【導(dǎo)讀】團(tuán)內(nèi)各公司存在的內(nèi)部控制制度的缺陷出具管理建議書.無變化,但為便于閱讀者對本案例的理解,我們?nèi)宰髁撕喴f明.XXXX公司于1992年起籌建,1993年發(fā)行A股股票并上市交易.投資外,其本身并沒有經(jīng)營業(yè)務(wù).算內(nèi)容較為簡單.×30萬千瓦時(shí))分別于1993年11月22日、1994年11月12日投入商業(yè)運(yùn)行.開發(fā)公司目前尚處籌建期.投資設(shè)立的有限責(zé)任公司,成立于1994年6月30日,注冊資本為68,000萬元.業(yè)運(yùn)行.北部電廠發(fā)電機(jī)組的試運(yùn)行及生產(chǎn)經(jīng)營均由南部電廠承包.入.本年度輸變電工程陸續(xù)交付使用,應(yīng)關(guān)注該利息收入問題.要是檢查以前年度審計(jì)調(diào)整分錄是否已正確調(diào)整入帳.是次審計(jì)的預(yù)備調(diào)查中,員在審計(jì)實(shí)施中對子公司會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行備考調(diào)整.規(guī)定.除下述會(huì)計(jì)政策外,所執(zhí)行的會(huì)計(jì)政策與上年度保持一致.值的差額,計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,并計(jì)入當(dāng)年度“存貨跌價(jià)損失”帳項(xiàng).面價(jià)值的差額作為長期投資減值準(zhǔn)備,并計(jì)入當(dāng)年度“投資收益”帳項(xiàng).

　　

【正文】 .南部電廠 1998 年末美元借款為 22,400 萬美元 ,比 1997 年末的 25,000萬美元 ,減少了 2,600 萬美元 .金融危機(jī)已迫使該公司調(diào)整借款的結(jié)構(gòu) ,但增加短期借款以償還長期美元借款足見南部電廠現(xiàn)金流量并不寬裕 .南部電廠的母公司 –––XXXX 公司本年度配股及以資本公積金轉(zhuǎn)增股本后 ,股本及凈資產(chǎn)較上年度有較大增幅 ,而發(fā)電收入大幅下降 ,為維持凈資產(chǎn)收益率與每股收益的水平 ,南部電廠采取種種措施大幅降低成本 ,減少利息支出 ,尤其是將尚未收到的輸變電工程利息收入計(jì) 6,000 萬元沖減了財(cái)務(wù)費(fèi)用 ,最終使本年度凈利潤較上年度增長 27%.由于本年度經(jīng)營環(huán)境發(fā)生變化 ,我們初步評估南部電廠的固有風(fēng)險(xiǎn)為中等水平 . 控制風(fēng)險(xiǎn)：根據(jù)以前的審計(jì)經(jīng)驗(yàn) ,該公司燃煤采購由于發(fā)票滯后到達(dá) ,需對燃煤采購價(jià)進(jìn)行暫估 .該公司對燃煤的暫估存在較大隨意性 ,由于 XXXX 集團(tuán)能源部燃煤采購管理人員不足 ,盡管我們已多次向南部電廠提出管理建議 ,該問題仍未能很好解決 .除此外 ,南部電廠的其他會(huì)計(jì)控制制度有效 ,本年度亦未發(fā)現(xiàn)有重大改變 ,我們也將對其進(jìn)行符合性測試 ,初步評估控制風(fēng)險(xiǎn)為中等 . 檢查風(fēng)險(xiǎn)：該公司收入、成本的核算很簡單 ,其他業(yè)務(wù)內(nèi)容也單一 ,我們對其有多年審計(jì)的經(jīng)驗(yàn) ,檢查風(fēng)險(xiǎn)評估為中等水平 . 2. 重點(diǎn)審 計(jì)區(qū)域及實(shí)質(zhì)性測試所要求的保證程度的確定 綜上所述 ,在“比較會(huì)計(jì)報(bào)表分析”所列帳項(xiàng)中 ,標(biāo)有“ *”的帳項(xiàng) ,1998 年未審數(shù)較 1997 年審定數(shù)波動(dòng)較大 ,均超過 30%。標(biāo)有“ **”的帳項(xiàng)余額性質(zhì)較特殊 。標(biāo)有“ ***”的帳項(xiàng)對財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果影響較大 ,該等帳項(xiàng)是我們是次審計(jì)的重點(diǎn)帳項(xiàng) . 若擬將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在 5%以內(nèi) ,計(jì)算檢查風(fēng)險(xiǎn)如下： 固有風(fēng)險(xiǎn) (IR)=50% 控制風(fēng)險(xiǎn) (CR)=40% 檢查風(fēng)險(xiǎn) (DR)=AR/(IR CR)=5%/(50% 40%)=25% 實(shí)質(zhì)性測試所要求的保證程度為 75%(125%) (四 ) 重大會(huì)計(jì)、審計(jì)問題 1. 主營業(yè)務(wù)收入 南部電廠的主營業(yè)務(wù)收入為 138,000 萬元 ,比上年度減少了 15,000 萬元 .該公司的主營業(yè)務(wù)收入全部系銷售電力產(chǎn)品收入 ,每月終了 ,由南部電廠人員未定稿 25 會(huì)同市供電局人員根據(jù)電表數(shù)據(jù) ,扣除一定比例的網(wǎng)損、線損以后 ,確定上網(wǎng)電量 .雙方人員簽字確認(rèn)并由市供電局蓋章后 ,南部電廠據(jù)以入帳 .基于這種情況 ,我們對其擬不進(jìn)行符合性測試和截止性測試 ,直接進(jìn)行詳細(xì)測試 ,檢查 12 個(gè)月的電費(fèi)結(jié)算單、銷售發(fā)票、收款單據(jù)等原始憑證 . 2. 存貨與主營業(yè)務(wù)成本 (1) 存 貨 該公司年末存貨余額為 12,000 萬元 .該公司年末無在產(chǎn)品和產(chǎn)成品 ,其存貨主要系原材料 ,即燃煤和燃油 ,以及少量的備品備件 ,分別存放于大廠和小廠 .其中 ,燃煤的帳面余額為 11,000 萬元 ,占存貨總額的 92%,燃油的帳面余額為800 萬元 ,占存貨總額的 7%,因此 ,燃煤是我們是次審計(jì)的重點(diǎn) . 南部電廠燃煤全部委托 XXXX 集團(tuán)代購 ,包括合同簽訂、貨款、運(yùn)雜費(fèi)的支付、發(fā)票、帳單的催收等 .每年度 ,XXXX 集團(tuán)根據(jù)其集團(tuán)內(nèi)發(fā)電廠 (包括南部電廠、北部電廠 )的發(fā)電安排分別以屬下發(fā)電廠的名義與供煤方簽訂購煤合同 ,供煤方發(fā)貨后根據(jù) 合同約定分別向各發(fā)電廠開具銷售發(fā)票 ,購煤所發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)也由各單位分別向各電廠開具發(fā)票、帳單 ,但貨款及運(yùn)雜費(fèi)皆由 XXXX 集團(tuán)先代為支付 ,發(fā)票、帳單也由 XXXX 集團(tuán)索取后 ,憑以向各發(fā)電廠收款 .南部電廠根據(jù)發(fā)票、帳單金額記“材料采購”帳 ,并按 元 /噸的標(biāo)準(zhǔn)向 XXXX 集團(tuán)支付購煤管理費(fèi) ,支付的購煤管理費(fèi)計(jì)入燃煤采購成本 .根據(jù)南部電廠燃煤核算及管理的特點(diǎn) ,擬采取的審計(jì)方法如下： 第一 ,由于燃煤的采購以船為單位 ,批量大 ,批次少 ,擬不進(jìn)行購貨的符合性測試 ,直接逐船進(jìn)行詳細(xì)的購貨測試 . 第二 ,對燃煤采購及年末結(jié)存的計(jì) 價(jià)測試尤為重要 .南部電廠燃煤價(jià)格組成包括購煤貨款、支付燃料運(yùn)輸公司的運(yùn)輸費(fèi)、港口裝船費(fèi)、支付 XXXX 集團(tuán)的購煤管理費(fèi) ( 元 /噸 ).因南部電廠購煤的發(fā)票、帳單流轉(zhuǎn)的中間環(huán)節(jié)較多 ,不能及時(shí)到達(dá) ,南部電廠往往要對貨到發(fā)票、帳單未到的燃煤以暫估價(jià)入帳 ,待發(fā)票、帳單到達(dá)時(shí)方調(diào)整相關(guān)存貨及成本 .上年度 ,南部電廠在確定暫估價(jià)時(shí)隨意性較大 ,我們已對其計(jì)價(jià)進(jìn)行了調(diào)整 ,本年度的預(yù)備調(diào)查中 ,我們已了解到燃煤暫估入帳金額仍很大 ,因此要對燃煤采購進(jìn)行計(jì)價(jià)測試：對暫估入帳的燃煤 ,若期后發(fā)票、帳單已到的 ,按實(shí)際價(jià)值調(diào)整入帳 。期后發(fā) 票帳單未到的 ,按本年度發(fā)票、帳單已到的購煤平均單價(jià)、運(yùn)費(fèi)及港口裝船費(fèi)平均費(fèi)率及 元 /噸的購煤管理費(fèi)計(jì)算應(yīng)暫估入帳價(jià)值 ,其與南部電廠入帳金額差異超過重要性水平的 ,則根據(jù)燃煤的存耗比例進(jìn)行審計(jì)調(diào)整 . 未定稿 26 在對本年度燃煤采購計(jì)價(jià)測試的基礎(chǔ)上 ,根據(jù)年初結(jié)存燃煤及本年度購進(jìn)燃煤的平均單位成本對年末結(jié)存燃煤進(jìn)行計(jì)價(jià)測試 (燃煤發(fā)出采用加權(quán)平均法計(jì)價(jià) ),超過重要性水平的差異直接調(diào)整本年度產(chǎn)品銷售成本 . 按照《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》及其補(bǔ)充規(guī)定 ,本年度終了 ,應(yīng)對單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 ,我們在 審計(jì)中 ,擬關(guān)注期末燃料可變現(xiàn)凈值 ,如低于存貨成本 ,則作相應(yīng)的計(jì)提 . 第三 ,南部電廠燃煤發(fā)出無出庫單 ,而采取月末盤點(diǎn)、以盤定耗的方式確定燃煤發(fā)出量 .本年度南部電廠承包北部電廠三號、四號機(jī)組的生產(chǎn)經(jīng)營 ,北部電廠采購燃煤的方式、帳務(wù)處理與南部電廠完全相同 ,惟實(shí)物由南部電廠管理 .因南部電廠及北部電廠發(fā)電機(jī)組功率相同 ,對煤質(zhì)的要求接近 ,且兩家的燃煤都委托 XXXX 集團(tuán)采購 ,其各自的煤質(zhì)、采購成本差異都不大 ,所以南部電廠將北部電廠的燃煤與自己的燃煤混合堆放 ,混合發(fā)出 .為防止南部電廠通過調(diào)節(jié)兩家公司的煤耗來調(diào)節(jié)生產(chǎn)成本 ,我 們擬根據(jù)實(shí)盤數(shù)倒軋兩公司本年度耗煤合計(jì)數(shù) ,然后根據(jù)每臺(tái)機(jī)組的實(shí)際發(fā)電量進(jìn)行分配 (耗煤多少與發(fā)電量正相關(guān) ),并據(jù)此確認(rèn)兩家公司的年末存煤數(shù)量 . (2) 主營業(yè)務(wù)成本 該公司月末無在產(chǎn)品、產(chǎn)成品 ,其生產(chǎn)成本即主營業(yè)務(wù)成本 . 該公司的產(chǎn)品生產(chǎn)成本項(xiàng)目金額及占總成本比重列示如下 (單位：萬元 )： 成本項(xiàng)目 1998年度未審數(shù) 占總成本比例 1997年度已審數(shù) 增減變動(dòng)額 增減變動(dòng)率 原材料 52,100 % 64,000 (11,900) % 折舊 28,000 % 30,000 (2,000) % 制造費(fèi)用 7,100 % 8,000 (900) % 大修理費(fèi)用 2,500 % 4,000 (1,500) % 直接人工工資及福利費(fèi) 1,600 % 3,000 (1,400) % 其他 700 % 1,000 (300) % 合 計(jì) 92,000 100% 110,000 (18,000) % 未定稿 27 原材 料成本主要是燃煤成本 ,其審計(jì)前面已述及 。南部電廠的機(jī)器設(shè)備按產(chǎn)量法計(jì)提折舊 ,隨本年度發(fā)電量的減少 ,折舊費(fèi)用也有大幅降低 ,審計(jì)中應(yīng)對南部電廠計(jì)提的折舊費(fèi)用進(jìn)行復(fù)核 ,并結(jié)合發(fā)電量的減少作分析性測試 。根據(jù)我們以往的審計(jì)經(jīng)驗(yàn) ,該公司每二年進(jìn)行一次大修理 ,上年度該公司已進(jìn)行過一次大修 ,本年本不應(yīng)該發(fā)生較多的修理費(fèi) ,故應(yīng)予以關(guān)注 。本年度其他成本項(xiàng)目較上年度都有不同程度的節(jié)約 ,據(jù)該公司稱是因?yàn)槌邪辈侩姀S三號、四號機(jī)組的生產(chǎn)運(yùn)行 ,部分固定費(fèi)用轉(zhuǎn)由北部電廠承擔(dān) ,節(jié)約了成本 .為防止南部電廠通過與北部電廠間的費(fèi)用劃分調(diào)節(jié)利潤 ,應(yīng)關(guān)注生產(chǎn)成本各項(xiàng)目在兩家公司間的分配是否合理 ,其他審計(jì)程序請參閱后附具體審計(jì)計(jì)劃 . 3. 在建工程 該公司的在建工程主要為輸變電工程和住宅工程 ,年末余額明細(xì)列示如下(單位：萬元 )： 19971231審定數(shù) 本年增加數(shù) 本年減少數(shù) 19981231未審數(shù) 輸變電工程 RMB 68,200 RMB 9,000 RMB 68,000 RMB 9,200 住宅工程 6,600 1,200 7,000 800 其他工程 200 200 合 計(jì) RMB 75,000 RMB 10,200 RMB 75,200 RMB 10,000 輸變電工程是南部電廠一期工程的配套工程 ,由南部電廠以貸款建成 .1994 年末 ,省電力部門對發(fā)電量并入省網(wǎng)的電廠統(tǒng)一規(guī)定：其廠外的輸變電線路和工程的產(chǎn)權(quán)一并移交電力部門 .而南部電廠在帳務(wù)處理時(shí) ,由于最初沒有任何文件規(guī)定輸變電工程的產(chǎn)權(quán)移交問題 ,公 司在設(shè)置帳簿時(shí) ,輸變電工程和一期工程統(tǒng)一核算 ,再對以前年度分帳工作量過大 ,實(shí)際操作也存在一定的難度 ,故當(dāng)時(shí)仍將輸變電工程在“在建工程”內(nèi)核算 ,該事項(xiàng)已在以前年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露 . 輸變電工程本年度增加數(shù)中 ,計(jì) 2,600 萬元為利息費(fèi)用資本化金額 .我們擬詳細(xì)了解輸變電工程所包含的各項(xiàng)具體工程的預(yù)算及完工情況 ,并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行利息費(fèi)用資本化的測算 .由于南部電廠借款金額較大且難以分清借款用途 ,在同該公司工程部門、財(cái)務(wù)部門協(xié)商后 ,我們擬采用“每元資產(chǎn)占用借款率”和“年平均借款利率”二個(gè)指標(biāo)測算輸變電工程占用的借款金 額及應(yīng)予以資本化的利息費(fèi)用 .所謂“每元資產(chǎn)占用借款率” ,即根據(jù)各年度年初及年末業(yè)經(jīng)審計(jì)的南部電廠借款余額和資產(chǎn)總額計(jì)算確定 ?！澳昶骄杩罾省眲t是利用業(yè)經(jīng)審定的應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用及年初、年末的借款余額計(jì)算確定 .在建工程的其他增加數(shù)按后附的具體審計(jì)計(jì)劃審計(jì) . 本年度在建工程減少主要是在建工程結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)及輸變電工程轉(zhuǎn)入“其未定稿 28 他應(yīng)收款” .本年度省電力工業(yè)局確認(rèn)該輸變電工程概算價(jià)值為 68,000 萬元 ,南部電廠即將該工程從“在建工程”帳項(xiàng)轉(zhuǎn)出至“其他應(yīng)收款”帳項(xiàng) .我們尚不了解該業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì) ,審計(jì)中應(yīng)了解將其轉(zhuǎn)入“其他 應(yīng)收款”的依據(jù) ,并關(guān)注該債權(quán)是否有確定的債務(wù)人 ,能否如期收回等 . 4. 長、短期借款及財(cái)務(wù)費(fèi)用 該公司一號、二號機(jī)組主要依靠貸款建設(shè) ,貸款額很大 ,但其在核算上并無特殊之處 ,可按常規(guī)程序?qū)徲?jì) . 財(cái)務(wù)費(fèi)用本年度發(fā)生額共計(jì) 20,000 萬元 ,主要包括：利息凈支出、匯兌損益和借款擔(dān)保費(fèi) .本年度利息凈支出計(jì) 20,300 萬元 ,比上年度減少 7,200萬元 ,是審計(jì)的重點(diǎn) .其中 ,本年度應(yīng)收輸變電工程利息收入計(jì) 6,000 萬元已沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用 .如前面所述 ,輸變電工程是代建工程 ,其產(chǎn)權(quán)將在工程建成后移交予市供電局 ,并自交付 使用之日起 5 年內(nèi)由市供電局還本付息 ,其中利息自交付使用之日起 ,按實(shí)際決算價(jià)值及年利率 12%計(jì)算 .本年度 ,輸變電工程除 A 線變電站尚未開始建設(shè)外 ,其他工程已陸續(xù)交付使用 ,因而開始產(chǎn)生利息收入 .但輸變電工程尚未辦理竣工結(jié)算 ,無法按其交付的實(shí)際價(jià)值及 12%的年利率計(jì)提利息收入 .本年度 ,省電力工業(yè)局確認(rèn)該輸變電工程概算價(jià)值為 68,000 萬元 ,并承諾南部電廠可暫以輸變電工程概算價(jià)值以及還款金額、還款日期為依據(jù) ,以年利率 12%計(jì)算當(dāng)年度應(yīng)收利息收入 ,南部電廠據(jù)此將計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息收入計(jì)6,000 萬元沖減了當(dāng)年度財(cái)務(wù)費(fèi)用 .該 事項(xiàng)涉及金額巨大 ,性質(zhì)特殊 ,且上述工程概算價(jià)值與實(shí)際決算價(jià)值若差異巨大 ,必會(huì)導(dǎo)致實(shí)際決算時(shí)的前期調(diào)整 ,為謹(jǐn)慎起見 ,應(yīng)再次復(fù)查省電力工業(yè)局關(guān)于輸變電工程移交及價(jià)值、利息償付辦法的文件 (見永久性檔案 )和市供電局的確認(rèn)書及承諾函 ,對應(yīng)計(jì)利息收入進(jìn)行測算 ,并一定要向其發(fā)函詢證 ,關(guān)注該利息收入能否收回 .如若不能取得確認(rèn)的詢證回函 ,根據(jù)穩(wěn)健原則 ,則不應(yīng)將其計(jì)入當(dāng)年度損益 . 5. 其他應(yīng)收款 其他應(yīng)收款余額主要明細(xì)項(xiàng)目列示如下 (單位：萬元 )： 19981231 未審數(shù) 省電力工業(yè)局輸變電工程款 68,000 * 北部電廠 1,300 ** XXXX 集團(tuán) 9,600 ** 其他 1,100 *** 合 計(jì) 80,000 未定稿 29 * 詳見“在建工程” . ** 為應(yīng)收關(guān)聯(lián)方往來款 ,其中應(yīng)收北部電廠款發(fā)生額較大 ,且較頻繁 ,待審計(jì)中進(jìn)一步了解其業(yè)務(wù)內(nèi)容 。應(yīng)收 XXXX 集團(tuán)款主要是應(yīng)收的資金拆借款及其利息 ,待索取借款合同 ,并對應(yīng)計(jì)利息進(jìn)行測算 .應(yīng)收關(guān)聯(lián)方往來款待與往來單位核對一致 ,并取得詢證函的回函確認(rèn) . *** 金額為 100 萬元以下的零星往來 ,主要為保證金 、押金、備用金等 ,未見異常項(xiàng)目 ,且較上年末金額變動(dòng)不大 ,擬不發(fā)函詢證 ,而通過瀏覽明細(xì)帳及檢查期后收款來認(rèn)定 . 6. 其他應(yīng)付款 其他應(yīng)付款余額主要明細(xì)項(xiàng)目列示如下 (單位：萬元 )： 19981231 未審數(shù) 北部電廠 32,000 * 市供電局 9,500