列出表36。在這一假設(shè)案例中，銷售量是穩(wěn)定的，而生產(chǎn)量有波動(dòng)(即與表33的情形相反)。編制表36的目的是為了使正安公司決策者了解在可變成本法和完全成本法下生產(chǎn)量變化對(duì)凈收入的影響。（1）可變成本法在可變成本法下，凈收入不受生產(chǎn)量變化的影響。我們從表36注意到，在可變成本法下，雖然有一年生產(chǎn)量大于銷售量，還有一年生產(chǎn)量小了銷售量，但凈收入沒(méi)有變化。簡(jiǎn)言之，當(dāng)我們使用可變成本法時(shí)，產(chǎn)量變化對(duì)凈收入沒(méi)有影響。（2）完全成本法當(dāng)我們使用完全成本法時(shí)，產(chǎn)量變化便對(duì)凈收入有影響。表36顯示，在完全成本法下，第二年由于產(chǎn)量下降，凈收入也是下降的。這里特別要注意，兩年中凈收入的增減變化是在銷售量保持不變的情況下產(chǎn)生的。究其原因，是由于在完全成本法下，不同會(huì)計(jì)期之間發(fā)生了固定制造費(fèi)用的轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出。固定制造費(fèi)用轉(zhuǎn)人轉(zhuǎn)出的原理我們?cè)谏衔囊呀?jīng)討論過(guò)了，現(xiàn)在具體分析表36中固定制造費(fèi)用的轉(zhuǎn)人轉(zhuǎn)出會(huì)產(chǎn)生怎樣的影響。表中列示出，第二年產(chǎn)量大于銷售量，因而導(dǎo)致10000個(gè)單位的產(chǎn)品以存貨形式體現(xiàn)在第三年。第二年中每個(gè)產(chǎn)品中含有6元固定制造費(fèi)用。因此，第二年有60000元的固定制造費(fèi)用沒(méi)有抵減當(dāng)年收入，而是與可變制造費(fèi)用一起進(jìn)入了存貨科目。結(jié)果，雖然第二年的銷售量與其它年份的銷售量持平，但其凈收入猛增。在第三年中產(chǎn)生了相反的影響。由于銷售量超過(guò)生產(chǎn)量，這一年中，在補(bǔ)償本年發(fā)生的固定制造費(fèi)用以外，還要補(bǔ)償從第二年的存貨中轉(zhuǎn)來(lái)的固定制造費(fèi)用。其結(jié)果便是第三年凈收入出現(xiàn)了較大幅度的下降，雖然這一年的銷售量與其它年份相比并沒(méi)有出現(xiàn)變化。表36 不同成本法下產(chǎn)量變動(dòng)的影響（假設(shè)數(shù)據(jù)）(單位：元)基本數(shù)據(jù)單位產(chǎn)品售價(jià) 25單位產(chǎn)品可變制造費(fèi)用 10年固定制造費(fèi)用 300000單位產(chǎn)品可變銷售及管理費(fèi)用 1年固定銷售及管理費(fèi)用 200000第1年 第2年 第3年期初存貨 0 0 1000產(chǎn)量 4000O 50000 30000銷售量 40000 4000O 40000期末存貨 0 10000 0單位產(chǎn)品成本可變成本法下 10．00 10．00 10．00(可變制造費(fèi)用)完全成本法下可變制造費(fèi)用 10．00 10．00 10．00固定制造費(fèi)用(每年3000元) 7．5 6．00 單位產(chǎn)品完全成本 17．50 16．00 20．00完全成本法銷售額（40000件） 1000000 1000000 1000000減已售產(chǎn)品成本期初存貨 0 O 160000加本期生產(chǎn)產(chǎn)品成本 700000* 800000* 600000* 可供銷售產(chǎn)成品 700000 800000 760000 減期末存貨 O 160000** 0 已售產(chǎn)品成本 700000 640000 760000毛利 300000 360000 240000減銷售及管理費(fèi)用 240000 240000 240000(400001十20000O)凈收入 60000 120000 0 *本期生產(chǎn)產(chǎn)品成本： 第1年 4000017．50＝70000O 第2年 5000016．00＝800000第3年 30000 20．00＝600000**第2年產(chǎn)量為50000件產(chǎn)品，售出40000件。10000件期末存貨的成本為：完全成本法 可變成本法可變制造費(fèi)用 1000010 100000 100000百定制造費(fèi)用 100(30 6 60000 0年貨總成本 160000 100