【導讀】RepublicofChina.methods;theyundertake;and.panies;principles);and.

　　

【正文】 ategic management team of their anizations. 中國的成本管理會計現(xiàn)狀 概要 這個報告是 IMA（美國管理會計師協(xié)會）對中國的成本管理實踐和成本計算方法進行檢驗研究的成果。 結論 2021年中國頒布的新會計準則，使中國的會計準則與國際會計準則在本質上開始趨同。 在企業(yè)內部的會計報告方面，可能 一起成本計算的問題有①中國企業(yè)和西方企業(yè)在決定哪些成本項目應當計入產(chǎn)品成本的處理上有所不同，②在分配這些成本到產(chǎn)品時所選用的適當?shù)姆峙渎噬嫌兴煌? 按照中國過去的會計準則，有一些成本項目的處理方法不妥； 2021年的企業(yè)會計準則中所作的修改，已開始糾正這些問題 雖然大部分中國公司仍然采用傳統(tǒng)的做法把成本分配到產(chǎn)品成本中去，但是也開始有公司采用比較精確的成本計算方法了。我國成本計算實踐的這一狀況，與西方所遇到的相似。對實踐的改進，應該建立在對具體企業(yè)進行成本 /效益分析的基礎上。 雖然中國公司的成本核算方法與西 方公司之間存在差異，但也是在趨同之中。 產(chǎn)品成本是決定產(chǎn)品售價的最重要的因素。其他因素，尤其是競爭對手的定價也是很重要的。 由于成本計算實際操作上的差異，并不能推斷出中國產(chǎn)品存在傾銷。 研究背景 目的 這個報告書是美國管理會計師協(xié)會所作的一項研究的成果。這項研究的目的是： 比較國際的和中國的會計政策、程序和方法。 檢查公司所遵循的條例和他們做的實際應用 評估中國的成本管理系統(tǒng)在市場經(jīng)濟甚至計劃經(jīng)濟和下受到的影響程度。 做這項研究的動機之一是，要確定中國的成本計算方法是否促成了中國公司的產(chǎn)品傾銷。為了讓這個情 況 ,幾個條件需要存在。這些包括以下 。 產(chǎn)品成本是中國公司確定其產(chǎn)品售價的重要因素； 中國公司所采用的成本會計方法，并不能準確地得出產(chǎn)品成本（我們注意到“準確”一詞是相對而言的，它可以是根據(jù)它相對于中國的規(guī)定、相對于西方盛行的做法或者相對于基本的成本會計原則所決定）； 這個意思是產(chǎn)品售價價受到遭受扭曲的產(chǎn)品成影響所確定的價格和在“準確”的成本方法下確定的產(chǎn)品售價，存在著顯著的不同。 要證實所有這些條件全部都存在（或全部都不存在），并非易事。因此本研究將： 探討產(chǎn)品成本在中國企業(yè)的定價決策中的重要性； 調查中國 公司當前所采用的成本計算的實際做法，并與上面提到的各項原則做對照； 討論中國會計規(guī)章的發(fā)展及其對成本會計實務的影響。 盡可能就中國成本會計實務對產(chǎn)品成本計算的影響得出一個結論。 為了完成這些目的，美國管理會計師協(xié)會進行了一項調查研究。調查分兩個階段。在第一階段美國管理會計師協(xié)會調查組訪問了各種不同的中國企業(yè)。這一調查組的成員有： 瑞夫勞森（ Raef Lawson）博士，美國管理會計師協(xié)會研究部主任兼常駐教授； 楊計量教授，香港科技大學（已退休） 丁平準先生，美國管理會計師協(xié)會資深的中國顧問、曾經(jīng)在中國財政 部門工作并擔任過中國注冊會計師協(xié)會 (CICPAs)秘書長 。 比德爾教授，原香港科技大學客座教授，現(xiàn)任香港大學管理與經(jīng)濟學院院長。 被訪問的企業(yè)有 國有和私有企業(yè) 大型和中型企業(yè) 各行各業(yè)的企業(yè)，包括被卷進傾銷糾紛的一些企業(yè)。 對企業(yè)的訪問，為我們提供了關于他們成本管理做法方面的大量信息，這些信息又為我們設計和完善郵寄調查問卷提供了基礎資料。通過問卷，在更廣泛的范圍內，對中國公司的成本計算做法做了進一步的調查。 中華人民共和國 的 會計實踐 1949年中華人民共和國成立之后，中國政府就著手建立計劃經(jīng)濟體制下必要的 的一些管理系統(tǒng)。在這方面，三項最重要的任務是：建立經(jīng)濟責任追究制度，以界定國家與企業(yè)之間的經(jīng)濟關系；實施綜合的年度規(guī)劃體系 ,包括成本計劃 /預算管理制度；建立定額管理制度，以實現(xiàn)對企業(yè)所規(guī)定的技術經(jīng)濟指標。部分基礎管理制度要求各個公司遵行由財政部會計司（會計事務管理司）統(tǒng)一制定的會計制度。 由于計劃經(jīng)濟與市場經(jīng)濟之間存在差異，因此在計劃經(jīng)濟下的中國的會計規(guī)范，大部分不適合在發(fā)展市場的環(huán)境下管理企業(yè)之用。于是，中國在 1985年制定了《中華人民共和國會計法》和《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》（ 1985年 的《會計法》于 1993年和 1999年兩次修訂）。 財政部于 1992年發(fā)布了第一個會計準則：《企業(yè)會計準則 —— 基本準則》，于 1993年 7月實施。這項準則以國際會計準則為基礎，提供了一項概念性框架、制定了會計原則。隨后，發(fā)布了其他一些會計準則?；緯嫓蕜t在多個方面改變了存貨的估價方法。有一些行政管理費用（例如與為固定資產(chǎn)融資而開支的利息，匯兌損益和存貨的儲蓄成本），過去計入存貨成本，現(xiàn)在要求作為費用處理（ Hilmy, 1999, )。區(qū)分期間費用和產(chǎn)品成本的其他變化將在下文闡述。 統(tǒng)一的 企業(yè)會計制度于 2021年 1月 1日對股份有限公司生效，并于 2021年 1月 1日起對外資企業(yè)生效。財政部于 2021年 2月 15日頒布一項新的基本準則和 38項新的中國會計準則（ CASs），這些準則在實質上與國際財務報告準則（ IFRS）是一致的。財政部要求所有上市公司以新會計準則編制其 2021年度財務報表。此外，還要求中央企業(yè) 2021年起采用新準則，所有大中型企業(yè)自 2021年起也要執(zhí)行新準則。雖然由于各種公司的具體情況不同存在一定差異，但是新準則的實施使得中國公司編制的財務報表與國際準則更加一致。（例如，全部國有控股的 企業(yè)，不需要披露關聯(lián)方交易） 中國過去在會計方面的做法，直到現(xiàn)在還在對會計實務工作有著影響。例如，中國企業(yè)在傳統(tǒng)上把所有的生產(chǎn)和輔助車間都列為公司的第二層次的機構，而不是把他們歸集在“制造部”之下。在第二層次，各個職能部門（既包括和生產(chǎn)相關的，也包括和生產(chǎn)無關的）與各分廠 /車間同級、并行。 1979年起，隨著向市場經(jīng)濟過渡，營銷部門越來越成為一個重要的職能部門，但幾乎所有的中國企業(yè)仍然保持現(xiàn)有組織機構不變：所有職能部門仍然都屬于第二層次，與分廠 /車間并行。 中國在 1992年開始修改其會計制度以和國際 /西方的會 計慣例接軌之前，所有在分廠/車間一級發(fā)生的間接費用，都包括在車間經(jīng)費中。所有在廠部的各職能部門（包括從事采購、工程技術、質量監(jiān)督、產(chǎn)品設計、會計、人事和銷售活動的部門）所發(fā)生的費用，都歸集在管理費用項目下。車間經(jīng)費和管理費用都作為成本分配計入各項成本。 在中國 1922年的會計改革中，中國的政策制定者把傳統(tǒng)用詞車間費用，依照西方的叫法改稱為制造費用；同時，把管理費用改作期間費用處理，不再計入產(chǎn)品成本。依照西方成本計算的慣例，制造費用包括全部與生產(chǎn)有關的職能部門所發(fā)生的費用，而車間經(jīng)費（現(xiàn)在改稱為制造費用了）缺 并不包括這些費用。中國的車間經(jīng)費和西方的制造費用定義也不同，導致產(chǎn)品成本計量上的差異。這一差別說明了，中國公司計算其所制造的產(chǎn)品成本所面臨的一項挑戰(zhàn)。其他問題將在下文中作進一步探討。 與傾銷有關的幾個問題 這項目研究的目的之一，是從當前反傾銷的環(huán)境出發(fā)，將中國的會計政策、程序和方法，與國際上的做法進行對比。 歐盟與美國的立法部都禁止外國貨物在本國市場上傾銷。例如美國的 1921年反傾銷法規(guī)定：進口商品的售價低于其正常價值，使進口商品對美國生產(chǎn)同類產(chǎn)品的產(chǎn)業(yè)造成實質損害或者實質威脅的要征收補償性關稅。反傾銷稅以 產(chǎn)品的正常價值和在美國市場的售價之間的差額為基數(shù)。正常價值以出口國國內市場價格為基礎。若可比商品在出口國市場上為不充分銷售，則以出口商在第三國的售價為基礎。如果在出口國的全部市場內（或者第三國）的售價均低于生產(chǎn)成本，則正常價值以生產(chǎn)成本加利潤為基礎。 為了防止傾銷，也為了對傾銷的訴訟進行辯護，具備能準確計算產(chǎn)品成本的制度（從而才能確保產(chǎn)品定價合理），對于企業(yè)至關重要。在這方面，有許多必須加以考慮的問題，包括哪些成本宜計入產(chǎn)品成本，以及這些成本是否適當?shù)胤謹偟疆a(chǎn)品中。 在評估各企業(yè)的成本計算制度時，我們注意到 這些制度必須適合各公司所處的經(jīng)營環(huán)境，同時又必須反映企業(yè)的戰(zhàn)略和管理工作的成熟程度。因此，一個相對“粗糙”的成本計算制度，不能作為扭曲產(chǎn)品成本的結論性依據(jù)。 雖然這樣說，很顯然的是，很多中國企業(yè)經(jīng)歷著原材料及勞動力成本上漲，其憑借低價優(yōu)勢在國際市場上的競爭將越來越困難。為了保持競爭力，這些企業(yè)又兩個選擇。首先，它們可選擇其他策略來保持競爭力，像產(chǎn)品差異化和品牌建設。另外，它們可以繼續(xù)采取成本領先策略以獲得競爭優(yōu)勢。采取后一競爭策略的公司將需要建立合理，同時可能是越來越復雜的成本管理系統(tǒng)（ cost management systems， CMS），從而對其成本有進一步的了解和更好的管理。這就需要有受過設計和實施這些制度訓練的管理會計師。 中國管理會計的發(fā)展 中國悠久的會計史可以追溯到 3000年前，這也體現(xiàn)了她作為世界上最古老的文明古國的地位。這段歷史還包括各種各樣的簿記制度的形成，其中包括 20世紀 60 ~ 80年代普遍使用的“增減”記賬法。這些制度的形成對推動中國會計發(fā)展起了重要作用（ Lin 2021)。 中國的會計在計劃經(jīng)濟時期繼續(xù)成長。在這一時期，中國公司面臨工業(yè)的組織和管理問題。這些問題也類似市場經(jīng)濟下所面 臨的問題。同時，中國發(fā)展了一些獨特的管理會計方法，包括“群眾路線會計”（ Yang 1981). 自從向社會主義市場經(jīng)濟轉型以來，中國企業(yè)的管理會計實踐繼續(xù)向前發(fā)展。這包括了采用西式技術（ Skousen and Yang 1988, Bromwich and Wang 1991, Lin and Yu 2021, Wang, et ）?？梢灶A計，采用西方的方法，會隨著與外國伙伴交流的增加而增加。（ Firth 1996)。 盡管這些方法被有些企業(yè)所采用了，但在非西方的背景下，由于文化 (Hofstede， 1991)和制度上的差別，會引起在以團隊為基礎的工作背景下的決策過程的差別 (Awasthi, et )、管理風格上的差別 (Morris et al. 1998)和組織機構上的差別 (Abdallah 1992, Hall, et )等等，這些方法是否適用、是否需要加以修改，都仍然是有待解決的問題。 有人曾認為，中國企業(yè)不見得能夠從西方找到一個完全令人滿意的管理會計框架 (Scapens, R. And Meng Y. 1993)。對西方的這些方法加以修改，能有助于中國： Tang and Li (2021) 描述了在一大型國有企業(yè)實施記分卡制度的做法，這家企業(yè)采用的指標組合與Kaplan and Norton39。s 的著作中介紹的平衡記分卡的做法有所不同。 過去所做的研究，對于我們了解中國的管理會計實踐，固然有幫助，但作用幫助很有限。中國正在經(jīng)歷著一場迅速的發(fā)展，過去的研究未必能反映當前的時間 (Waren 1996)。我們這一次所做的研究，除了比大部分上面提到的研究提供的管理會計方面的視野更為廣泛之外，我們也提出了中國當前管理會計方面的更新觀點，對會計文獻的積累作出貢獻。正如 Scapens, R. And Meng Y. (1993)所說的：“只要政府在經(jīng)濟上繼續(xù)奉行改革開放的政策，毫無疑問管理會計將在中國企業(yè)的管理中扮演越來越重要的角色”。通過在當代中國的管理會計方面提供前所唯有的新觀點，并識別其優(yōu)缺點所在，本研究應該會促進管理會計在未來的發(fā)展與成長。