【正文】 控制 利潤轉(zhuǎn)移 利潤轉(zhuǎn)移 低價購買 高價銷售 高稅國母公司 A 公司 實際業(yè)務 子公司 C 子公司 D 避稅地子公司 B 公司 （基地公司） 基地公司的具體形式 ? 控股公司 ? 投資公司 ? 金融公司（圖 4－ 4） ? 貿(mào)易公司（圖 4－ 2） ? 持權(quán)公司 ? 自保險公司 股息、利息等所得 控制 向投資者分配 向投資者分配 高稅國（甲國）母公司 A 公司 避稅地（乙國）子公司 （離岸基金 B 公司） 所得來源 （丁國 D 公司） 所得來源 （丙國 C 公司） 所得來源 （戊國 E 公司） 股息、利息等所得 股息、利息等所得 投資者 F 投資者 G 圖 43 控制 利息 利息 高稅國（甲國）母公司 A 公司 避稅地（乙國）子公司 （金融公司 B 公司） 貸款人 丙國 C 公司 借款人 丁國 D 公司 圖 44 濫用稅收協(xié)定 ? 為了規(guī)避稅負，本來沒有資格享受協(xié)定待遇的第三國居民設法利用稅收協(xié)定提供的稅收優(yōu)惠，這就是濫用稅收協(xié)定 。 ? 圖 45 股息、利息、特許權(quán)使用費等所得 控制 甲國母公司 A 公司 子公司 （稅收協(xié)定締約國乙國 B 公司） 所得來源 （稅收協(xié)定締約國丙國 C 公司） 圖 45 直接導管公司 踏腳石導管公司 物的非流動 ? 避免成為常設機構(gòu) ? 通過準備性或輔助性活動 ? 通過縮短經(jīng)營時間 ? 分支機構(gòu)或子公司的選擇 ? 利用延期納稅的規(guī)定 選擇分支機構(gòu)的有利條件 ? 可以不繳納資本注冊稅和印花稅； ? 可以避免對支付利息和特許權(quán)使用費征收的預提所得稅； ? 分支機構(gòu)的經(jīng)營虧損可以沖抵總機構(gòu)的利潤； ? 有可能利用本國免除國際重復課稅的免稅法 。 選擇分支機構(gòu)的不利條件 ? 分支機構(gòu)在另一股份公司或合伙企業(yè)取得的股息收入不能享受間接抵免待遇； ? 由于分支機構(gòu)不是獨立法人 ， 一般不能享受所在國提供的免稅期等稅收優(yōu)惠待遇； ? 分支機構(gòu)一經(jīng)取得利潤 ， 總機構(gòu)在同一納稅年度內(nèi) ， 必須就這些所得在居住國納稅 ， 無從獲得延期納稅的好處； ? 分支機構(gòu)與總機構(gòu)之間支付的利息 、 特許權(quán)使用費等一般不能作為費用扣除 ， 應用轉(zhuǎn)讓定價手段受到一定的限制 。 延期納稅 ? 實行居民管轄權(quán)的國家對本國居民公司設在境外的子公司取得的利潤收入，當其以股息等形式匯回時，才予以征稅。 ? 跨國公司將境外子公司的稅后利潤長期積累在公司內(nèi)部不予分配，或有意識地降低應分配股息的比例 ? 前提條件：納稅人先在低稅國設立子公司，并采用轉(zhuǎn)讓定價和開展中介業(yè)務等手段將利潤向子公司轉(zhuǎn)移 反國際避稅 ? 反國際避稅的一般方法 ? 完善稅收立法 ? 加強稅收征管 完善稅收立法 ? 對納稅人、課稅對象、計稅標準等基本要素采用經(jīng)濟的、會計的概念加以明確表述，避免稅務機關(guān)和納稅人在法律措詞上糾纏不清 ? 現(xiàn)有稅法的某些條款作出進一步的規(guī)定，凡是政府認為必須對其課稅的活動及課稅對象均列入應稅范圍，不給納稅人以避稅的可乘之機 ? 綜合性的反避稅條款 ? 專門的反避稅條款：如對公司內(nèi)部定價作出特殊規(guī)定 綜合性的反避稅條款 ： ? 規(guī)定居民納稅人要向居住國提供其在境外從事經(jīng)營活動的情況 ? 移居等行為須事先征得政府同意 ? 對國際避稅案件有事后提供證明的義務 加強稅收征管 ? 單邊措施 ? 努力搜集有關(guān)信息資料 ? 加強稅務調(diào)查與稅務審計 ? 雙邊措施 ? 情報交換 ? 合作調(diào)查 反國際避稅的具體措施 ? 對避稅性移居的制約 ? 對利用避稅地積累所得和延期納稅的約束 ? 對利用信托避稅的防范 ? 對利用經(jīng)營形式選擇進行避稅的防范 ? 反稅收協(xié)定濫用的措施 ? 反資本弱化的措施 ? 國際收入與費用的分配與轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整 對避稅性移居的制約 ? 美國的規(guī)定 ? 德國的規(guī)定 ? 英國的規(guī)定 對避稅性移居的制約 美國 ? 如果一個美國人以逃避美國聯(lián)邦所得稅為其主要目的而放棄美國國籍移居他國。 ? 美國在此后的十年內(nèi)保留征稅權(quán)，對其實現(xiàn)的全部美國來源所得和外國的有效聯(lián)系所得，按累進稅率納稅。 對避稅性移居的制約 德國 ? 移居到避稅地或不在任何國家取得居民身份，并與德國保持實質(zhì)性經(jīng)濟聯(lián)系的德國國民，將負有一種擴大的有限納稅義務。其前提條件是： ? 如果這些人在移居前的十年中，至少有五年是負有無限納稅義務的德國居民 ? 移居后在國外不繳納所得稅，或按不超過德國對等所得額適用稅率的三分之二稅率繳納所得稅 ? 他們在德國仍保留重要經(jīng)濟利益。 ? 這些移居者將從其終止德國居民身份的年度末起的十年內(nèi)，就其德國來源所得負有擴大的有限納稅義務。對這類所得，按適用于全球所得的正常累進稅率納稅。 對避稅性移居的制約 英國 ? 英國財政部曾有非正式的規(guī)定，在某些情況下，對一個移居出境者仍可保留其三年居民身份，在此期間，將以其保留在英國的居民身份為基礎，臨時計算其納稅義務。 對延期納稅的約束 ? 美國對外國個人控股公司和受控外國公司的規(guī)定 ? 英國的享有權(quán)規(guī)定 ? 德國的外國基地公司規(guī)定 美國對外國個人控股公司和受控外國公司的規(guī)定 ? 外國個人控股公司 ? 如果一個外國公司在納稅年度中的毛所得至少 60％是“ 外國個人控股公司所得 ”，公司已發(fā)行股票價值的 50％以上直接為五人或更少的具有美國公民或居民身份的人所擁有，該公司即為一家外國個人控股公司。 ? 外國個人控股公司中的美國股東，在該公司未分配所得中所占的份額，應及時計入本人當年應稅所得額征收所得稅。 ? 外國個人控股公司所得 ? 受控外國公司 受控外國公司 ? 一個外國公司 50％以上有表決權(quán)的股票在納稅年度任何時候，為持有至少 10％表決權(quán)股票的美國股東所擁有，該公司即為受控外國公司。 ? 受控外國公司按控股比例應分配給美國股東的利潤中，屬于“ F分部所得 ”的部分，即使當年不分配，不匯回美國，也要計入各美國股東名下，視同當年分配的股息，計入當年所得征稅。以后，當利潤實際分配匯回美國時，不再征稅。 ? F分部所得 ? 例 例 ? 現(xiàn)有 A、 B、 C、 D四個公司 ， 其股權(quán)結(jié)構(gòu)分別為： ? A公司 46％ 的股份為一個美國股東持有 ， 余下的 54％ 為六個無關(guān)聯(lián)美國人平均擁有； ? B公司 60％ 的股份為三個美國股東平均持有； ? C公司 40％ 的股份為三個美國股東平均持有； ? D公司 60％ 的股份為十個美國股東平均持有 。 ? 屬于受控外國公司的是： 對利用信托避稅的防范 ? “委托人信托 ” ? 外國信托 “委托人信托 ” ? 如果委托人在信托中保留對財產(chǎn)的相當程度的控制與支配權(quán)，或在信托中享有一定比例的“ 將來應享有的利益 ” 等，則該信托被認定為“ 委托人信托 ” ? 委托人仍被視為信托財產(chǎn)的所有人，并對信托所得負有納稅義務。 ? 所謂 “ 將來應享有的利益 ” ，是指在若干年后信托終止時，可返回給委托人的信托資產(chǎn)。 外國信托 ? 外國信托有一個美國受益人，那么，向該外國信托直接或間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)（包括現(xiàn)金）的美國委托人將被視為信托所有人，不論該外國信托的所得當年分配與否，都要就應歸屬于該美國委托人所轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的所得向美國納稅。 對利用經(jīng)營形式選擇進行避稅的防范 ? 通過制定新的法規(guī) ， 消除可能在分支機構(gòu)和子公司之間選擇有利的經(jīng)營形式而帶來的避稅 。 ? 美國規(guī)定 ， 對本國公司在境外以分公司形式從事經(jīng)營的初期損失 ， 允許加以扣除 ， 但若境外分公司盈利后轉(zhuǎn)為子公司 ， 則要退還以前獲得的扣除額 。 ? 新開征分支機構(gòu)利潤稅和二次預提稅 。 ? 英國規(guī)定 ， 在沒有得到財政部允許的情況下 ， 居民公司不能將貿(mào)易或經(jīng)營轉(zhuǎn)讓給非居民公司 。 反稅收協(xié)定濫用的措施 ? 避免與低稅國尤其是避稅地國家簽訂稅收協(xié)定； ? 規(guī)定享受稅收協(xié)定優(yōu)惠 ， 須以獲自一個締約國的所得在另一締約國承受起碼的稅負為基礎 ， 借以防止跨國公司的同一所得 ， 在締約國雙方均不納稅 ， 而形成雙重免稅； ? 規(guī)定一個公司是否能享受稅收協(xié)定優(yōu)惠 ， 不僅取決于公司的居住國 ， 而且要看其股東的居住國 ， 以至不考慮公司的名義股東 ， 而是考慮其受益人 ， 即最終接受股息者的居住國 （ 透視法 ） ； ? 規(guī)定不是出于真實的生產(chǎn)經(jīng)營目的 ， 而只是為了謀求稅收協(xié)定優(yōu)惠的納稅人 ， 不能享受協(xié)定利益 ， 為此須考察公司的建立動機 、 公司的交易額和納稅額以及公司的股份是否在批準的股票交易所登記等因素 。 反資本弱化的措施 ? 向非居民大股東支付利息視同股息分配（英國、愛爾蘭） ? 安全港模式 ： 以公司債務對股本的固定比率（也稱安全港）作為判斷是否存在資本弱化現(xiàn)象的標準。對為超過安全港界限的債務支付的利息不予作為費用扣除或?qū)⒊~利息視為利潤分配或股息予以課稅。 ? 安全港標準：實行 :1的國家有法國、美國；實行2:1的國家有葡萄牙；實行 3:1的國家有澳大利亞、德國、日本、加拿大、南非、新西蘭、韓國、西班牙等國。 轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整 ? 國際收入和費用分配的原則 ? 正常交易原則 ? 總利潤原則 ? 合理原則 ? 轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的法律依據(jù) ? 美國規(guī)則：美國的 《 國內(nèi)收入法典 》 第 482節(jié)及其實施規(guī)則（ 1928,1986…… ） ? OECD指南： OECD的 《 跨國公司和稅務局的轉(zhuǎn)讓定價指南 》 （ 1979,1995 …… ） ? 轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的原則和方法 ? 預約定價協(xié)議 轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的原則 ? 最優(yōu)法原則（美國 1994年規(guī)則） 必須依照根據(jù)實際情況，對正常交易結(jié)果能夠進行最可靠衡量的方法，來確定一項受控交易的正常交易結(jié)果。 ? 可比性原則 ? 確定一項受控交易是否屬于正常交易，要以非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的數(shù)據(jù)為客觀基準進行判斷。其可靠性程度取決于受控交易與非受控交易之間的可比程度，以及兩者之間的差異是否可以計量以及是否可以合理地加以調(diào)整。 ? 可比性分析 可比性分析 ? 功能 ? 合同條款 ? 風險 ? 經(jīng)濟環(huán)境 ? 財產(chǎn)或勞務特性 ? 商務策略 功能分析 ? 功能是指企業(yè)在生產(chǎn)或經(jīng)營被作為轉(zhuǎn)讓定價審查的產(chǎn)品或勞務時做了什么樣的事情或采用什么樣的資源 ，包括： ? （ 1）研究和發(fā)展；（ 2）產(chǎn)品設計；（ 3）制造、生產(chǎn)和工序的設計；（ 4）產(chǎn)品的織造、提取和裝配；（ 4）原材料購買及管理 ；（ 5）市場營銷與發(fā)送功能，包括存貨管理、產(chǎn)品保證實施和廣告活動；（ 6）運輸和倉儲；（ 7）經(jīng)營管理、法律、會計和資金融通、信用和收款、培訓及人事管理服務。 合同條款分析 ? 索取或支付報酬的形式 ? 銷售量或購買量 ? 提供保證的范圍和條件 ? 更改、修訂或修改的權(quán)利 ? 相關(guān)的許可證、合同或其他協(xié)議的持續(xù)時間，以及終止或重新協(xié)商的權(quán)利 ? 買方和賣方之間的附屬交易或關(guān)系，包括提供輔助或附屬勞務的安排 ? 信貸提供和付款條件 風險分析 ? 市場風險（價格、需求等） ? 與研發(fā)活動相聯(lián)系的風險 ? 金融風險 (匯率、利率 ) ? 貸款和收款風險 ? 產(chǎn)品責任風險 ? 與所有權(quán)相聯(lián)系的一般經(jīng)營風險 經(jīng)濟環(huán)境分析 ? 地區(qū)性市場的相似性 ? 每一市場的相對規(guī)模和綜合經(jīng)濟發(fā)展程度 ? 市場層次（批發(fā)、零售等） ? 相關(guān)市場占有率 ? 每一市場的競爭程度 ? 市場是收縮的還是擴張的 ? 買方和賣方實際可得到的替代產(chǎn)品 財產(chǎn)或勞務的特性分析 ? 功能作用、品質(zhì)、可靠性、包裝、體積、重量等內(nèi)在物理、化學和生物特征 ? 無形資產(chǎn)交易的方式（授予許可證還是出售）、資產(chǎn)類型（專利、商標、專有技術(shù)還是其他）、有效期和保護程度、預期利潤 商務策略分析 ? 非受控納稅人在可比情況下在可比時期中運用可比策略，則受控交易中市場份額策略的影響才要考慮 轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法 ? 貨物交易價格 ? 傳統(tǒng)交易法 ? 交易利潤法 ? 貸款利息 ? 特許權(quán)使用費 ? 勞務收入 傳統(tǒng)交易法 ? 可比非受控價格法 通過參考無關(guān)聯(lián)買賣雙方之間非受控銷售中的可比價格，來確定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的貨物交易價格 ? 轉(zhuǎn)售價格法 對于購自關(guān)聯(lián)企業(yè)的產(chǎn)品，按照轉(zhuǎn)售給獨立企業(yè)的價格，減去適當?shù)拿~，作為正常交易價格 ? 成本加價法 以關(guān)聯(lián)賣主在受控交易中的成本加上合理的利潤額，以此確定正常交