【導(dǎo)讀】寧波市注冊會計師協(xié)會理事兼后續(xù)教育、專業(yè)技術(shù)委員會主任。度、第三層次是專業(yè)核算辦法。其中已頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則包括企業(yè)會計基本準(zhǔn)則和16. 將公布的有分部報告、財務(wù)報。告的列報、每股收益、終止經(jīng)營、企業(yè)合并、外幣等具體準(zhǔn)則。此外還有一個外商投資企業(yè)會計制度，形成了當(dāng)時13個大行業(yè)會計制度和一個外商投資企。股份有限公司按照最新的《股份有限公司會計制度》來執(zhí)行。2020年，頒布《金融企業(yè)會計制度》。2020年4月27日，頒布《小企業(yè)會計制度》，從2020年1月1日開始實施。年11月27日）和《企業(yè)會計制度》。主要是針對各行業(yè)企業(yè)專業(yè)性較強(qiáng)的會計核算問題進(jìn)行規(guī)范。均屬于會計核算標(biāo)準(zhǔn)，但一個是原。則，一個是具體職責(zé)，是操作層面的。月30日A公司取得回遷后的房產(chǎn)權(quán)屬證明并搬入辦公，同時收到補(bǔ)差100萬元。這一交換行為屬于非貨幣性交易。新辦公房的入賬價值和回遷業(yè)務(wù)應(yīng)確認(rèn)的收益為：

　　

【正文】 ，且需比較投資企業(yè)和被投資企業(yè)各自的適用稅率。如果投資企業(yè)的適用稅率低于被投資企業(yè)的適用稅率，還應(yīng)作為免于補(bǔ)稅的 投資收益進(jìn)行處理；如果投資企業(yè)的適用稅率高于被投資企業(yè)的適用稅率，其已繳納的所得稅額還應(yīng)作為應(yīng)補(bǔ)稅的境內(nèi)投資收益的抵免稅額進(jìn)行處理。 （三）長期投資： 是指除短期投資以外的投資，包括持有時間準(zhǔn)備超過 1年（含 1年）的各種股權(quán)性質(zhì)的投資、不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時變現(xiàn)的債券、其他債權(quán)投資和其他長期投資。長期股權(quán)投資依據(jù)對被投資單位產(chǎn)生的影響，分為以下四種類型： ①控制，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。 ②共同控制，是指按合同約定對某項經(jīng)濟(jì)活動所共有 的控制。 ③重大影響，是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不決定這些政策。 ④ 無控制，無共同控制且無重大影響。 長期股權(quán)投資初始成本的確定 長期股權(quán)投資的核算方法：成本法或權(quán)益法核算。 ①成本法的適用范圍：對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動和重大決策沒有控制權(quán)或共同控制權(quán)，且不能產(chǎn)生重大影響的，采用成本法。 ②權(quán)益法的適用范圍：對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動和重大決策具有控制權(quán)或共同控制權(quán)，或者可以施加重大影響的，采用權(quán)益法。 控制、共同控制、重大影響都是定性表述，實務(wù)中往往采用持股比例的 方法進(jìn)行判斷（但不是一個絕對標(biāo)準(zhǔn)）。即在一般情況下，若對其他單位的投資占該單位表決權(quán)的資本總額的 20%或 20%以上，或者投資雖不足 20%但具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法；若對其他單位的投資占該單位表決權(quán)的資本總額的 20%以下，或?qū)ζ渌麊挝坏耐顿Y雖然占該單位表決權(quán)資本總額的 20%或 20%以上，但不具有重大影響的，應(yīng)采用成本法核算。 長期股權(quán)投資核算的成本法 ①除了追加投資、將應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或者利潤轉(zhuǎn)為投資，以及收回投資之外，長期股權(quán)投資的賬面價值一般應(yīng)當(dāng)不變。 ②被投資單位 宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，應(yīng)當(dāng) 作為當(dāng)期的投資收益，直接計入損益 。 但企業(yè)所確認(rèn)的投資收益 僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。而不作投資收益 。 這與國稅發(fā)（ 2020） 118號，即《企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題》規(guī)定相統(tǒng)一，即“被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，若超過被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積而低于投資成本的，視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本?！? 例： B企業(yè)于 2020年 4月 12日購入 C公司股份 5萬股，每股價 格 ，另支付相關(guān)稅費(fèi) 3200元，并持有其表決權(quán)資本的 3%，準(zhǔn)備長期持有。 C公司于 2020年 5月 2日宣告分派 2020年的現(xiàn)金股利，每股 元（不含稅）。 購入時： 借：長期股權(quán)投資 —— C公司 609200（ 5萬 *+3200） 貸：銀行存款 609200 C公司宣告股利時， 借：應(yīng)收股息 10000 貸：長期股權(quán)投資 —— C公司 10000 例：企業(yè)持有某公司發(fā)行的普通股股票 50000 股（準(zhǔn)備長期持有，采用成本法核算），該公司發(fā)行 在外的普通股共計 5000 萬股。該公司本年度實現(xiàn)凈利 2020 萬元，經(jīng)股東會決定，將本年度實現(xiàn)的凈利的 30%用于對外發(fā)放現(xiàn)金股利。 解：宣告時企業(yè)會計分錄： 借：應(yīng)收股息 6000（ 2020萬 *30%*5/5000） 貸：投資收益 6000 實際收到時 借：銀行存款 6000 貸：應(yīng)收股息 6000 若此后該公司連續(xù)虧損，到第三年末累積凈利潤為 1000萬，但仍宣告發(fā)放 5000萬元的現(xiàn)金股利。 企業(yè)實際應(yīng)收股利金額 =5000萬 *5/5000=50000元 其中：清算性股利 =（ 5000萬 1000萬） *5/5000=40000元 借：應(yīng)收股息 50000 貸：投資收益 10000 長期股權(quán)投資 40000 長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法 ①采用權(quán)益法核算時，初始投資或追加投資時，小企業(yè)按初始投資或追加投資時的投資成 本入賬。投資后，長期股權(quán)投資的賬面余額應(yīng)根據(jù)小企業(yè)應(yīng)享有的被投資單位所有者權(quán)益份額的變動，對長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整。 ② 股權(quán)持有期間，小企業(yè)于每個會計期末，按應(yīng)享有的被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤或應(yīng) 分擔(dān)的被投資單 位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損的份額調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面余額。 例 :A企業(yè) 2020年 1月 6 日向乙企業(yè)投資 1202000元，占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的 30%。款項已用銀行存款支付。 A企業(yè)投資時應(yīng)作如下會計分錄： 借：長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè) 1202000 貸：銀行存款 1202000 例： 2020年 A企業(yè)全年實現(xiàn)凈利潤 900000元； 2020年 3月份宣告分派現(xiàn)金股利 500000元； 2020年4月份收到現(xiàn)金股利并存入銀行； 2020年乙 企業(yè)全年凈虧損 400000元，企業(yè)的會計處理如下： （ 1） 2020年 12月 31日， A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的利潤為 270000元（ 900000 30%），應(yīng) 作如下會計分錄： 借：長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè) 270000 貸：投資收益 27000 2020年末“長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè)”科目的賬面余額為 1470000元（ 1202000+270000）。 （ 2） 2020年 3月份乙企業(yè)宣告分派股利時， A企業(yè)應(yīng)分得的股利為 150000元（ 500000 30%），應(yīng)作如下會計分錄： 借：應(yīng)收股息 —— 乙企業(yè) 150000 貸：長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè) 150000 （ 3） 2020年 4月份收到現(xiàn)金股利時， A企業(yè)應(yīng)作如下會計分錄： 借：銀行存款 150000 貸：應(yīng)收股息 150000 （ 4） 2020年 12月 31日， A企業(yè)“長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè)”賬面余額應(yīng)注銷 120200元（ 40000030%），應(yīng)作如下會計分錄： 借：投資收益 120200 貸：長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè) 120200 2020年 12月 31日，企業(yè)“長期股權(quán)投資 —— 乙企業(yè)”科目賬面余額為 1202000元（ 1320200120200） 如發(fā)生凈虧損，以長期股權(quán)投資賬面余額記至零為限。其他在備查簿作登記，待以后恢復(fù)后，才恢復(fù)其投資的賬面價值。 例：企業(yè)對某公司的投資按權(quán)益法核算，擁有 30%股份，長期股權(quán)投資成本為 220， 000元，投資后第一年該公司實現(xiàn)凈利 200， 000元，第二年該公司發(fā)生凈虧損 1， 000， 000元，第三年實現(xiàn)凈利 400， 000元。 解： 企業(yè)第一年末對該公司長期股權(quán)投資的賬面余額為： 220， 000+200， 000*30%=280， 000元 企業(yè)第二年末對該公司長期股權(quán)投資的賬面余額為： 280， 0001， 000， 000*30%=20， 000元； 只能減記為零為限，故賬面余額為 0。 企業(yè)第三年末對該公司長期股權(quán)投資的賬面余額為： 400， 000*30%20， 000=100， 000 但按國稅發(fā)（ 2020） 118 號，即《企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題》規(guī)定：被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)，投資方企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本，也不得確認(rèn)投資損失。 股權(quán)投資的處置 應(yīng)將投資的賬面余額與實際取得價款的差額，作為當(dāng)期投資損益。 稅務(wù)處理： 118號文及國稅函 [2020]390號文規(guī)定： A、 在一般的股權(quán)（包括轉(zhuǎn)讓股票或股份）買賣中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計未分 配利潤或累計盈余公積應(yīng)確認(rèn)為 股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 ，不得確認(rèn)為 股息性質(zhì)的所得 。 B、企業(yè)進(jìn)行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持 股 95%以上的企業(yè)時，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔 1998〕 97 號）的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得 C、按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔 2020〕45號）第三條規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價或壞帳準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果有關(guān)準(zhǔn)備在申 報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許作相反的納稅調(diào)整。因此，企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨(dú)立核算的分公司）的全部股權(quán)時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞帳準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（或投資方）按享有的權(quán)益份額確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。 D、企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣 除。 七、其他收入確認(rèn)差異 （一） 在建工程試運(yùn)行收入 會計：把這一期間的費(fèi)用和收入作為固定資產(chǎn)的成本：（謹(jǐn)慎性）企業(yè)的在建工程項目在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所取得的試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預(yù)計售價沖減工程成本。 稅法： 試運(yùn)行所得作銷售收入處理，計入納稅所得額。 （二） 無法支付的款項 會計： “ 資本公積－其他資本公積 ” （原通過 “ 營業(yè)外收入 ” ）：企業(yè)應(yīng)將由于債權(quán)單位撤消或其他原因而無法支付的應(yīng)付賬款，直接轉(zhuǎn)入“資本公積 其他資本公積”。 稅法：納稅人因債權(quán)人緣故確實無法支付的應(yīng)付款項，固定資產(chǎn)盤盈收入，罰款收入，物資及現(xiàn)金的溢余收入，教育費(fèi)附加返還款，包裝物押金收入以及其他收入，均應(yīng)作為企業(yè)應(yīng)稅收入，計入應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。 （三）、捐 贈 第一節(jié) 捐贈人的處理 捐贈人的會計處理 一般情況下，會計處理原則遵循“一筆業(yè)務(wù)觀”，即為：按捐出資產(chǎn)的賬面價值及涉及的應(yīng)交增值稅、消費(fèi)稅等相關(guān)稅費(fèi)，記入“營業(yè)外支出”， 借：營業(yè)外支出 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)類科 目 應(yīng)交稅金等科目 若對外捐贈的是固定資產(chǎn)時則應(yīng)先通過“固定資產(chǎn)清理”科目，在捐贈事項終結(jié)時將該科目的余額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外支出”。 捐贈人的稅務(wù)處理 對于捐贈，稅務(wù)處理原則上遵循“ 兩筆業(yè)務(wù)觀 ”，即一為按公允價值視同對外銷售，一為實施捐贈事項。也就是說稅法上首先應(yīng)按視同銷售計算交納流轉(zhuǎn)稅及所得稅；其次再按稅法的規(guī)定是否允許其稅前扣除。（符合稅法規(guī)定的公益救濟(jì)性捐贈，可按應(yīng)納稅額的一定比例稅前扣除，其余的捐贈支出一律不得在稅前扣除） 會計與稅務(wù)的協(xié)調(diào) 從以上規(guī)定可以看出稅務(wù)與 會計主要存在的差異有兩個方面： 一方面是會計的賬務(wù)與稅務(wù)處理過程中應(yīng)計入損益的金額不同；另一方面則是會計上計入“營業(yè)外支出”部分能否在稅前扣除，可扣除多少金額。 具體協(xié)調(diào)的原則： 首先、因會計的賬務(wù)與稅務(wù)處理過程中應(yīng)計入損益的金額不同的協(xié)調(diào)，將其產(chǎn)生的差異視為永久性差異處理。 其中稅務(wù)處理損益計算應(yīng)為：對外捐贈資產(chǎn)的公允價格 捐出資產(chǎn)的成本 捐出資產(chǎn)的成本應(yīng)為稅法認(rèn)可的成本金額 其次、在符合扣除條件的前提下，應(yīng)按會計上計入的營業(yè)外支出金額來進(jìn)行計算。 （ 1）、不同的捐贈人為不同目的對不同對象通過不同途徑的捐 贈時，其稅務(wù)處理原則存在一定的差異。 ① 不同的捐贈人方面的規(guī)定 金融保險企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈支出在不超過企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額 %的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的部分可以據(jù)實扣除，超過部分不予以扣除。除金融保險企業(yè)以外的企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈支出在不超過企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額 3%的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的部分可以據(jù)實扣除，超過部分不予以扣除。 此外，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過中國境內(nèi)國家指定的非營利的社會團(tuán)體或國家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害的地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈可以作為當(dāng)期 成本費(fèi)用列支。 ② 不同目的方面的規(guī)定 上述 ① 項所述的公益、救濟(jì)性的捐贈是指納稅人通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈。若為此目的而做的捐贈原則是按上述 ① 項處理；反之，對于非公益、救濟(jì)性的捐贈則不得在稅前扣除。 ③ 不同途徑方面的規(guī)定 若納稅人非通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)的其他單位或部門的對外捐贈或直接對外發(fā)生的捐贈 全額不得