【文章內(nèi)容簡介】 。 （一） 處理原則 （二） 會計處理 （三） 修改負債條件時壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)銷 債權(quán)人處理原則 ，未來應(yīng)收金額（不包括或有收益）小于應(yīng)收債權(quán)賬面價值時，將未來應(yīng)收金額（不包括或有收益）和應(yīng)收債權(quán)賬面價值的差額確認“營業(yè)外支出 ―― 債務(wù)重組損失”； （不包括或有收益）大于應(yīng)收債權(quán)賬面價值，但小于應(yīng)收債權(quán)賬面余額時，將未來應(yīng)收金額（不包括或有收益）小于應(yīng)收債權(quán)賬面余額的差額，沖減“壞賬準(zhǔn)備”和“應(yīng)收賬款”； （不包括或有收益）大于應(yīng)收債權(quán)賬面余額時，不作賬務(wù)處理。 債務(wù)人處理原則 ，未來應(yīng)付金額（包括或有支出）小于應(yīng)付債務(wù)賬面價值時，將未來應(yīng)付金額（包括或有支出）和應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，記入“資本公積 ―― 其他資本公積”； （包括或有支出）大于應(yīng)付債務(wù)賬面價值時，不作賬務(wù)處理。 債務(wù)重組中債權(quán)人未來應(yīng)收金額大于重組債權(quán)的金額有兩種情況： 一是“重組債權(quán)賬面價值＜未來應(yīng)收金額＜重組債權(quán)賬面余額” ，應(yīng)按未來應(yīng)收金額小于重組債權(quán)賬面余額的差額，沖減已計提的壞賬準(zhǔn)備和重組債權(quán)的賬面余額。例如，某債權(quán)人重組債權(quán)賬面余額為 100萬元，已計提壞賬準(zhǔn)備 10萬元，根據(jù)與債務(wù)人的協(xié)議規(guī)定，未來應(yīng)收金額為98萬元。賬務(wù)處理如下： 重組債權(quán)賬面價值＝ 100－ 10＝ 90 將來應(yīng)收金額＝ 98 重組債權(quán)賬面余額＝ 100 借：壞賬準(zhǔn)備 2 貸：應(yīng)收賬款 2 二是“重組債權(quán)賬面余額＜未來應(yīng)收金額” ，根據(jù)謹慎原則，債務(wù)重組時不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中進行登記；未來實際收到債權(quán)時，實際收到的金額大于重組債權(quán)賬面余額的差額，沖減當(dāng)期財務(wù)費用。例如，某債權(quán)人重組債權(quán)賬面余額為 100萬元，已計提壞賬準(zhǔn)備 10萬元，根據(jù)與債務(wù)人的協(xié)議規(guī)定，未來應(yīng)收金額為 105萬元。賬務(wù)處理如下： 重組債權(quán)賬面價值＝ 100－ 10＝ 90 未來應(yīng)收金額＝ 105 重組債權(quán)賬面余額＝ 100 債務(wù)重組時，不作賬務(wù)處理，只在備查簿中進行登記。實際收到時： 借：銀行存款 105 貸：應(yīng)收賬款 100 財務(wù)費用 5 債務(wù)重組中債務(wù)人未來應(yīng)付金額大于重組債務(wù)的金額，債務(wù)重組時不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中進行登記；未來實際支付時，實際支付的金額大于重組債務(wù)余額的差額，增加當(dāng)期財務(wù)費用。因為債權(quán)人有權(quán)對延期債務(wù)收取利息，所以重組應(yīng)付債務(wù)的賬面價值等于或小于未來應(yīng)付金額時，應(yīng)視為一種正常現(xiàn)象，不需專門在重組時進行賬務(wù)處理，未來償付時再將實際支付金額大于賬面價值的差額計入財務(wù)費用即可。例如，某債務(wù)人重組債務(wù)余額為100萬元，根據(jù)與債權(quán)人的協(xié)議規(guī)定，未來應(yīng)付金額為108萬元。賬務(wù)處理如下： 債務(wù)重組時，不作賬務(wù)處理，只在備查簿中進行登記。實際支付時： 借：應(yīng)付賬款 100 財務(wù)費用 8 貸：銀行存款 108 back （三）修改負債條件時壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)銷 債權(quán)人需要對重組方債務(wù)人全額轉(zhuǎn)銷壞賬準(zhǔn)備，而不是按償債比例轉(zhuǎn)銷壞賬準(zhǔn)備，其原因是債務(wù)重組前后債權(quán)人對債務(wù)人的債權(quán)應(yīng)視為兩筆不同的債權(quán)，其賬齡發(fā)生變化，壞賬準(zhǔn)備的計提比例也應(yīng)發(fā)生變化，故債務(wù)重組時應(yīng)全額轉(zhuǎn)銷壞賬準(zhǔn)備，于期末再按新的比例重新計提新債權(quán)的壞賬準(zhǔn)備。 混合重組方式（以上兩種或兩種以上方式的組合） 混合重組方式包括：債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式組合清償應(yīng)收賬款；債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式組合清償應(yīng)收賬款；債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式組合清償應(yīng)收賬款一部分，其他部分以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組。 （一）處理原則 按照“以現(xiàn)金清償債務(wù)”、“以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式組合清償債務(wù)”、“修改其他債務(wù)條件”的順序，比照上述方法進行處理。 注意事項 ： 1. 2. 3. 例題 注意事項 1 混合重組方式中，對于債權(quán)人，上述處理原則的“以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式組合清償債務(wù)”中的兩種方式，沒有先后順序區(qū)別。在具體處理中，應(yīng)先以非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值和股權(quán)公允價值占公允價值總額比例為基礎(chǔ)，確定非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價值總額和股權(quán)入賬價值總額，再按每項非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值占非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值總額比例，確定每項非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價值；按每項股權(quán)公允價值占股權(quán)公允價值總額比例，確定每項股權(quán)入賬價值。如果債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的清償債務(wù)金額或比例，則不需這樣考慮，直接按債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定的金額或比例進行會計處理。 back 注意事項 2 混合重組方式中，債務(wù)重組協(xié)議如果規(guī)定了清償順序，如先以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償部分金額，其余待其后以現(xiàn)金歸還，則按債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定的順序進行處理。 back 注意事項 3 在單獨以“修改其它債務(wù)條件”方式進行債務(wù)重組時，債務(wù)人不會產(chǎn)生重組損失，如果附有或有條件，債務(wù)人或有支出沒有發(fā)生，應(yīng)將包含在未來應(yīng)付金額中的或有支出計入“資本公積”。在以混合重組方式（其中包含修改其它債務(wù)條件）進行債務(wù)重組時，債務(wù)人有可能產(chǎn)生重組損失，如果附有或有條件，債務(wù)人或有支出沒有發(fā)生，應(yīng)將包含在未來應(yīng)付金額中的或有支出先沖減原已確認的重組損失，計入“營業(yè)外收入”（以原計入營業(yè)外支出的重組損失為限），其余部分計入“資本公積”。 back 甲、乙企業(yè)均為一般納稅人，增值稅率 17%，債轉(zhuǎn)股時印花稅率 %，甲企業(yè)應(yīng)收乙企業(yè)賬款1030萬元，已提壞賬準(zhǔn)備 20萬元。由于乙企業(yè)無力償還，甲、乙雙方達成協(xié)議，先用現(xiàn)金歸還 30萬元，然后剩余債務(wù)的 75%以產(chǎn)品和股權(quán)償還，另 20%一年以后再還，其余 5%豁免。乙企業(yè)產(chǎn)品市價 100萬元，成本 60萬元，股票市價 500萬元，面值 200萬元。甲企業(yè)收到的產(chǎn)品作為庫存商品處理，增值稅專用發(fā)票列明增值稅 17萬元。進行甲企業(yè)相關(guān)賬務(wù)處理。 參考答案 分析： 本題為現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)資本和修改其他債務(wù)條件四種方式組合的混合債務(wù)重組，依據(jù)債務(wù)清償?shù)捻樞?，?yīng)先考慮以現(xiàn)金清償，然后是以非現(xiàn)金資產(chǎn)或以債務(wù)轉(zhuǎn)資本方式清償，最后是修改其他債務(wù)條件。由于本題債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定了各種方式償債的金額及比例，所以甲企業(yè)收到的各種非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值之和應(yīng)為清償債權(quán)的賬面價值扣除可抵扣的增值稅后的余額。 甲企業(yè)收到的產(chǎn)品與股權(quán)之和＝（ 1030－ 30） 75%－ 20－ 17＝ 713（萬元） 其中：收到庫存商品的入賬價值＝713 100247。（ 100＋ 500）＝ （萬元） 收到股權(quán)的入賬價值＝ 713 500247。（ 100＋500）＝ （萬元） 未來應(yīng)收金額＝（ 1030－ 30） 20%＝ 200（萬元） 豁免債務(wù)金額＝（ 1030－ 30） 5%＝ 50（萬元） 應(yīng)支付的印花稅＝ 500 %＝ 2（萬元 ） 甲企業(yè)賬務(wù)處理如下： 借：銀行存款 30 長期股權(quán)投資 （ ＋ 2） 庫存商品 應(yīng)交稅金 ―― 應(yīng)交增值稅（進項稅額） 17 應(yīng)收賬款 ―― 債務(wù)重組 200 營業(yè)外支出 50 壞賬準(zhǔn)備 20 貸：應(yīng)收賬款 1030 銀行存款 2 由于本債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，現(xiàn)金清償后，先以非現(xiàn)金資產(chǎn)和債務(wù)轉(zhuǎn)資本清償剩余債務(wù)的 75%，另 20%一年以后再償還，其余5%豁免，沒有明確非現(xiàn)金資產(chǎn)具體償債金額，因此，債權(quán)人甲公司受讓產(chǎn)品和股權(quán)的入賬價值，只能按清償債權(quán)的賬面價值扣除可抵扣的增值稅后的余額 [（ 1030－ 30） 75%－ 20－ 17]確定。至于產(chǎn)品和股權(quán)各自的入賬價值，應(yīng)按各自公允價值的比例進行分配計算。 債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定的償債比例，均針對債權(quán)余額計算償債金額，而不能按債權(quán)賬面價值計算償債金額。因此，在計算產(chǎn)品和股權(quán)清償債權(quán)的賬面價值時，應(yīng)先按債