【文章內(nèi)容簡介】 上述稅款 。 具體操作過程如下： 案例：先建后售子公司 ? 第一步：聯(lián)合其他股東共同出資 ， 設(shè)立一控股子公司“ 某某大酒店 ” 。 某某大酒店擁有法人資格 ， 獨立核算 。 ? 第二步：某某大酒店進行固定資產(chǎn)建設(shè) ， 相關(guān)建設(shè)資金由房產(chǎn)開發(fā)公司提供 ， 并作應(yīng)付款項處理 。 ? 第三步 ， 固定資產(chǎn)建成后 ， 房產(chǎn)公司將擁有大酒店的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給外國投資者 。 房產(chǎn)公司收回股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款及大酒店所有債權(quán) 。 ? 在上述業(yè)務(wù)中 ， 股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益需要繳納企業(yè)所得稅 ，但不繳納營業(yè)稅 、 城建稅 、 教育費附加和土地增值稅 。 案例：挑戰(zhàn)國稅函［ 2023］ 390號 ? 甲公司擁有其子公司 80％的股份，其他兩家股東持股比例分別為：乙公司持股比例 16％，丙公司持股比例４％。 ? 經(jīng)過審計，該子公司的凈資產(chǎn)為 850萬元，其中實收資本 500萬元，盈余公積 300萬元，未分配利潤 50萬元。 ? 某投資公司欲按照審計后的賬面價值收購甲公司和乙公司所持有的股份，支付收購價款為816萬元，收購后投資公司對該子公司的持股比例為 96％，甲公司初始投資成本為 400萬元。 問題？ ? 股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應(yīng)確認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認為股息性質(zhì)的所得。 ? 財務(wù)人員計算該項行為對所得稅的影響（甲公司及其子公司所得稅稅率均為 33％）： 按照子公司審計后的賬面價值計算，甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入為 680萬元（ 850 80％），減除股權(quán)投資成本 400萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益為 280萬元，影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額為 280萬元，在當(dāng)期應(yīng)納稅所得額為正數(shù)的情況下，該項行為應(yīng)當(dāng)繳納所得稅 。 解決方案 １．按照審計后的賬面價值先購買另外一家股東（乙公司） 16％的股權(quán)，按照審計后的賬面價值須支付 136萬元，至此投資成本為 536萬元（ 400＋ 136），甲公司持股比例變?yōu)?96％。 ２．甲公司將持有該子公司 96％的股份轉(zhuǎn)讓給投資公司，轉(zhuǎn)讓價格 816萬元，轉(zhuǎn)讓后投資公司持股比例為 96％。 甲公司轉(zhuǎn)讓收入 816萬元，持股成本 536萬元（ 400＋ 136），股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益 280萬元，與未收購 16％股權(quán)時的收益金額是一致的。 解決依據(jù) ? 企業(yè)進行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股 95％以上的企業(yè)，投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認為投資方股息性質(zhì)的所得。 ? 為避免對稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。 解決結(jié)果 ? 該子公司累計未分配利潤和累計盈余公積為350萬元（其中盈余公積 300萬元，未分配利潤50萬元），甲公司收購 16％的股權(quán)后，應(yīng)分享的金額為 336萬元（ 350 96％）。 ? 甲公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益 ＝股權(quán)轉(zhuǎn)讓價－股權(quán)成本價 ＝（ 816－ 336）－ 536 ＝－ 56萬元 即為股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 上市公司稅后利潤在提取盈余公積金以后，可用于股息分紅、送股、配股。上市公司稅后可用于股息發(fā)放的利潤是用于股息發(fā)放還是送股配股應(yīng)考慮稅收因素。 ? 先進行收益分配還是先進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓，在所得稅繳納上不同。由于收益分配不再征稅，而股權(quán)轉(zhuǎn)讓差價要征利得稅，因此，因此，先分配再轉(zhuǎn)讓一般可減少納稅。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 南京機械有限公司是中美合資企業(yè)，注冊資本 4000萬元，美國投資者 A占注冊資本的 80％，投資雙方注冊資金已經(jīng)全部到位。經(jīng)過幾年經(jīng)營，企業(yè)形成的資本公積金有 1000萬元，未分配利潤 9000萬元。 ? 因此，企業(yè)所有者權(quán)益合計為 1． 4億元。由于企業(yè)效益好，發(fā)展?jié)摿Υ?，美國另一投資者 B也想?yún)⒐赏顿Y該企業(yè)， A、 B雙方經(jīng)過協(xié)商，簽訂了股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同， A將其擁有的占公司全部股權(quán)的 30％轉(zhuǎn)讓給 B，轉(zhuǎn)讓價格按所有者權(quán)益乘以股權(quán)比例計算。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同已經(jīng)過有關(guān)部門批準(zhǔn)。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 外國投資者在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之前先進行股利分配，合法地使轉(zhuǎn)讓價格降低，就可以節(jié)稅。同時，對于受讓方來說，也可以用較低的價格取得相同的股權(quán)。 ? 該公司可以采取兩種方案，一種是股利分配前轉(zhuǎn)讓股權(quán)的方案；另一種是股利分配后轉(zhuǎn)讓股權(quán)的方案。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 在第一種方案下， 1. 股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為所有者權(quán)益 1． 4億元乘以轉(zhuǎn)讓股權(quán)比例 30％，等于 4200萬元； 2. 轉(zhuǎn)讓收益為 4200萬元減去 30％股權(quán)的成本，結(jié)果為 3000萬元（ 42004000 30%）。 3. A取得 3000萬元轉(zhuǎn)讓收益，其應(yīng)繳 10％的預(yù)提所得稅 300萬元，實際轉(zhuǎn)讓收益為 2700萬元。 ? 因為股利未分配， A從剩下的 50％股權(quán)中還能分得 4500萬元，因此 A實際收益包括兩部分，即從合資企業(yè)得到的股息收入與轉(zhuǎn)讓凈收入，數(shù)額為 7200萬元。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 在第二種方案下，即合資企業(yè)先分配股利， A、 B再進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓。 ? 合資企業(yè)先通過董事會決議，對未分配利潤進行全額分配。因為 A占有 80％的股權(quán)，其從 9000萬元利潤中可分得股利 7200萬元。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，該股利 A不用繳納所得稅。如果考慮到企業(yè)正常運作的需要，不因支付股利帶來經(jīng)營上的困難，可以先將該股利掛資產(chǎn)負債表“應(yīng)付股利”項目，待以后再進行分期支付。 ? 分配股利后，合資企業(yè)所有者權(quán)益變?yōu)?5000萬元。此時 A轉(zhuǎn)讓 30％股權(quán)給 B，轉(zhuǎn)讓價格按 5000萬元計算，數(shù)額為 1500萬元。轉(zhuǎn)讓收益為 1500萬元減去 30％股權(quán)的成本 1200萬元，數(shù)額為 300萬元，應(yīng)繳預(yù)提所得稅 30萬元。因此股權(quán)轉(zhuǎn)讓后 A實際收益為 7470萬元。 案例：收益分配和股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 對以上兩方案比較，采取第二方案， A實際收益增加 270萬元， B應(yīng)支付的轉(zhuǎn)讓價格節(jié)省2700萬元。顯而易見，方案二對雙方均有利，因此 A接受了方案二。 ? 作為受讓方 B，由于其看中的是企業(yè)未來收益，而不是目前企業(yè)的未分配利潤，所以也在這個方案中受益，至少他支付的轉(zhuǎn)讓價格具有貨幣時間價值。 點評 ? 國稅函［ 2023］ 390號中關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得確認標(biāo)準(zhǔn)給納稅人的資本運作出了一道難題。 ? 轉(zhuǎn)讓價款中被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積部分不確認為股息性質(zhì)所得，而確認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，大大提高了轉(zhuǎn)讓方的稅負。 ? 國稅函［ 2023］ 390號出臺后，針對該規(guī)定，一般的籌劃思路是主張“先分配，后轉(zhuǎn)讓”，從而降低轉(zhuǎn)讓所得。 ? 但是按照公司法等有關(guān)法律的規(guī)定，累計盈余公積一般不用于股利分配，即使通過以盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本的迂回方式分配，還是有限制性規(guī)定：剩余盈余公積不低于實收資本的 25%。 ? 因此在特定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓活動中，通過股權(quán)重組方式來滿足國稅函［ 2023］ 390號文件對股權(quán)比例的規(guī)定來節(jié)稅也是一個不錯的選擇。 七種武器之改變交易性質(zhì) ? 由于我國現(xiàn)行稅收法律體系存在的制度性差異，這種差異為納稅人進行籌劃提供了一個最主要的思路， 即通過適當(dāng)轉(zhuǎn)變自身涉稅事項的稅收屬性，改變涉稅事項的應(yīng)稅稅種或稅目，進而適用對自身最為有利的稅收政策，達到降低稅收成本的目的。 ? 如何進行這種稅務(wù)籌劃的操作，納稅人應(yīng)根據(jù)自身具體的涉稅情況予以考慮。 案例 ? 2023年，山西某煤廠二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設(shè)項目的法人由原Ａ公司轉(zhuǎn)換為Ｂ公司?；椖糠ㄈ俗兏螅凉九cＢ公司經(jīng)協(xié)商，將二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設(shè)項目轉(zhuǎn)讓給了Ｂ公司。 ? 由于二期產(chǎn)煤系統(tǒng)已經(jīng)進行了前期的建設(shè)，作為轉(zhuǎn)讓補償，Ａ公司收?。鹿厩捌诠ぷ鞯霓D(zhuǎn)讓收入６０００萬元，2023年中旬此項交易完成，款項業(yè)已收到。由于Ａ公司原有輸煤系統(tǒng)的建設(shè)規(guī)模已考慮了自身將來擴建二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的需要，為有利雙方生產(chǎn)系統(tǒng)的管理，在轉(zhuǎn)讓二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的同時，Ａ公司向Ｂ公司進行了輸煤系統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓。 ? 轉(zhuǎn)讓的輸煤系統(tǒng)資產(chǎn)包括為二期產(chǎn)煤系統(tǒng)準(zhǔn)備的輸煤綜合樓、碎煤機室、翻車機室、輸煤棧橋、轉(zhuǎn)運站、犁煤機、斗輪堆取料機、翻車機、葉輪給煤機、輸煤皮帶機以及占用的土地使用權(quán)等。 ? 此項轉(zhuǎn)讓的交易金額為７０００萬元。由于輸煤系統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓將直接影響到Ａ公司現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)的生產(chǎn)能力，為了彌補由此造成的損失，Ｂ公司給予Ａ公司５０００萬元的輸煤系統(tǒng)轉(zhuǎn)讓補償款，作為Ａ公司重新建造滿足現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)生產(chǎn)需要的輸煤系統(tǒng)資金 問題 ? 由于Ａ公司獲取的５０００萬補償收入并入了土地轉(zhuǎn)讓收益，造成土地增值額急劇加大，從而在超率累進稅率的作用下，稅負變動很大。 ? 從籌劃的角度考慮，如果能改變這筆５０００萬補償款的性質(zhì)，使其不再與轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)相關(guān)，那么將可以降低整體增值率，適用較低的稅率，從而達到合理減輕稅負的目的。 第一種思路：附屬設(shè)施使用合同 ? 由于對方新建煤廠離Ａ公司的煤廠較近，而Ａ公司煤廠長期以來已經(jīng)在當(dāng)?shù)貜S區(qū)周圍形成了比較完善的，具有一定規(guī)模的職工生活附屬設(shè)施。 ? 對方在投產(chǎn)經(jīng)營之后，完全可以通過簽訂這筆煤廠附屬設(shè)施使用合同來避免重復(fù)建設(shè)新的生活設(shè)施，而可以直接使用已有的這些設(shè)施。因此，對方也就應(yīng)當(dāng)具有簽訂這種合同的意愿。 ? 在合同具體條款上，煤廠可以與對方約定設(shè)施的使用年限，并約定違約責(zé)任，如果煤廠本身原有的計劃安排中已經(jīng)想通過這種租賃自身生活設(shè)施給對方而賺取一定的營業(yè)外收入，那么在合同金額的確定上，可以以雙方協(xié)商后的租賃費用加上原有的５０００萬的轉(zhuǎn)讓費用作為此項附屬設(shè)施使用的總金額。 ? 這樣，Ａ公司只需就這筆合同收入按服務(wù)業(yè)繳納５．５％的營業(yè)稅及附加 第二種思路：管理咨詢合同 ? 由于對方剛開始投產(chǎn)經(jīng)營煤廠，在生產(chǎn)運作、企業(yè)管理制度制訂、生產(chǎn)人員培訓(xùn)等各個方面都可以向具有成熟的煤廠生產(chǎn)管理運作經(jīng)驗的Ａ公司咨詢，由此Ａ公司完全可以通過這種煤廠管理咨詢合同的簽訂來達到實現(xiàn)這筆５０００萬收入性質(zhì)轉(zhuǎn)變的目的。 ? 同樣，如果煤廠確實已經(jīng)或打算向?qū)Ψ教峁┻@種咨詢服務(wù)，那么也可以將協(xié)議后的費用與５０００萬加總后確定一個最終的合同金額。這樣，亦可以達到相同的籌劃目的。 七種武器之會計處理 ? 無論是《外商投資企業(yè)所得稅》還是《企業(yè)所得稅》都是重損益而輕資產(chǎn)，即對期間損益作了大量詳細的禁止性或限制性規(guī)定而對資產(chǎn)價值及生產(chǎn)成本的計量卻缺乏相應(yīng)的規(guī)定。 ? 可是資產(chǎn)最終會通過折舊、攤銷、銷售等方式轉(zhuǎn)化為期間費用，現(xiàn)在的資產(chǎn)價值即是今后的期間費用的來源和依據(jù)，在我國的成文法中法無禁止即為合法，稅法既然沒有對相關(guān)的資產(chǎn)計量作禁止或限制性規(guī)定，那么會計功夫的深淺就會決定今后期間費用的多少， ? 而會計本身就是介于藝術(shù)和科學(xué)之間的一門學(xué)科，它離不開估計、判斷并由此衍生出了令人眼花的會計魔術(shù)，這為企業(yè)納稅提供了廣闊的選擇空間。 企業(yè)如何選擇費用分攤的方法 ? 某公司由于不同季節(jié)對生產(chǎn)費用的要求標(biāo)準(zhǔn)不同，每個季度發(fā)生的各項費用也不同，企業(yè)不同季節(jié)生產(chǎn)費用表（單位：元） . 一季度 二季度 三季度 四季度 勞務(wù)費 16000 17000 20230 20500 管理費 5000 4000 7500 3500 其他費用 6000 4500 6500 4000 合計 27000 25500 34000 28000 企業(yè)如何選擇費用分攤的方法 ? 該企業(yè)一年內(nèi)銷售收入分別為： 一季度 45000元，二季度 32023元，三季度 46000元，四季度 53500元。 ? 該生產(chǎn)加工企業(yè)適用稅率為： 1. 每季利潤收入在 7500元（含 7500元）以下，稅率為18%； 2. 每季利潤收入在 7500 25000元（含 25000元），稅率為 24%； 3. 每季利潤收入在 25000元以上，稅率為 33%。 ? 【問題】該企業(yè)應(yīng)選擇實際費用攤銷法、平均分攤法還是不規(guī)則攤銷法？ 企業(yè)如何選擇費用分攤的方法 ? ①采用實際費用攤銷法 1. 一季度利潤收入 =4500027000=18000（元） 2. 應(yīng)納稅額 =(180007500)*24%+7500*17%=3870（元） 3. 稅負 =3870/18000=% 1. 二季度利潤收入 =3202325500=6500（元） 2. 應(yīng)納稅額 =6500*18%=1170（元） 3. 稅負 =1170/6500=18% 1. 三季度利潤收入 =4600034000=12023（元） 2. 應(yīng)納稅額 =(120237500)*24%+7500*18%=2430（元） 3. 稅負 =2430/12023=% 企業(yè)如何選