【正文】 卻增加了定理、結(jié)構(gòu)和原則。尚德爾模式的不足在于，和莫茨和夏拉夫模式一樣，尚德爾也沒有考慮審計(jì)目標(biāo)，這是有缺陷的；將假設(shè)和定理放在了同一層次是不妥當(dāng)?shù)模徊呀Y(jié)構(gòu)作為理論的組成要素難以令人接受。 ? ? 蒙哥馬利模式 ? 《 蒙哥馬利審計(jì)學(xué) 》 第 11版在總結(jié)各家觀點(diǎn)的基礎(chǔ)上，提出了以下的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)構(gòu)成要素，即審計(jì)目標(biāo)、準(zhǔn)則 、 假設(shè) 、概念和技術(shù)。 ? 其中，審計(jì)目標(biāo)既包括審計(jì)總目的，又包括每項(xiàng)審計(jì)的特定目的；審計(jì)準(zhǔn)則指公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則；審計(jì)假設(shè)不可證明，但對一門學(xué)科的發(fā)展很重要；概念是產(chǎn)生于觀察和經(jīng)驗(yàn)的一門學(xué)科的不同方面的概括的思想觀念；技術(shù)則包括不同形式的證據(jù)和取得、評價、鑒定、綜合證據(jù)的方法。 ? 蒙氏審計(jì)學(xué)雖然提出了比較貼切的審計(jì)理論的要素，但并未對要素之間的相互關(guān)系進(jìn)行闡述，因此對審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的研究并不徹底。 ? （ 4）安德森模式 ? 加拿大的審計(jì)學(xué)家安德森的 《 外部審計(jì)學(xué) 》 ，在總結(jié)前人的基礎(chǔ)上進(jìn)一步修改充實(shí)審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。 ? 他強(qiáng)調(diào)審計(jì)目的、審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)概念、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)技術(shù)和審計(jì)程序之間的關(guān)系。他認(rèn)為審計(jì)理論的目的是提供一個合理的協(xié)調(diào)一致的概念框架以確定達(dá)到既定審計(jì)目標(biāo)所必需的審計(jì)程序及其范圍。安德森從審計(jì)目的出發(fā)繪制的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)如圖： ? 安德森所描繪的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)比較完整，但也存在一定的不足。 ? 首先， 他所描繪的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)僅僅適用于財(cái)務(wù)審計(jì)，而現(xiàn)在的審計(jì)領(lǐng)域早已超越財(cái)務(wù)審計(jì)范疇，向經(jīng)營審計(jì)、管理審計(jì)等經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)領(lǐng)域拓展。 ? 其次， 根據(jù)安德森的看法，審計(jì)概念和審計(jì)假設(shè)來源于公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則，公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則來源于審計(jì)目的。 ? 公認(rèn)的成熟的審計(jì)假設(shè)和概念由審計(jì)職業(yè)團(tuán)體加以總結(jié)提煉，便形成審計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)準(zhǔn)則以審計(jì)假設(shè)和概念為依據(jù)。 審計(jì)目的 公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則 審計(jì)概念 可用的審計(jì)技術(shù) 審計(jì)方案 審計(jì)實(shí)施 審計(jì)報(bào)告 審計(jì)假設(shè) 有效的審計(jì)結(jié)論 圖 2－ 3 安德森模式圖 ? ? 湯姆 李和大衛(wèi) 費(fèi)林特模式 ? 英國的著名審計(jì)學(xué)家湯姆 李和大衛(wèi) 費(fèi)林特對審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的觀點(diǎn)基本一致。湯姆 李在 《 企業(yè)審計(jì) 》 書中認(rèn)為，審計(jì)理論結(jié)構(gòu)由本質(zhì)與目標(biāo)、假設(shè)和概念遞進(jìn)組成；大衛(wèi) 費(fèi)林特則在《 審計(jì)理論導(dǎo)論 》 中提出本質(zhì)和目標(biāo) —→ 假設(shè) —→ 概念 —→ 標(biāo)準(zhǔn)是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的模式。他們都以審計(jì)本質(zhì)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)是對審計(jì)理論的進(jìn)一步發(fā)展，審計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)也是近年來被許多學(xué)者接受的一種代表性的觀點(diǎn)。但是，也應(yīng)該看到，將審計(jì)本質(zhì)和審計(jì)目標(biāo)并列支撐其他要素是不合適的。 ? ? 三澤一模式 ? 日本學(xué)者的三澤一在所著 《 審計(jì)學(xué) 》 一書中用了十章的篇幅來講述審計(jì)的基本理論。他將審計(jì)理論按審計(jì)類別分為會計(jì)審計(jì)理論和業(yè)務(wù)審計(jì)理論 。按審計(jì)主體可分為會計(jì)士審計(jì)理論 、監(jiān)事審計(jì)理論 、 內(nèi)部審計(jì)理論并研究了審計(jì)理論結(jié)構(gòu) 。 (見下圖 ) 審計(jì)理論 非會計(jì)問題領(lǐng)域 會計(jì)問題領(lǐng)域 審計(jì)理論的固有問題領(lǐng)域 會計(jì)理論的問題領(lǐng)域 法律的問題領(lǐng)域 會計(jì)實(shí)務(wù)的問題領(lǐng)域 圖 2－ 4 三澤一模式圖 ? 三澤一的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)是以審計(jì)的主要類別和以審計(jì)師為主體來劃分的，只說明了審計(jì)依據(jù)和審計(jì)對象的關(guān)系，而沒有就?審計(jì)一般?來表示審計(jì)理論結(jié)構(gòu)，這并不能清晰揭示審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的要素及相互關(guān)系。另外，他仍以會計(jì)為對象來描繪審計(jì)理論結(jié)構(gòu)，認(rèn)為有些問題只是把會計(jì)理論和審計(jì)理論結(jié)合在一起才能解決，只有把會計(jì)領(lǐng)域和法律領(lǐng)域中各種各樣的問題同審計(jì)問題結(jié)合起來，才能使審計(jì)理論結(jié)構(gòu)系統(tǒng)化。這種觀點(diǎn) ,與日本所實(shí)行的證券交易法審計(jì)、商法審計(jì)必須引證法律條款的慣例分不開的，這僅可解釋日本的審計(jì)情況。 ? ? 我國學(xué)者對審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的有益探索 ? 我國學(xué)者對審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的探索始于 20世紀(jì) 90年代初期。主要表現(xiàn)在： ? ①蕭英達(dá)在其所著的 《 比較審計(jì)學(xué) 》 中提出， ? 以審計(jì)目的的指導(dǎo)、以審計(jì)假設(shè)為基礎(chǔ)，再加上各種審計(jì)概念 (包括性質(zhì)、對象、職能等 )，便可建造一個完整的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)體系。 ” ? ②蔡春在其 《 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究 》 一書中指出，審計(jì)理論結(jié)構(gòu)應(yīng)由審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)信息和審計(jì)控制手段與方式六個要素組成。 ? ③ 王文彬、林鐘高在其所著的 《 審計(jì)基本理論 》 中提出應(yīng)建立一個由審計(jì)目標(biāo)理論、審計(jì)行為主體理論和審計(jì)方法理論構(gòu)成的審計(jì)理論體系。 ? ④ 袁曉勇認(rèn)為應(yīng)以審計(jì)假設(shè)和審計(jì)目標(biāo)共同作為審計(jì)研究的邏輯起點(diǎn)，據(jù)此構(gòu)建的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)包括審計(jì)基本理論和審計(jì)應(yīng)用理論兩個基本層次。 ? ⑤ 張建軍認(rèn)為，根據(jù)審計(jì)理論各要素之間的內(nèi)在聯(lián)系，審計(jì)理論結(jié)構(gòu)應(yīng)由審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)概念、審計(jì)準(zhǔn)則所構(gòu)成，最終對審計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)。 ? 構(gòu)建我國的審計(jì)理論結(jié)構(gòu) ? 審計(jì)環(huán)境是對審計(jì)有影響的一切因素的總和，是審計(jì)所處特定發(fā)展階段的客觀條件。審計(jì)環(huán)境是一個錯綜復(fù)雜的多因素集合體。 ? 我們可以把審計(jì)環(huán)境具體細(xì)分為審計(jì)外環(huán)境和審計(jì)內(nèi)環(huán)境 . ? 我們把同審計(jì)相關(guān)的部分從整體社會、政治，經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境中抽象出來，稱之為審計(jì)外環(huán)境，包括經(jīng)濟(jì)體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和狀況、有關(guān)的法律、法規(guī)、社會文化環(huán)境、外部相關(guān)利益集團(tuán)及其活動因素； ? 把處于特定階段的審計(jì)師價值觀念、審計(jì)思想、審計(jì)文化 、審計(jì)程序與方法、審計(jì)工作手段、審計(jì)工作內(nèi)容等因素作為審計(jì)內(nèi)環(huán)境。 ? 審計(jì)內(nèi)外環(huán)境密切相關(guān)，不斷地進(jìn)行著物質(zhì)、能量和信息的交換，審計(jì)內(nèi)環(huán)境決定著審計(jì)的本質(zhì)，進(jìn)而決定了審計(jì)的職能，進(jìn)一步?jīng)Q定著審計(jì)的程序和方法；審計(jì)外環(huán)境決定著審計(jì)動因，進(jìn)而決定著審計(jì)目標(biāo)。因此，審計(jì)本質(zhì)與職能、審計(jì)動因與目標(biāo)最終統(tǒng)一在人類社會生產(chǎn)實(shí)踐活動中，統(tǒng)一在特定的時空條件下的審計(jì)環(huán)境中。 ? 以下，我們以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)來構(gòu)建適合我國審計(jì)現(xiàn)狀的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)，這一理論結(jié)構(gòu)由審計(jì)理論的起點(diǎn) 、 前提與導(dǎo)向 、審計(jì)基本理論、審計(jì)規(guī)范理論、審計(jì)應(yīng)用理論和審計(jì)相關(guān)理論五個層次所組成。我們可以把審計(jì)理論結(jié)構(gòu)表述為下圖所示，并具體說明如下： ? ? 審計(jì)理論研究的起點(diǎn)、前提與導(dǎo)向 ? ①審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn) ? ②審計(jì)假設(shè)是審計(jì)理論研究的前提 ? ③審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的導(dǎo)向 ? ? 審計(jì)基本理論 ? 審計(jì)基本理論是指可以通用于任何獨(dú)立審計(jì)活動的各種具有普遍指導(dǎo)性的審計(jì)理論。它是審計(jì)理論的精髓，由審計(jì)導(dǎo)因、審計(jì)性質(zhì)、審計(jì)職能、審計(jì)主體、審計(jì)客體、審計(jì)原則和審計(jì)概念體系等構(gòu)成。 ? 審計(jì)基本理論具有以下特征： 審計(jì)環(huán)境 審計(jì)導(dǎo)因 審計(jì)本質(zhì) 審計(jì)假設(shè) 審計(jì)目標(biāo) 審計(jì)相關(guān)理論 審計(jì)原則 審計(jì)概念體系 審計(jì)職能 審計(jì)關(guān)系 審計(jì)主體 審計(jì)客體 職業(yè)道德規(guī)范 審計(jì)技術(shù)規(guī)范 質(zhì)量控制規(guī)范 審計(jì)組織理論 審計(jì)操作理論 審計(jì)控制理論 審計(jì)程序 審計(jì)計(jì)劃 審計(jì)方法 審計(jì)證據(jù) 審計(jì)報(bào)告 工作底稿 審計(jì)檔案 審計(jì)理論的起點(diǎn) 、前提與導(dǎo)向 審計(jì)基本理論 審計(jì)應(yīng)用理論 審計(jì)規(guī)范理論 審計(jì)相關(guān)理論 圖 2－ 5 以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)構(gòu)建的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)圖 ? ①高度的抽象性。 它沒有具體的實(shí)踐導(dǎo)向，沒有實(shí)物可加參照，只是產(chǎn)生于高度的理念之中，如審計(jì)職能，是看不到和無法直接感受到的事物。 ? ②普遍的適用性。 它不受部門、行業(yè)等審計(jì)客體變化的影響，也排斥了不同審計(jì)類型的差別可能給理論研究帶來的障礙 . ? ③嚴(yán)密的邏輯性。 由于這種審計(jì)理論是高度理性思維的成果，無論是它所屬的各種不同理論之間，還是同一理論的結(jié)論、論據(jù)、論點(diǎn)之間，都呈現(xiàn)出極強(qiáng)的邏輯性，整個審計(jì)基礎(chǔ)理論的結(jié)構(gòu)十分嚴(yán)謹(jǐn)。 ? ? 審計(jì)規(guī)范理論 ? 審計(jì)規(guī)范理論指在審計(jì)基礎(chǔ)理論指導(dǎo)下按照審計(jì)實(shí)踐的基本規(guī)律而建立的一種審計(jì)理論。它由職業(yè)技術(shù)規(guī)范理論、道德規(guī)范理論和質(zhì)量控制規(guī)范理論等內(nèi)容所構(gòu)成，主要研究如何根據(jù)審計(jì)環(huán)境的要求，構(gòu)建適合時代和地域特征的職業(yè)規(guī)范體系 . ? 這種理論的主要特征表現(xiàn)為： ? ①規(guī)范性。 審計(jì)規(guī)范理論主要用以規(guī)范審計(jì)師的執(zhí)業(yè)資格和執(zhí)業(yè)行為，目的在于提高審計(jì)質(zhì)量。 ? ②權(quán)威性。 審計(jì)規(guī)范理論具有權(quán)威性和強(qiáng)制性，它實(shí)際上制約著審計(jì)實(shí)務(wù)。審計(jì)規(guī)范在審計(jì)理論的指導(dǎo)下制訂的，不是審計(jì)程序、審計(jì)實(shí)務(wù)的匯總，而是當(dāng)時具有代表性的審計(jì)理論的集中體現(xiàn)，指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)，規(guī)范審計(jì)程序和方法。 ? ③指導(dǎo)性， 審計(jì)規(guī)范理論中的那些準(zhǔn)則、規(guī)則，可以用于指導(dǎo)審計(jì)的實(shí)際工作。 ? ? 審計(jì)應(yīng)用理論 ? 審計(jì)應(yīng)用理論是在審計(jì)基本理論和審計(jì)規(guī)范理論指導(dǎo)下建立的一種旨在指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)、提供操作指南的審計(jì)理論。它包括審計(jì)組織理論、審計(jì)操作理論和審計(jì)控制理論三個有機(jī)部分 ,其中，審計(jì)操作理論包括一般審計(jì)業(yè)務(wù)操作理論和特殊審計(jì)業(yè)務(wù)操作理論兩個方面。 ? 一般審計(jì)業(yè)務(wù)操作理論是指 由審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)工作底稿以及審計(jì)報(bào)告等內(nèi)容構(gòu)成的基本體系，主要研究在審計(jì)基本理論和審計(jì)規(guī)范理論的指導(dǎo)下，如何開展年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作； ? 特殊審計(jì)業(yè)務(wù)操作理論是指 由特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)、特殊行業(yè)業(yè)務(wù)審計(jì)和特殊性質(zhì)業(yè)務(wù)審計(jì)等內(nèi)容構(gòu)成的基本體系，主要研究在審計(jì)基本理論和審計(jì)規(guī)范理論的指導(dǎo)下，如何開展特殊審計(jì)工作，如基本建設(shè)預(yù)決算審計(jì)、小規(guī)模企業(yè)審計(jì)、盈利預(yù)測審核、中期財(cái)務(wù)報(bào)表審閱等。 ? 這種理論的主要特征表現(xiàn)在： ? ①具體性。 這種理論常常能被找出相應(yīng)的實(shí)物參照系，總是解決特定某一方面的實(shí)際問題，常常具有一定的可操作性和可察見性。 ? ②有用性。 它不象審計(jì)基本理論那樣空洞枯燥，無法用于實(shí)際工作。 ? ? 審計(jì)相關(guān)理論 ? ①哲學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)理論。 哲學(xué)為審計(jì)理論研究提供了一般方法論指導(dǎo)。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論也是審計(jì)理論基礎(chǔ)的重要組成部分，它可開闊我們的視野，為我們提供可供選擇的理論依據(jù)和方法。 ? ②系統(tǒng)科學(xué)理論。 系統(tǒng)科學(xué)是關(guān)于系統(tǒng)及其演化規(guī)律的科學(xué)，它是一個大科學(xué)，包括一般系統(tǒng)論、控制論、信息論、耗散結(jié)構(gòu)論、突變論、混飩論、運(yùn)籌學(xué)、博弈論等理論分支。運(yùn)用系統(tǒng)科學(xué)的原理，研究各種系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)、功能及其進(jìn)化的規(guī)律是可行的。 ? ③財(cái)務(wù)和會計(jì)理論。 現(xiàn)代審計(jì)可劃分為財(cái)務(wù)審計(jì)和管理審計(jì)，兩者分別對受托財(cái)務(wù)責(zé)任和受托管理責(zé)任的完成過程及結(jié)果進(jìn)行審核。受托財(cái)務(wù)責(zé)任要求受托人最大限度地盡一個管理人的責(zé)任 ,誠實(shí)經(jīng)營，保護(hù)受托資財(cái)?shù)陌踩暾?，同時要求其行動符合法律、道德、技術(shù)和社會的要求；受托管理責(zé)任，則要求受托人不僅應(yīng)合法經(jīng)營，而且應(yīng)有效經(jīng)營、公平經(jīng)營，也就是說，受托人要按照經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、甚至公平性和環(huán)保性來使用和管理受托資源。 ? 不管是審核受托財(cái)務(wù)責(zé)任還是審核受托管理責(zé)任，均要大量分析和評價財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，而這些信息是在一定的財(cái)務(wù)和會計(jì)理論指導(dǎo)下產(chǎn)生的。因此，審計(jì)學(xué)不可避免地要以財(cái)務(wù)和會計(jì)理論為指導(dǎo)來構(gòu)架審計(jì)理論，以便指導(dǎo)和預(yù)測審計(jì)實(shí)務(wù)。 ? ④管理科學(xué)理論。 以古典管理理論為起點(diǎn)，經(jīng)過行為科學(xué)理論的中間發(fā)展，至今日益成熟完善的現(xiàn)代管理理論，理應(yīng)成為審計(jì)理論基礎(chǔ)的一部分。 ? 首先制度基礎(chǔ)審計(jì)是以測試和評價內(nèi)部控制制度為主要內(nèi)容的，而內(nèi)部控制制度是控制論在經(jīng)濟(jì)管理中的具體運(yùn)用，是企業(yè)管理現(xiàn)代化的產(chǎn)物； ? 其次，管理審計(jì)的興起，說明了企業(yè)管理活動的日益重要 ,管理審計(jì)迫切需要現(xiàn)代管理理論的指導(dǎo)，以客觀地評價企業(yè)的經(jīng)營管理，并為企業(yè)改進(jìn)經(jīng)營管理提出富有建設(shè)性的意見。 ? ⑤統(tǒng)計(jì)科學(xué)理論。 內(nèi)部控制的日趨健全，企業(yè)規(guī)模的日益龐大以及高等數(shù)學(xué)方法的廣泛應(yīng)用，使得抽樣技術(shù)在審計(jì)中廣泛運(yùn)用成為可能。由于審計(jì)抽樣大量地應(yīng)用統(tǒng)計(jì)科學(xué)的有關(guān)概念和方法，因此以現(xiàn)代統(tǒng)計(jì)理論為后盾構(gòu)建審計(jì)理論便成為一種必需。 ? ⑥偵查邏輯科學(xué)理論。 任何審計(jì)結(jié)論和意見都需要審計(jì)證據(jù)的支持。審計(jì)證據(jù)的獲取可通過檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢、函證及計(jì)算和分析性復(fù)核等程序，這類程序類似于偵查學(xué)中的某些方法和程序。證據(jù)的獲取過程中，需要大量地運(yùn)用邏輯判斷以整理分析審計(jì)證據(jù)，排除偽證，使獲取的證據(jù)充分而且適當(dāng)。因此，審計(jì)理論基礎(chǔ)應(yīng)包括偵查邏輯學(xué)的有關(guān)理論。 ? ⑦計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)理論。 計(jì)算機(jī)在會計(jì)實(shí)務(wù)中的廣泛運(yùn)用，給當(dāng)代審計(jì)實(shí)務(wù)和審計(jì)理論帶來了極大的沖擊。 ? ⑧其他理論， 如計(jì)算技術(shù)、行為科學(xué)以及人力資源理論、環(huán)境理論等。 第 3章 審計(jì)環(huán)境與